Зобов’язання з кредитування, що надані клієнтам». 8 страница

25.02. отримано від «Кредит банку» неоплачений чек на суму 600 грн. (чекодавець фірма «Сендвіч») та повідомлення про причини його неоплати;

27.02. на підставі платіжного доручення підприємства «Кактус» повернено на його поточний рахунок невикористаний ліміт чекової книжки у сумі 185 грн.

 

Необхідно:

Скласти бухгалтерські проведення за наведеними вище операціями з розрахункови- ми чеками.

 

Задача 6.3.

30.01.2009 р. Укрсоцбанком на основі поданих клієнтами заяв та двох платіжних до- ручень було відкрито три безвідкличних акредитиви на таких умовах:

 

 

Наказодавець акредитива	Вид акредитива	Сума	Бенефіціар	Виконуючий банк	Банк бенефіціара
Підприємство «Малюк»	Покритий, з розміщенням коштів у банку- емітенті	18000 грн.	Фірма «Іграшковий світ»	Банк — емітент	Кредит банк
Підприємство «Лосось»	Покритий з розміщенням коштів у банку бенефіціара	35000 грн.	Підприємство «Анемона»	Банк бенефіціара	Укрінбанк
Підприємство «Журавлик»	Непокритий	20000 грн.	Підприємство «Схід»	Банк бенефіціара	Сітібанк

 

В цей же день Укрсоцбанк надіслав електронні повідомлення про відкриття акреди- тивів у відповідні банки бенефіціарів та перерахував 35 000 грн. за акредитивом підпри- ємства «Лосось» в Укрінбанк.

Необхідно:

1. Відобразити операції з відкриття акредитивів на рахунках бухгалтерського обліку

Укрсоцбанку.

2. Скласти бухгалтерські проводки, які зроблять банки бенефіціарів, після отримання ними повідомлення про відкриття акредитивів на користь їх клієнтів.

 

Задача 6.4.

(продовження задачі 6.3.)

13.02.2009 р. в Укрсоцбанк надійшли документи за покритим акредитивом та два примірники реєстру документів від Кредит банку. Наказодавець за акредитивом — під- приємство «Малюк», а бенефіціар — фірма «Іграшковий світ». Кошти за акредитивом були розміщені в Укрсоцбанку.

В результаті перевірки документів за акредитивом не було виявлено розбіжностей і

16.02.2009 р. Укрсоцбанк перерахував кошти у сумі 18000 грн. бенефіцару на його раху- нок в Кредит банку.

17.02.2009 р. Укрсоцбанк отримав від виконуючого банку Сіті банк повідомлення про надання бенефіціаром підприємством «Схід» документів відповідно до умов акре- дитива з вимогою щодо його оплати. Укрсоцбанк перерахував 20 000 грн. за непокритим

 

акредитивом у Сіті банк. При цьому 14000 грн. було списано з поточного рахунку під- приємства «Журавлик», а 6000 грн. проплачено за рахунок наданого кредиту.

19.02.2009 р. Укрсоцбанк отримав від Укрінбанку документи і два примірники

реєстру документів за акредитивом, наказодавцем за яким є підприємство «Лосось». Укрсоцбанк передав документи і один примірник реєстру підприємству «Лосось» і спи- сав 35000 грн. з відповідного рахунку.

Необхідно:

Скласти бухгалтерські проводки за розрахунками акредитивами у всіх задіяних банках.

 

Задача 6.5.

Упродовж дня банком-емітентом платіжних карток були проведені такі операції:

1) списано з картрахунку фізичної особи Сомик В.С. 645 грн. і зараховано на поточний рахунок магазину «Мишеня»;

2) списано з поточного рахунку магазину «Технікус» 920 грн. і зараховано на картко- вий рахунок фізичної особи Полуйко П.Г. за повернений ним товар;

3) списано з картрахунку фірми «Соня» 1570 грн. і перераховано у банк-еквайр.

Необхідно:

Скласти бухгалтерські проводки за наведеними вище операціями.

