Кожен працівник бухгалтерії несе відповідальність за виконання заздалегідь чітко визначених функцій і завдань.
Обліковий працівник може бути притягнутий до відповідальності:
- як посадова особа підприємства;
- як матеріально відповідальна особа підприємства;
- як працівник підприємства;
- як громадянин.
Ступінь відповідальності залежить від займаної посади.
Виділяють такі види відповідальності:
- дисциплінарна;
- адміністративна;
- матеріальна;
- цивільна (у разі, якщо бухгалтер працює як фізична особа-підприємець)
- кримінальна.
Дисциплінарна відповідальність – відповідальність робітників і службовців за порушення трудової дисципліни (невиконання положень посадової інструкції, недотримання правил внутрішнього трудового розпорядку), яке виражається в накладенні стягнень адміністрацією підприємства або установи. Такі порушення можуть бути виражені як у діях, так і в бездіяльності, допускатися як свідомо, так і з необережності. Застосовується на підставі наказу керівника підприємства і може мати форму догани або звільнення.
При дисциплінарній відповідальності у вигляді догани:
- наказ про догану повинен бути пред'явлений бухгалтеру під підпис не пізніше 1 місяця з дня виявлення порушення на підприємстві за умови, що з дня його вчинення минуло не більше 6 місяців, в інших випадках такий наказ не має юридичної сили;
- перед винесенням догани у бухгалтера необхідно вимагати письмові пояснення щодо порушення;
- після закінчення 1 року після оголошення догани (якщо до працівника не застосовується нове дисциплінарне стягнення), догана вважається автоматично знятою.
Звільнення бухгалтера в порядку застосування дисциплінарного стягнення відповідно до ст. 40, 41 Кодексу законів про працю України http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/322-08 можливо у випадках:
- систематичного невиконання працівником без поважних причин обов'язків, покладених на нього трудовим договором або правилами внутрішнього трудового розпорядку, якщо до працівника раніше застосовувалися заходи дисциплінарного чи громадського стягнення і таку догану не знято на момент такого порушення трудової дисципліни;
- прогулу (в тому числі відсутності на роботі більше трьох годин протягом робочого дня) без поважних причин – у разі складання акту про прогули і обґрунтування прогулу (наприклад, пояснювальна працівника);
- появи на роботі в нетверезому стані, у стані наркотичного або токсичного сп'яніння, якщо факт сп'яніння працівника підтверджується медичним висновком та іншими доказами (наприклад, пояснювальними інших працівників – свідків того, що робітник в нетверезому стані перебував на території підприємства);
- вчинення за місцем роботи розкрадання (в тому числі дрібного) майна власника – тільки у випадку, якщо факт розкрадання майна власника встановлений рішенням суду, постанови про адміністративне стягнення або застосування заходів громадського впливу;
- одноразового грубого порушення трудових обов'язків керівником підприємства, установи, організації всіх форм власності (філіалу, представництва, відділення та іншого відокремленого підрозділу), його заступниками, головним бухгалтером підприємства, установи, організації, його заступникам, навіть у випадку, коли фактичний збиток підприємству відвернений.
Дисциплінарні стягнення накладає керівник підприємства та власник. Відомості про них в трудові книжки не заносяться (крім звільнення). Стягнення зберігає свою силу протягом року і може бути знято достроково.
Стосовно до працівників бухгалтерії дисциплінарні стягнення можуть накладатися за запізнення і прогул, за невиконання наказів директора, за неякісне складання бухгалтерських документів; за несвоєчасну здачу звітності; за результатами перевіряючих органів.
Адміністративна відповідальність – вид юридичної відповідальності, підставою для якої є адміністративне правопорушення. Питання порядку застосування адміністративної відповідальності регулюється Кодексом України про адміністративні правопорушення http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/80731-10. До порушників застосовуються адміністративні стягнення (попередження, штраф, оплатне вилучення предмета, конфіскація, позбавлення спеціального права, громадські роботи, виправні роботи, адміністративний арешт).
Адміністративна відповідальність бухгалтера настає:
- при відсутності організації податкового обліку або його ведення з грубими порушеннями;
- за неподання або несвоєчасне надання аудиторських висновків, платіжних доручень на перерахування належних до сплати податків;
- за невиконання вимог посадових осіб фіскальних служб;
- за не утримання, не перерахування і не повідомлення відомостей про доходи громадян та про ПДФО;
- за несвоєчасну здачу виручки в банк;
- за приховування в обліку валютних та інших доходів;
- за несвоєчасне і неякісне проведення інвентаризації;
- за не надання даних для проведення державних статистичних обстежень.
Постанова контролюючого органу про стягнення штрафу може бути винесена виключно на підставі адміністративного протоколу про виявлене порушення.
