Экономический аспект регулирования себестоимости осуществляется по сложившейся четырехуровневой системе

К документам первого уровня относятся Конституция Российской Федерации, Гражданский кодекс Российской Федерации, нормативные акты Правительства Российской Федерации. К первому уровню также относятся федеральные законы, в том числе «Об акционерных обществах» от 26 декабря 1995г. № 208-ФЗ, «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» от 29 декабря 1995г. № 222-ФЗ, «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2010г. № 402-ФЗ и другие [4].

Основным нормативным документом данного уровня является Закон № 402-ФЗ, который определяет содержание, принципы организации в Российской Федерации бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. На основании данного документа затраты организации, являющиеся объектом бухгалтерского учета, подразделяются на текущие и капитальные. К текущим затратам относятся затраты на производство продукции, которые включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, в котором возникли, независимо от времени оплаты. Затраты, связанные с капитальными вложениями, например, с приобретением основных средств, участвуют в создании стоимости внеоборотных активов и возмещаются постепенно путем включения в затраты на производство продукции части их стоимости в виде амортизационных отчислений.

С 1 января 2012 года вступил в силу Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2010г. № 402-ФЗ, где о затратах ничего не упоминается. К числу объектов бухгалтерского учета в статье 5 рассматриваемого документа относятся факты хозяйственной жизни, активы, обязательства, источники финансирования деятельности хозяйствующего субъекта, доходы, расходы и иные, установленные федеральными стандартами. Остается сожалеть, что в документах, формирующих систему взглядов на экономику предприятия, ключевые вопросы не затрагиваются. В большинстве зарубежных и отечественных учебников, учебных пособий по экономике, бухгалтерскому учету, планированию подчеркивается, что организации несут затраты, которые при определенных условиях превращаются в расходы или убытки.

В обеих редакциях Федерального закона «О бухгалтерском учете» особое внимание уделяется первичным учетным документам, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Оправдательные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после окончания.

Среди документов первого уровня значимую роль в организации планирования и учета затрат занимало Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992г. № 552. Документ отменен в связи с введением в силу главы 25 Налогового кодекса РФ. До сих пор положения данного документа востребованы, например, для выяснения содержания экономических элементов затрат в целях бухгалтерского учета, которые в ПБУ 10/99 «Расходы организации» от 6 мая 1999г. № 33н только перечислены [11].

Важную роль в развитии и организации бухгалтерского учета призваны играть Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренная Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997г. и Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, утвержденная приказом Минфина РФ от 1 июля 2004г. № 180.

Особое место в нормативном регулировании бухгалтерского учета занимают документы второго уровня, к которым относятся российские бухгалтерские стандарты - положения по бухгалтерскому учету. Эти документы, разработанные по отдельным видам имущества, обязательств, капитала, определяют единый подход к отражению объектов в учете хозяйствующими субъектами независимо от организационно-правовых форм предприятий.

Основные принципы, требования к организации бухгалтерского учета получили дальнейшее развитие в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998г. № 34н [5].

Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) устанавливает основы формирования и раскрытия учетной политики организации. В данном документе представлены требования и допущения, которые необходимо соблюдать при формировании учетной политики организации. В соответствии с ПБУ 1/2008 организации имеют право выбора одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными документами по бухгалтерскому учету на конкретном участке, или разработать соответствующий способ, исходя из требований действующих нормативных документов [6].

Несмотря на, то, что для организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции имеют значение почти все действующие в настоящее время положения по бухгалтерскому учету, необходимо отметить особую роль следующих документов:

· Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ4/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 06.07.1999г. № 43н;

· Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина РФ от 09.06.2001г. № 44н;

· Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ6/01), утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001г. № 26н;

· Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. № 33н;

· Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/02), утвержденного приказом Минфина РФ от 19.11.2002г. № 115н и других.

Требования перечисленных и других документов второго уровня используются при раскрытии тем учебного курса.

В состав документов третьего уровня, используемых для организации учета затрат и калькулирования включаются:

• План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н;

• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.06.1995г. № 49;

• Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина РФ от 28.12.2001г. № 119н и другие аналогичные документы.

Учет затрат на производство обеспечивает информационную базу для планирования, калькулирования и анализа себестоимости продукции и является сложным многоплановым технологическим процессом, который зависит от объективных и субъективных факторов: типа производства, технологии, организационных особенностей, управленческих целей и других. В связи с этим к документам третьего уровня относятся отраслевые инструкции (рекомендации) по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

По названию отраслевые документы, регулирующие формирование себестоимости, отличаются. К примеру:

• Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденные Комитетом РФ по торговле и Минфином РФ от 20.04.1995г. № 1-550/32-2;

• Инструкция по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте, утвержденная приказом Минтранса РФ от 24.06.2003г. № 153;

• Инструкция по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденная приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998г. № 371.

• Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных предприятиях, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 06.06.2003г. № 792, и другие (в дальнейшем - отраслевая инструкция).

Отраслевые инструкции должны представлять пользователям методологическое и методическое обеспечение и систему регламентации планирования, учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом отраслевых особенностей. К числу таких вопросов можно отнести:

• экономическое обоснование классификации затрат в отраслях;

• общие подходы к определению и применению методов учета затрат и калькулирования, объектов учета затрат, объектов калькулирования, калькуляционных единиц;

• определения круга затрат, включаемых в себестоимость продукции при планировании и учете;

• принципы и порядок распределения косвенных издержек между видами продукции;

• обоснование оценки попутной (побочной) продукции и производственных отходов;

• порядок и способы калькулирования основной продукции и другие.

Практика показывает, что одним из нерешенных вопросов в области планирования и учета затрат является именно разработка отраслевых инструкций. В письме Минфина РФ от 29 апреля 2002г. № 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)» указывается на необходимость разработки соответствующих отраслевых рекомендаций по вопросам калькулирования в целях решения организациями определенных управленческих задач.

Потребность в отраслевых инструкциях обусловлена рядом причин:

1) отсутствием и невозможностью детальной регламентации вопросов планирования, учета и калькулирования в документах общего характера, т. ч. положениях по бухгалтерскому учету;

2) существенным влиянием отраслевых и технологических особенностей на объем и структуру затрат, методику их планирования и учета. Пониманию значения отраслевых и технологических особенностей производства служит Общероссийский классификатор видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД), введенный Постановлением Госстандарта РФ от 6 ноября 2001г. № 454-ст. В соответствии с данным документом каждая организация при создании получает от органов статистики коды ОКВЭД по основным видам своей экономической деятельности. Единообразие деятельности должно характеризоваться однотипным процессом производства, использованием единообразных оборудования, материалов и других элементов, следовательно, одинаковыми принципами учета и налогообложения, однотипной структурой затрат;

3) в современных условиях управление себестоимостью должно быть дополнено новыми методами и подходами, действующими в рыночных условиях, позволяющими обеспечить управленческий персонал информацией, необходимой для планирования, контроля, анализа и принятия решений. Для специалистов организации в качестве инструментария могут быть рекомендованы варианты, которые возможно они не могут самостоятельно и последовательно разработать, но могут воспользоваться рекомендациями и развить их в практических условиях;

4) необходимостью привлечения большого круга практических работников и ученых для осмысления, проработки и изложения (формулировки) вопросов планирования и учета затрат, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг), что затруднительно обеспечить в рамках отдельной организации.

Одним из главных требований к отраслевым инструкциям является то, что они не должны противоречить требованиям действующих нормативных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению. Многие действующие в современных условиях отраслевые инструкции не отвечают именно этим требованиям. С другой стороны, ПБУ 10/99 «Расходы организации» не обеспечено методическими указаниями, что отрицательно влияет на разработку отраслевых инструкций.

К документам четвертого уровня относятся внутрифирменные рабочие документы организации, к числу которых могут быть отнесены:

• учетная политика организации;

• рабочий план счетов бухгалтерского учета;

•формы первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности и правила документооборота;

• положение об оплате труда и премировании персонала организации;

• сборники норм и расценок и другие.

В части учета затрат и калькулирования учетная политика организации должна основываться на положениях отраслевой инструкции. На современном этапе можно отметить, что основная часть методологических проблем, связанных с организацией системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, возложена на организации. Несмотря на практическую важность категорий «затраты», «себестоимость» подход к нормативному регулированию их учета, контроля в настоящее время не является последовательным.

 

1.2. Понятия «себестоимость», «калькулирование» и «калькуляция»

В принятой 1 июля 2004 года Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу среди серьезных проблем в развитии бухгалтерского учета и отчетности акцентируется внимание на «формальный подход регулирующих органов и хозяйствующих субъектов ко многим категориям, принципам и требованиям бухгалтерского учета и отчетности, отвечающим условиям рыночной экономики». Среди категорий, которые не нашли достаточного понимания и развития в современной экономической теории и практике следует назвать понятия «себестоимость», «калькулирование», «калькуляция».