 

Розділ 7

ОБЛІК ФІНАНСОВИХ ІНВЕСТИЦІЙ

 

 

Питання до розгляду

7.1. Поняття фінансових інвестицій та їх класифікація.

7.2. Методологічні засади бухгалтерського обліку фінансових інвестицій.

7.3. Облік цінних паперів у торговому портфелі банку.

7.4. Облік цінних паперів, придбаних до портфеля на продаж.

7.5. Облік цінних паперів в портфелі банку до погашення.

7.6. Облік інвестицій в асоційовані компанії.

7.7. Облік інвестицій в дочірні компанії.

7.8. Розкриття інформації про фінансові інвестиції.

 

 

7.1. Поняття фінансових інвестицій та їх класифікація

 

Фінансові інвестиції — це активи, які утримуються інвестором з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора. До таких активів зазвичай відносяться цінні папери, зокрема, акції, облігації, депозитні сертифікати, казначейські зобов’язання.

Згідно із Законом України «Про цінні папери і фондовий ринок» цінні папери — це документи встановленої форми з відповідними реквізитами, що посвідчують грошові або інші майнові права, визначають взаємовідносини особи, яка їх розмістила (видала), і власника, та передбачають виконання зобов’язань згідно з умовами їх розміщення, а також можливість передачі прав, що випливають із цих документів, іншим особам.

Мета фінансових інвестицій може бути різною, зокрема, отримання доходу у вигляді дивідендів чи відсотків за цінними паперами, або прибутку від збільшення ринкової вартості цінних паперів, або ж отримання сприятливих ділових зв’язків з іншим під' приємством.

Велика різноманітність фінансових інвестицій дозволяє класифікувати їх за певними ознаками. З позиції бухгалтерського обліку фінансові інвестиції можна класифікувати за:

• термінами вкладень;

• економічною природою цінних паперів, в які інвестуються кошти;

• ступенем впливу і контролю;

• можливістю визначення справедливої вартості цінних паеперів, в які інвестовані кош' ти (рис. 7.1).

 

ФІНАНСОВІ ІНВЕСТИЦІЇ

 

За можливістю визначення справедливої вартості

За термінами

За ступенем впливу та контролю

 

 

Інвестиції, які не дають ні суттєвого впливу, ні контролю

 

За економічною природою цінних паперів, в які інвестуються кошти

Інвестиції, які дають суттєвий вплив, але не дають контролю

(асоційовані компанії (підприємства))

 

Інвестиції, які дають контроль

(дочірні компанії (підприємства))

 

 

Рис. 7.1. Класифікація фінансових інвестицій з позиції бухгалтерського обліку

 

За термінами вкладень фінансові інвестиції поділяються на короткострокові (поточ' ні) та довгострокові (непоточні).

 

Короткострокові (поточні) фінансові інвестиції — це інвестиції, які утримуються ін' вестором на строк, що не перевищує один рік, і які можуть бути вільно реалізовані в будь'який момент.

Поточні фінансові інвестиції включають в себе еквіваленти грошових коштів, тобто короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються у певні суми грошових коштів і які характеризуються незначним ризиком зміни вартості та інші поточні інвестиції.

Довгострокові (непоточні) фінансові інвестиції — це інвестиції, які утримуються інвес' тором на період більше одного року, а також усі інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь'який момент.

За економічною природою цінних паперів, в які інвестуються кошти, фінансові інвес' тиції можна класифікувати на інвестиції в:

• пайові цінні папери;

• боргові цінні папери;

• іпотечні цінні папери;

• приватизаційні цінні папери;

• похідні цінні папери.