Матеріальна відповідальність – це один з видів юридичної відповідальності, яка виражається в обов'язку працівників покрити повністю або частково матеріальну шкоду, заподіяну з їх вини.
Відшкодуванню підлягає тільки прямий дійсний збиток, тобто шкода майну підприємства, яка прямо пов'язана з проступком бухгалтера. До бухгалтера може бути застосована матеріальна відповідальність двох видів: у межах середнього місячного заробітку або повна. Утримання сум збитку із зарплати бухгалтера за наказом керівника проводиться тільки в тому випадку, якщо бухгалтер згоден з розміром і формою відшкодування і якщо збиток, який відшкодовується, не перевищує його середнього місячного заробітку (ст. 136 Кодексу законів про працю). У всіх інших випадках стягнути з бухгалтера суму шкоди можливе тільки за рішенням суду.
До облікових працівників застосовується повна матеріальна відповідальність у наступних випадках:
- з ним укладено договір про повну матеріальну відповідальність;
- цінності були одержані бухгалтером за разовим звітним документом;
- шкоди завдано діями, що переслідуються в кримінальному порядку;
- збиток завдано бухгалтером в нетверезому стані;
- виявлені недостача, умисне знищення або псування майна;
- шкода завдана не при виконанні трудових обов'язків.
У всіх інших випадках відшкодування шкоди до бухгалтера застосовується матеріальна відповідальність у межах середнього місячного заробітку.
Згідно з Кодексом законів про працю України окремо врегульовано матеріальну відповідальність для бухгалтерів – заступників керівника підприємства або керівників структурного підрозділу підприємства. Коли з вини такого бухгалтера скоєно таке порушення, як зайві грошові виплати або неправильна постановка на облік і зберігання матеріальних (грошових) цінностей, він несе обмежену відповідальність в межах середнього місячного заробітку. Бухгалтер, що обіймає вищевказані керівні пости, несе матеріальну відповідальність за ту частину шкоди, що не відшкодована безпосередніми порушниками – його підлеглими, чи не обумовлено, що зайва виплата проведена з вини головного бухгалтера і бухгалтера-виконавця. У цьому випадку до порушників може бути застосована солідарна відповідальність.
Цивільна відповідальність – одна з форм юридичної відповідальності, суть якої полягає в примусовому впливі на порушника цивільних прав і обов'язків шляхом застосування щодо нього санкцій, які тягнуть за собою додаткові невигідні майнові наслідки. До цивільних правопорушень можна віднести будь-які винні протиправні діяння, які завдають шкоди безпосередньо майну інших осіб або їх особистим благам немайнового характеру – честі та гідності людини, його авторським, винахідницьким та іншим правам, його ділової репутації.
Кримінальна відповідальність – один з видів юридичної відповідальності, основним змістом якої виступають заходи, що застосовуються державними органами до особи у зв'язку з вчиненням нею злочину. Регулюється положеннями Кримінального кодексу України http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/2341-14.
До найбільш поширених злочинів, за якими виникає кримінальна відповідальність бухгалтера, відносять:
- не надання документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і платежів;
- приховування або заниження об'єктів податкового обліку;
- зменшення або заниження податкових ставок;
- умисне неправильне обчислення сум податків;
- маніпуляції з податками і пільгами;
- ухилення від реєстрації суб'єктів підприємницької діяльності.
Про умисний характер поведінки порушника свідчать:
- складання і виконання підроблених документів;
- ведення подвійного обліку;
- наявність у місцях реалізації документально не оформленої продукції;
- не оприбуткування готівкової виручки;
- укладення фіктивних договорів;
- відсутність документів, необхідних для складання податкових декларацій і розрахунків, а також знищення документів або відмова від їх надання;
- нез'явлення в органи фіскальних служб протягом встановленого строку для постановки на облік в якості платника податків.
Так, наприклад, ст. 212 «Ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів)» Кримінального кодексу України передбачає кримінальну відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів. Ст. 366 «Службове підроблення» Кримінального кодексу України передбачає кримінальну відповідальність за надання недостовірної звітності.
Службове підроблення – внесення службовою особою в офіційні документи завідомо неправдивих відомостей, інше підроблення документів, а також складання і видача завідомо неправдивих документів.
Об'єктом злочину «посадова підробка документів» є визначений законом порядок діяльності державного апарату, апарату органів місцевого самоврядування, об'єднань громадян, підприємств, установ і організацій, незалежно від форми власності в частині підготовки, складання, використання і видачі офіційних документів, а також посвідчення фактів, які мають юридичне значення.
Службове підроблення виражається в наступних формах:
1. Внесення у офіційні документи неправдивих відомостей, тобто даних, які не відповідають дійсності повністю або частково.
2. Підроблення документів – це часткова або повна заміна змісту дійсного документа (дописка, підчистка, заміна тексту чи окремих слів, дати, підпису чи інших реквізитів тощо).