В большинстве изданий по планированию, бюджетированию и учету затрат отмечается, что себестоимость является важнейшей объективной экономической категорией. Объективность данного показателя характеризуется тем, что:

1. независимо от понимания сущности себестоимости, обозначения области ее применения, от того существует ли ее определение и регламентация в нормативных документах, от разработанности и использования методик исчисления каждый хозяйствующий субъект стремится определять во что (в какую сумму средств) обошлось ему приобретение или производство конкретного продукта;

2. себестоимость продаж – один из основных показателей, который необходим при составлении одной из основных форм бухгалтерской (финансовой) отчетности «Отчет о финансовых результатах».

Понятие «себестоимость» дано в п. 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 г. № 552. В документе указывается, что «себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию». Данное определение отличается подробным перечнем затрат, включаемых в себестоимость, которым должно быть обеспечено эффективное применение и является распространенным в современной экономической литературе, но чаще без ссылки на документ.

В современной экономической литературе в большей степени распространено мнение, где характеризуется, что себестоимость представляет денежное выражение текущих затрат на производство и реализацию продукции. Следовательно, капитальные затраты не должны включаться в себестоимость производимой продукции. Капитальные затраты, в том числе затраты на строительство, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение участвуют в создании стоимости внеоборотных активов. Затраты на модернизацию и реконструкцию увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств, если в результате улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели его функционирования.

Содержание рассмотренных определений свидетельствует о том, что себестоимость как экономическая категория признается на уровне производства и реализации продукта. Но среди представленных в экономической литературе понятий себестоимости имеют место и такие, которые позволяют сомневаться, что данный показатель можно рассчитывать только на стадии производства и реализации. Например, Врублевский Н.Д. замечает, что «себестоимость продукции (работ, услуг) – достаточно широкое общее понятие» [19]. Лукина В.Л., не делая ссылку на какую-либо сферу деятельности применения понятия, показывают, что себестоимость есть «величина использованных ресурсов в денежном выражении» [22]. Следовательно, можно предположить, что область применения понятия «себестоимость» шире, чем производство и реализация.

На самом деле понятие себестоимость используется также в документах, регламентирующих организацию учета затрат в снабженческой деятельности, в том числе Положении по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01). Например, в п.6 данного документа написано: «Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов…» Данное определение свидетельствует о том, что нельзя зауживать область применения показателя «себестоимость» только сферой производства и реализации. Этому способствует понимание сущности себестоимости, которая заключается в том, что показатель отвечает на вопрос, во сколько обошлось данному субъекту приобретение, производство и реализация конкретного продукта.

Таким образом, можно отметить, что себестоимость представляет собой стоимостную оценку используемых хозяйствующим субъектом ресурсов для приобретения, производства и реализации конкретных продуктов. Она является объективной экономической категорией, характеризующей уровень производства и управления, может определяться в сфере снабжения, производства, сбыта в соответствии с целевым назначением и применяться для оценки результатов во всех видах деятельности: снабженческой, производственной, сбытовой и инвестиционной.

Об объективности рассматриваемого показателя свидетельствует также существующая классификация себестоимости. Обобщенно признаки классификации и виды себестоимости можно представить на рисунке 1.2.

По составу включаемых в себестоимость продукции затрат или по степени детализации выделяют цеховую, производственную и полную себестоимость. Цеховая себестоимость характеризует затраты обособленного подразделения на изготовление продукта, т.е. прямые и цеховые (общепроизводственные) затраты. Производственная себестоимость включает в себя цеховую себестоимость и общехозяйственные расходы. Полная себестоимость включает производственную себестоимость и расходы на продажу.

По количеству (объему) продукции определяются себестоимость всего объема и единицы произведенной продукции.

В зависимости от оперативности (времени) расчета выделяют предварительную и последующую себестоимость. К видам предварительной себестоимости относят плановую, сметную и нормативную. Плановая себестоимость рассчитывается на основе прогрессивных норм. Нормативная себестоимость продукции отличается тем, что при разработке используются реальные нормы. Сметная себестоимость рассчитывается на основе смет при отсутствии норм расхода на проектируемых производствах, освоении новых видов продукции.

Последующая или фактическая, отчетная себестоимость определяется на основе фактических затрат на производство и реализацию.

Существуют другие признаки классификации, следовательно, и другие виды себестоимости продукции. Остановимся на одном из них.

В последнее время все больше возрастает внимание делению себестоимости в зависимости от полноты включения в нее текущих затрат. По этому признаку выделяются полная и ограниченная себестоимость произведенной продукции.

КЛАССИФИКАЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

Признаки

Виды

Состав включаемых в себестоимость продукции затрат (степень детализации)

Цеховая себестоимость

Производственная себестоимость

Полная себестоимость

Количество продукции

Себестоимость всего объема произведенной продукции

Себестоимость единицы продукции

Оперативность расчета себестоимости

Предварительная себестоимость

Последующая себестоимость

Полнота включения в себестоимость текущих затрат

Полная себестоимость

плановая

сметная

нормативная

Ограниченная себестоимость

Степень готовности продукции и ее реализации

Себестоимость валовой продукции

Себестоимость товарной продукции

Цель учета

Бухгалтерская

Налоговая

Индивидуальная

Среднеотраслевая

Масштаб деятельности

Себестоимость отгруженной продукции

Себестоимость реализованной продукции

Рис. 1.2. Виды себестоимости продукции

Среди характеристик, распространенных в экономической литературе, отмечается, что себестоимость - это качественный показатель, в котором концентрировано отражаются результаты хозяйственной деятельности организации, ее достижения и использование имеющихся резервов. Данное мнение позволяет обратить внимание на составляющие себестоимости.

Себестоимость произведенной продукции включает две основные группы затрат по отношению к объему производства: условно-переменные и условно-постоянные, для упрощения назовем переменные и постоянные. Переменные затраты зависят от объема выпущенной продукции. К ним относятся расход сырья и основных материалов, топлива и энергии на технологические нужды, основная заработная плата производственных рабочих при сдельной форме оплаты труда и другие.

Постоянные затраты представляют собой часть затрат, величина которых не зависит или мало зависит от объемов производства.

Исходя из этого, в системах учета, формирующих ограниченную (усеченную) себестоимость, переменные затраты включают в себестоимость продукции, а постоянные списывают на маржинальный доход. В итоге, с одной стороны, ограничение себестоимости переменными затратами позволяет упростить нормирование, планирование затрат производства и контроль за формированием себестоимости. С другой стороны, постоянные затраты не остаются без контроля, так как одновременно с ограничением себестоимости продукции переменными затратами должно уделяться внимание контролю затрат по структурным подразделениям, службам, отделам компании.

Калькулирование известно как один из приемов метода бухгалтерского учета. Возникновение данного приема связано с возникновением мануфактурного производства, развитием кораблестроения и текстильного производства, которые дали возможность развитию соответственно позаказного и попроцессного методов учета затрат и калькулирования. На заре своего возникновения в условиях недостаточного развития товарно-денежных отношений бухгалтерский учет велся по простой схеме «приход-расход». Формирование производительных сил общества и развитие простого производства совершенствовали приемы и методы калькулирования. Наиболее стремительное развитие калькулирование как инструмент оценки рентабельности товаров, как способ определения конкуренции получило в условиях промышленного производства.

В современной экономической литературе калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). Такое определение является распространенным и относится к узкому толкованию понятия. Понимание калькулирования только в узком смысле играет отрицательную роль для развития теории и практики учета, ведет к занижению и игнорированию значения себестоимости и калькулирования в организациях.

В действительности этот процесс гораздо шире и включает следующие основные этапы:

1. группировку данных первичных документов по объектам учета затрат;

2. определение себестоимости продукции вспомогательных производств и отнесение их на издержки основного производства;

3. распределение косвенных издержек;

4. определение себестоимости окончательного брака;

5. оценку возвратных отходов;

6. оценку незавершенного производства;

7. исчисление фактической себестоимости всего объема произведенной продукции;

8. исчисление фактической себестоимости единицы готовой продукции;

9. распределение затрат между товарным выпуском и готовой продукцией на складе.

Таким образом, в процессе калькулирования исчисляют себестоимость:

· всего выпущенного объема и товарной части продукции, выполненных работ и оказанных услуг;

· отдельных видов продукции, работ, услуг основного и вспомогательного производств, а также обслуживающих производств и хозяйств;

· полуфабрикатов, используемых для последующей переработки или продажи;

· продукции, работ, услуг отдельных подразделений;

· незавершенного производства;

· единицы произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

В.П. Ивашкевич отмечает, что калькулирование в широком значении означает «соизмерение затрат с совокупностью объектов калькулирования» [37]. Данное понятие созвучно с мнениями советских экономистов, высказываемых в 30-е годы XX века. Западные экономисты с рассматриваемой точки зрения калькулирование представляют как способ преодоления конкуренции. На основе последнего определения в современных условиях распространение получает односторонний вывод о том, что целью управления затратами является поиск эффективного способа определения цены, которую клиент согласится платить за определенный набор товаров, услуг. Следовательно, калькулированию подлежит не себестоимость, а цена. Иначе говоря, себестоимость в условиях рыночных отношений перестает быть необходимым показателем деятельности

Однако, цена зависит от спроса и предложения, является показателем, зависящим в большей степени от внешних условий, составляющей частью доходов. Величина себестоимости продукта во многом зависит от внутренних факторов, она является составляющей совокупности понесенных затрат организации, бесконтрольность которых приводит к ослаблению конкурентоспособности продукта, возможно к банкротству.