У Законі України «Про цінні папери і фондовий ринок» дається таке визначення за' значених вище видів цінних паперів:

Пайові цінні папери — цінні папери, які посвідчують участь їх власника у статутному капіталі (крім інвестиційних сертифікатів та сертифікатів фондів операцій з нерухоміс' тю), надають власнику право на участь в управлінні емітентом (крім сертифікатів фондів операцій з нерухомістю) і отримання частини прибутку, зокрема у вигляді диві' дендів, та частини майна у разі ліквідації емітента (крім сертифікатів фондів операцій з нерухомістю). До пайових цінних паперів відносяться: акції; інвестиційні сертифікати; сертифікати фондів операцій з нерухомістю.

Боргові цінні папери — цінні папери, що посвідчують відносини позики і передба' чають зобов’язання емітента сплатити у визначений строк кошти відповідно до зо' бов’язання. До боргових цінних паперів відносяться: облігації підприємств; державні облігації України; облігації місцевих позик; казначейські зобов’язання України; ощадні (депозитні) сертифікати; векселі.

Іпотечні цінні папери — цінні папери, випуск яких забезпечено іпотечним покриттям (іпотечним пулом) та які посвідчують право власників на отримання від емітента нале' жних їм коштів. До іпотечних цінних паперів відносяться: іпотечні облігації; іпотечні сертифікати; заставні.

Приватизаційні цінні папери — цінні папери, які посвідчують право власника на безо' платне одержання у процесі приватизації частки майна державних підприємств, держа' вного житлового фонду, земельного фонду.

Похідні цінні папери — цінні папери, механізм випуску та обігу яких пов’язаний з правом на придбання чи продаж протягом строку, встановленого договором, цінних паперів, інших фінансових та/або товарних ресурсів.

Вагомий вплив на методологію бухгалтерського обліку фінансових інвестицій має їх класифікація за ступенем впливу та контролю інвестора на об’єкт інвестування.

 

Міжнародними стандартами фінансової звітності суттєвий вплив визначається як повноваження підприємства брати участь у прийнятті рішень з фінансової та операцій' ної політики об’єкта інвестування без здійснення контролю цієї політики. Контроль — це повноваження керувати фінансовою та операційною політикою підприємства для отримання вигоди від його діяльності.

Як правило, основним принципом, що визначає наявність суттєвого впливу чи контролю, є відсоток володіння голосами об’єкта інвестування:

 

Відсоток володіння голосами об’єкта інвестування	Рівень впливу
Менше 20 %	Не має суттєвого впливу
20–50 %	Суттєвий вплив
Більше 50 %	Контроль

 

За ступенем впливу та контролю інвестора на об’єкт інвестування фінансові інвести' ції поділяються на три групи:

1) Інвестиції, які не дають ні суттєвого впливу, ні контролю. Вони класифікуються на три категорії, а саме:

• інвестиції в торгові цінні папери — це інвестиції в цінні папери, що були придбані інвестором для перепродажу та з метою отримання прибутку від ко' роткотермінових коливань їх ціни або дилерської маржі;

• інвестиції в цінні папери, що утримуються до погашення — це інвестиції в борго' ві цінні папери з фіксованими платежами або платежами, що можна визначи' ти, а також фіксованим строком погашення, щодо яких інвестор має реальний намір та змогу утримувати їх до строку погашення;

• інвестиції в цінні папери, наявні для продажу — це інвестиції в цінні папери, які не належать до торгових цінних паперів та цінних паперів до погашення.

2) Інвестиції, які дають суттєвий вплив, але не дають контролю. До них відносяться інве' стиції в асоційовані компанії (підприємства).

3) Інвестиції, які дають контроль, тобто інвестиції в дочірні компанії (підприємства).

За можливістю визначення справедливої вартості цінних паперів, в які інвестуються кошти, фінансові інвестиції класифікуються на:

• інвестиції в цінні папери, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити;

• інвестиції в цінні папери, справедливу вартість яких можна достовірно визначити.

Нагадаємо, що справедлива вартість — це сума, за якою можна обміняти актив, або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

У бухгалтерського обліку банків України інвестиції в цінні папери класифікуються таким чином:

• цінні папери в торговому портфелі банку;

• цінні папери в портфелі банку на продаж;

• цінні папери в портфелі банку до погашення;

• інвестиції в асоційовані компанії;

• інвестиції в дочірні компанії.