3. Складання неправдивих документів – це внесення до документа, який зовні оформлений правильно, відомостей, що не відповідають дійсності повністю або частково.
4. Видача неправдивих документів – надання або випуск службовою особою документів, зміст яких повністю або частково не відповідає дійсності і які були складені цією ж або іншою службовою особою.
Слід зазначити, що кримінальна відповідальність за службову підробку документа настає лише у разі, якщо вона була вчинена з прямим умислом (тобто якщо службова особа усвідомлювала суспільно небезпечний характер своїх дій, передбачала її суспільно небезпечні наслідки і бажала їх настання).
Доказами, які свідчать про прямий умисел, можуть бути: підроблені документи; документи, що свідчать про ведення «подвійного» (офіційного та неофіційного) обліку товарно-матеріальних цінностей; наявність у місцях реалізації документально неоформленої продукції; оприбуткована готівка; фіктивні угоди і т. п.
Кримінальна відповідальність за ст. 366 Кримінального кодексу України не настає в разі, якщо вище вказані дії були вчинені з непрямим умислом або через необережність. У разі, якщо відомості були занесені головним бухгалтером у звітність помилково або внаслідок неправильного тлумачення норм законодавства, що сталося з-за наявності різних поглядів на застосування законодавства органами державної влади, аудиторами – для притягнення головного бухгалтера до кримінальної відповідальності по даному злочину немає підстав.
Доказами, які свідчать про відсутність прямого умислу, можуть бути: запити підприємства органам фіскальної служби, іншим державним органам щодо надання роз'яснень по оподаткуванню; висновки аудиторів, юристів, докази того, що головний бухгалтер допустив помилку внаслідок наявності різних поглядів на податкове законодавство з боку різних державних органів, аудиторів, юристів.
Кримінальна відповідальність за службове підроблення настає незалежно від того, чи призвели ці дії до нанесення шкоди державі, підприємствам або громадянам. Це може бути: надання головним бухгалтером фінансової звітності органу фіскальної служби з неправдивими відомостями тягне за собою кримінальну відповідальність незалежно від того, чи призвели ці дії до несплати певної суми податків чи ні. Також Кримінальний кодекс України передбачає підвищену відповідальність за вчинення службового підроблення, якщо воно спричинило тяжкі наслідки – матеріальна шкода, яка в 250 і більше разів перевищує неоподатковуваний мінімум доходів громадян.
За вчинення службового підроблення передбачена кримінальна відповідальність у вигляді штрафу до 50 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян або позбавлення волі на строк до 3-х років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до 3-х років.
У тому випадку, якщо посадова підробка спричинила тяжкі наслідки, то настає кримінальна відповідальність у вигляді позбавлення волі на строк від 2-х до 5-ти років з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до 3-х років.
Приклади ситуацій про притягнення до кримінальної відповідальності за вчинення службового підроблення.
Приклад 1. Головним бухгалтером підприємства була складена і надана органу фіскальної служби фінансова звітність. Внаслідок проведення органами фіскальної служби перевірки підприємства було з'ясовано, що у звітність були внесені неправдиві відомості, а саме: показники з податку на прибуток підприємства були занижені, хоча податок був сплачений у повному обсязі (правильна сума). Слідчим стосовно головного бухгалтера підприємства було порушено кримінальну справу за ч. 1 ст. 366 Кримінального кодексу України. Адвокат головного бухгалтера подав слідчому заяву, в якій клопотав про закриття кримінальної справи у зв'язку з тим, що внаслідок подання недостовірної звітності державі не було завдано шкоди, оскільки податки були сплачені належним чином і в передбачені законодавством строки.
Однак заява адвоката не підлягає задоволенню, оскільки такий злочин як «службове підроблення» за ч. 1 ст. 366 Кримінального кодексу України не передбачає такої обов'язкової умови настання наслідків у вигляді нанесення шкоди державі, юридичним або фізичним особам. Злочин вважається закінченим в даному випадку в момент підготовки і подання головним бухгалтером підприємства недостовірної звітності органу фіскальної служби.
Приклад 2. Підприємством була надана звітність органу фіскальної служби. Після проведення перевірки підприємства було з'ясовано, що звітність підписана не головним бухгалтером підприємства, а бухгалтером, який не мав відповідних повноважень для підписання звітності. Однак надана підприємством звітність не містила недостовірних відомостей.
У разі якщо звітність була підписана уповноваженою особою підприємства, то надану звітність можна розглядати як таку, яка не є звітністю, тобто не є офіційним документом. Оскільки обов'язковою умовою посадової підробки є підроблення саме офіційних документів, то в даному випадку можна заявити, що факти підробки офіційних документів не було. В той же час виникає відповідальність осіб, відповідальних за подання звітності – керівник, головний бухгалтер – за неподання звітності.