Калькулирование в организациях, независимо от её вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в соответствии с определенными принципами, соблюдение которых необходимо в системе бухгалтерского финансового и управленческого учета. Принципами калькулирования являются:

· научно обоснованная классификация затрат на производство;

· выбор метода учета затрат и калькулирования;

· установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц;

· выбор методов распределения косвенных расходов;

· разграничение затрат по периодам;

· выбор способов расчета себестоимости единицы продукта.

Принципы конкретизируются в организациях с учетом специфики отрасли и особенностей производства, основываются на учете технологических, организационных и других особенностей производства конкретных продуктов.

Слово «калькуляция» (лат. calculi – считаю) означает вычисление, исчисление себестоимости. Распространенным определением является: калькуляция – это определение затрат в стоимостной (денежной) оценке на производство единицы или группы единиц изделий или отдельных видов производств. Отсюда, калькуляцию чаще всего представляют конечным результатом калькулирования в виде расчетов, возможно оформленных в табличном варианте.

Калькулирование не есть только технический прием, при котором производятся лишь арифметические действия. При проведении расчетов целесообразно анализировать и задаваться вопросом «а что, если…». Такое мнение создается при чтении трудов советских экономистов 30-40-х годов ХХ века и современных зарубежных авторов. Эволюция воззрений на учет затрат и калькулирования в России представлено на рисунке 1.3.

 

20-е годы 30-е годы 50-е годы 90-е годы		Н.А. Блатов		Исчисление себестоимости - важный шаг в производстве продукта
	РЯ. Вейцман		Разработка понятия «калькуляция»
			Исчисление в едином денежном измерителе результатов какого-нибудь определенного хозяйственного процесса Исчисление себестоимости готового продукта или единичной оказанной услуги
		А.П. Рудановский		Развитие теории нормативного учета затрат и норм для производства
	М.Х. Жебрак		Разработка предложений по организации синтетического учета в условиях применения нормативного учета затрат
		Разработка объекта калькулирования; полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты организации сводного учета затрат на производство
		Разграничение учета затрат и калькуляции Особенности нормативного учета затрат как наиболее приемлемого способа

Рис. 1.3. Эволюция воззрений на учет затрат и калькулирования в России

Только такой подход позволит обеспечить целесообразность калькуляционных расчетов, заинтересованность в них, выявить благоприятные и неблагоприятные факторы, разработать и осуществить действенные мероприятия.

Таким образом, можно отметить, что калькуляция имеет два смысла:

1) исчисление и анализ в едином денежном измерителе результатов какого-либо технологического процесса или исчисление себестоимости всего объема произведенной продукции определенного вида;

исчисление и анализ себестоимости единицы готового продукта, изделия, работ и услуг.

Калькуляция себестоимости всей произведенной продукции и единицы имеет практическое значение. Необходимость указанных показателей можно раскрыть путем определения целей калькулирования, которые зависят от управленческих целей. К ним можно отнести:

1. правильное разграничение затрат на производство готового продукта и незавершенное производство;

2. проведение анализа и определение эффективности производства;

3. использование для составления форм бухгалтерской и налоговой отчетности;

4. определение вклада продукта в финансовые результаты и установление его конкурентоспособности;

5. контроль за соблюдением действующих норм и нормативов затрат, за выполнением плановых затрат по себестоимости, уточнение норм;

6. оценка результатов центров ответственности, уточнение норм и другие.

На основе калькуляционных расчетов устанавливается себестоимость продукции, поэтому наименование видов калькуляции совпадает с названиями видов себестоимости продукции. Так, по времени расчета выделяют предварительную (плановую, нормативную и сметную) и последующую (фактическую, отчетную, историческую) калькуляции.

Таким образом, в рыночных условиях важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности организаций является себестоимость произведенного продукта её деятельности. Себестоимость продукта складывается из затрат, связанных с потреблением в процессе производства и реализации материальных, трудовых и других затрат и определяется на основе калькулирования.