 

Портфель цінних паперів — це згрупована інформація з обліку інвестицій у цінні па' пери за їх видами і призначенням з метою складання фінансової звітності.

У торговому портфелі обліковуються цінні папери, придбані банком для перепрода' жу та переважно з метою отримання прибутку від короткотермінових коливань їх ціни або дилерської маржі. До торгових цінних паперів можуть бути віднесені будь'які інші цінні папери, що визначаються банком на етапі первісного визнання як такі, щодо яких банк має намір і змогу обліку за справедливою вартістю з визнанням переоцінки через прибутки/збитки (крім акцій, які не мають котирувальної ціни на активному ринку і справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити).

У портфелі цінних паперів на продаж обліковуються акції, інші цінні папери з нефік' сованим прибутком та боргові цінні папери, а саме:

• боргові цінні папери з фіксованою датою погашення, які банк не має наміру і/або змо' ги тримати до дати їх погашення або за наявності певних обмежень щодо обліку цінних паперів у портфелі до погашення;

• цінні папери, які банк готовий продати у зв’язку із зміною ринкових відсоткових ста' вок, його потребами, пов’язаними з ліквідністю, а також наявністю альтернативних інвестицій;

• акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком, за якими неможливо достовірно визначити справедливу вартість;

• фінансові інвестиції в асоційовані та дочірні компанії, що придбані та/або утримують' ся виключно для продажу протягом 12 місяців;

• інші цінні папери, придбані з метою утримання їх у портфелі на продаж.

У портфелі до погашення обліковуються придбані боргові цінні папери з фіксованими платежами або з платежами, що можна визначити, а також з фіксованим строком пога' шення. Боргові цінні папери відносяться до портфеля до погашення, якщо банк має на' мір та змогу утримувати їх до строку погашення з метою отримання процентного доходу.

Банк не повинен первісно визнавати цінні папери в портфелі до погашення, якщо:

• не має фінансових ресурсів для фінансування цінних паперів до погашення;

• є юридичне або інше обмеження, яке може перешкодити наміру банку утримувати цін' ні папери до погашення;

• протягом поточного фінансового року або протягом двох попередніх фінансових років банк продав до дати погашення значну суму інвестицій порівняно із загальною сумою інвестицій, утримуваних до погашення.

Банк не повинен визнавати цінні папери як утримувані до погашення, якщо:

• має намір утримувати цінні папери протягом невизначеного часу;

• готовий продати їх у разі змін ринкових ставок відсотка, ризиків, потреб ліквідності;

• умови випуску безстрокових боргових цінних паперів передбачають сплату відсотків протягом невизначеного часу (тобто немає фіксованого строку погашення);

• емітент має право погасити цінні папери сумою, значно меншою, ніж їх амортизована собівартість.

Цінні папери, за якими емітент передбачає дострокове погашення, можуть бути визнані в портфелі до погашення, якщо банк має намір і змогу утримувати їх до строку погашення.

Не є порушенням намірів утримувати портфель до погашення, якщо продаж цінних паперів з портфеля до погашення був здійснений у таких випадках:

 

• не більше ніж за 3 місяці до дати погашення;

• після того, як отримано в основному всю первісну вартість фінансової інвестиції у ви' гляді планових платежів або передоплати;

• значного погіршення кредитоспроможності емітента;

• реорганізації емітента;

• змін законодавчих або регулятивних вимог;

• значного підвищення регулятивних вимог до капіталу;

• у зв’язку з непередбаченою подією, яка відбулася з незалежних від банку причин, яка не повторюється і стосовно якої є докази, що банк не мав змоги її спрогнозувати.

До інвестицій в асоційовані та дочірні компанії належать акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком емітентів, які відповідають визначенням асоційованої або дочірньої компанії банку, за винятком таких цінних паперів, що придбані та/або утри' муються виключно для продажу протягом 12 місяців з дати придбання.

Асоційована компанія (підприємство) — це компанія, у якій інвестор має суттєвий вплив і яка не є ні дочірньою компанією, ні спільним підприємством інвестора. Суттє' вий вплив передбачає, що інвестор прямо або через дочірні компанії володіє 20 % або більше голосів об’єкта інвестування. Суттєвий вплив є, якщо інвестор (банк) прямо або через дочірні компанії володіє менше ніж 20 % голосів об’єкта інвестування, але вико' нуються щонайменше дві з таких умов:

• інвестор (банк) має представників у раді директорів або аналогічному керівному органі компанії;

• інвестор (банк) бере участь у визначенні стратегії та операцій компанії;

• здійснюється обмін управлінським персоналом між інвестором (банком) та компанією;

• інвестор (банк) надає компанії суттєву технічну інформацію.

Дочірня компанія (підприємство) — це компанія, яку контролює інша компанія (відо' ма як материнська компанія). Контроль передбачає, що материнська компанія (банк) прямо або через дочірні компанії володіє більше ніж 50 % голосів об’єкта інвестування. Контроль є, якщо материнська компанія (банк) прямо або через дочірні компанії воло' діє менше ніж 50 % голосів об’єкта інвестування, але має:

• частку управлінських голосів у компанії, що перевищує 50 % завдяки договорам з іншими інвесторами;

• право визначати фінансову та операційну політику підприємства згідно з установчими документами;

• право призначати або звільняти більшість членів ради директорів або аналогічного керівного органу компанії;

• право визначального голосу в раді директорів або аналогічному керівному органі компанії.

 

 

7.2. Методологічні засади бухгалтерського обліку фінансових інвестицій

 

Питання, пов’язані з визанням, оцінкою та розкриттям інформації про фінансові інвестиції на міжнародному рівні регламентуються такими МСФЗ:

 

• МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти»;

• МСБО 28 «Інвестиції в асоційовані підприємства»;

• МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання»;

• МСБО 36 «Зменшення корисності активів»;

• МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка»;

• МСФЗ 3 «Об’єднання бізнесу»;

• МСФЗ 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації».

Методологічні засади бухгалтерського обліку фінансових інвестицій вітчизняних ба' нків визначено Інструкцією з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами в банках України, затвердженою постановою Правління НБУ від 3.10.2005 р. № 358. Ця Інструкція базується на вимогах зазначених вище міжнародних стандартах, але в ній поки що не враховані зміни, які були внесені Радою з міжнародних стандартів бухгал' терського обліку у МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти», МСБО 28

«Інвестиції в асоційовані підприємства» та МСФЗ 3 «Об’єднання бізнесу» в січні 2008 р., а також зміни і доповнення у МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка», що були внесені у 2005—2009 роках.

Розглянемо загальні принципи визнання та оцінки інвестицій у цінні папери, які визначені Інструкцією з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами в банках України.

Насамперед зауважимо, що у торговому портфелі банку та портфелі на продаж облі' ковуються акції й інші цінні папери з нефіксованим прибутком та боргові цінні папери, а у портфелі до погашення — лише боргові цінні папери.

Облік інвестицій в боргові цінні папери має свої особливості, що зумовлено тим, що во' ни, по'перше, можуть бути куплені за номіналом, з дисконтом або премією, а по'друге, на момент придбання купонних цінних паперів за ними можуть бути накопичені проценти.

Дисконт — це різниця між номінальною вартістю цінних паперів та їх вартістю під час первісного визнання без урахування нарахованих на час придбання процентів, як' що така вартість нижча номінальної вартості.

Премія — це перевищення вартості цінних паперів під час їх первісного визнання без урахування нарахованих (накопичених) на час придбання процентів над їх номіна' льною вартістю.

Придбані боргові цінні папери відображаються в бухгалтерському обліку в розрізі таких складових: номінальна вартість, дисконт або премія, сума накопичених процен' тів на дату придбання.

У портфелях банку на продаж та до погашення дисконт та премія за борговими цін' ними паперами амортизується протягом періоду з дати придбання до дати їх продажу або погашення за методом ефективної ставки відсотка. Амортизація дисконту (премії) не здійснюється для боргових цінних паперів, якщо величина дисконту (премії) на дату придбання є несуттєвою, тобто менша, ніж 1 % від суми номіналу. У такому разі вся су' ма дисконту (премії) збільшує (зменшує) процентні доходи під час первісного визнання цінного папера.

Нарахування процентів здійснюється залежно від умов випуску цінних паперів, але не рідше одного разу на місяць протягом періоду від дати придбання цінного папера до дати його продажу або погашення.

 

Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням процентів.

Цінні папери в торговому портфелі первісно оцінюються за справедливою вартістю. Витрати на операції з придбання визнаються за рахунками витрат під час первісного визнання таких цінних паперів.

На кожну наступну після визнання дату балансу цінні папери в торговому портфелі оцінюються за їх справедливою вартістю. У разі зміни справедливої вартості здійсню' ється переоцінка цінних паперів з відображенням переоцінки як прибутку або збитку. Результат переоцінки обов’язково відображається в бухгалтерському обліку на дату балансу. Нарахування процентного доходу за купонними цінними паперами в торго' вому портфелі обов’язково здійснюється під час кожної переоцінки. Амортизація дис' конту (премії) за борговими цінними паперами в торговому портфелі не здійснюється. Переведення цінних паперів з торгового портфеля в інші портфелі банку або навпаки з інших портфелів цінних паперів у торговий портфель не допускається.

Цінні папери в портфелі на продаж первісно оцінюються та відображаються в бухгал' терському обліку за справедливою вартістю, до якої додаються витрати на операції з придбання таких цінних паперів.

Витрати на операції, пов’язані з придбанням боргових цінних паперів у портфель на продаж, відображаються за рахунками з обліку дисконту (премії) під час первісного ви' знання цих цінних паперів. Дисконт або премія за борговими цінними паперами в портфелі на продаж амортизується протягом періоду з дати придбання до дати їх пога' шення за методом ефективної ставки відсотка.

На дату балансу цінні папери в портфелі на продаж відображаються за:

• справедливою вартістю;

• собівартістю з урахуванням часткового списання внаслідок зменшення корисності — акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком, справедливу вартість яких досто' вірно визначити неможливо;

• найменшою з двох величин: балансовою вартістю та справедливою вартістю за вираху' ванням витрат на операції, пов’язаних з продажем, — інвестиції в асоційовані та дочірні компанії, що переведені в портфель на продаж та утримуються для продажу протягом

12 місяців;

• найменшою з двох величин: вартістю придбання (собівартістю) та справедливою вар' тістю за вирахуванням витрат на операції, пов’язаних з продажем, — інвестиції в асо' ційовані та дочірні компанії, що придбані та утримуються виключно для продажу протягом 12 місяців.

Цінні папери в портфелі банку на продаж, що обліковуються за справедливою вартістю, підлягають переоцінці. Обов’язково на дату балансу результати переоцінки відображаються в капіталі банку. Усі цінні папери в портфелі банку на продаж на дату балансу підлягають перегляду на зменшення корисності.

Дохід за борговими цінними паперами визнається під час кожної переоцінки, але не рідше одного разу на місяць. Амортизація дисконту (премії) здійснюється одночасно з нарахуванням процентів. Боргові цінні папери з портфеля банку на продаж можуть бу' ти переведені в портфель до погашення в разі закінчення строку, протягом якого банк був позбавлений права формувати портфель до погашення.

 

Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком, справедливу вартість яких надалі неможливо достовірно оцінити, обліковуються за собівартістю в портфелі банку на продаж. Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком, які обліковувалися за собівартістю, у разі наявності критеріїв достовірної оцінки їх справедливої вартості пе' реводяться на оцінку за справедливою вартістю в портфелі банку на продаж.