Учет и распределение отклонений учетной стоимости от фактической производственной себестоимости продукции

В зависимости от разработанной на предприятии учетной политики готовая продукция в текущем (повседневном) учете может оцениваться:

1) по фактической производственной себестоимости;

2) по стандартной себестоимости, в качестве которой принимается плановая или нормативная производственная себестоимость;

3) по трансфертным (внутрихозяйственным планово-расчетным) ценам, которые используются только для внутрипроизводственной оценки и равны сумме стандартной себестоимости и планируемой для цеха нормы прибыли.

Последние две оценки составляют учетные цены.

Оценка готовой продукции по фактической производственной себестоимости для текущего учета используется достаточно редко. Дело в том, что эту себестоимость можно рассчитать только по окончании отчетного периода (месяца). Обычно данный способ оценки применяется на предприятиях индивидуального производства (на сданную заказчику продукцию по законченному заказу) или на предприятиях, "реализующих отдельные этапы выполненных работ (промышленное строительство, судостроение и др.).

В бухгалтерском балансе готовая продукция может оцениваться либо по учетным ценам, либо по фактической производственной себестоимости.

Между тем фактическая производственная себестоимость практически не совпадает с плановой (нормативной) себестоимостью. Вследствие влияния множества факторов она может быть ниже (экономия) или выше (перерасход) стандартной себестоимости. Поэтому при учете готовой продукции по фактической производственной себестоимости появляется необходимость определять и отдельно учитывать отклонения фактической производственной себестоимости от стандартной. Напомним, что при учете готовой продукции по стандартной производственной себестоимости сальдированная сумма отклонений, учтенная в отчетном периоде, целиком присоединяется к стандартной производственной себестоимости проданных продуктов труда с соответствующим знаком.

Часть готовой продукции, принятой к бухгалтерскому учету в отчетном периоде, остается на складе на начало периода, следующего за отчетным, а другая — продается покупателям и заказчикам. Поэтому возникает необходимость в распределении общей суммы отклонений стандартной производственной себестоимости готовой продукции от фактической с учетом отклонений, учтенных в фактической производственной себестоимости остатков готовой продукции на начало периода. В результате распределенная часть отклонений прибавляется (при перерасходе) или вычитается (при экономии) из стандартной производственной себестоимости отгруженной или проданной продукции. Нераспределенная часть отклонений присоединяется к сальдо готовой продукции на конец отчетного периода в оценке по стандартной производственной себестоимости.

На предприятиях, готовая продукция которых в силу специфики не приходуется в местах хранения или не имеет материальной формы (строительная продукция, авиационная, судостроительные, транспортные перевозки и т.д.), полная сумма учтенных отклонений относится на себестоимость проданной продукции без распределения.

Расчет сумм и коэффициента отклонений производится за отчет ный период с учетом остатков отклонений готовой продукции на скла де на начало отчетного периода и ее поступления за месяц в оценке по стандартной производственной себестоимости. Коэффициент отклонений (К) определяется по следующей формуле:

где СО_нм — сальдо отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости по учетным ценам на начало отчетного периода (экономия или перерасход); О_тм — сумма отклонений за текущий месяц; 0_Р — общий итог отклонений к распределению; П_{и м} — остаток готовой продукции на складе по учетным ценам на начало месяца; П_тм — поступление готовой продукции по учетным ценам в течение месяца; П — общий итог готовой продукции в оценке по учетным ценам.

Отрицательная сумма (экономия) отклонений записывается способом «красное сторно», а положительная (перерасход) — обычным способом.

С помощью рассчитанного коэффициента отклонения фактической себестоимости от стоимости по учетным ценам определяется доля отклонений, относимая на производственную себестоимость отгруженной продукции. Сумма отклонений стандартной себестоимости отгруженной продукции за месяц от фактической (£0_ор) исчисляется по формуле:

где А"— коэффициент отклонений, рассчитанный поформуле 6.4; С_ст — стандартная себестоимость отгруженной за месяц продукции.

Себестоимость отгруженной продукции по учетным ценам увеличивается на сумму перерасхода или уменьшается на сумму экономии. В результате получаем фактическую себестоимость отгруженной продукции (С_фоп):

1) определить процент отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости по учетным (плановым) ценам;

2) рассчитать фактическую себестоимость отгруженной продукции;

3) исчислить плановую и фактическую себестоимость остатка готовой продукции на складе на конец месяца;

4) рассчитать процент отклонений по остатку готовой продукции на складе на конец месяца.

Решение

1. Определяем отклонение фактической себестоимости готовой продукции, поступившей из производства, от стоимости в учетных (плановых) ценах:

656 ООО - 800 ООО = -144 ООО руб. (экономия).

Об1Цая сумма отклонений составит:

-20 000 - 144 000 = -164 000 руб.

Используя формулу (6.6), находим процент отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости по учетным ценам: (-164 000 ■ (900 000) ■ 100 = -18,2%.

2. С помощью рассчитанного процента отклонений, используя формулу (6.7), опре деляем сумму отклонений фактической производственной себестоимости отгруженно продукции от ее стоимости по учетным ценам:

860 000 • (—18,2)/100 = —156 520 руб.

Фактическую себестоимость отгруженной продукции находим по формуле (6.8): 860 000 - 156 520 = 703 480 руб.

3. На конец месяца плановая производственная себестоимость остатка готовой про дукции на складе составит:

100 000 + 800 000 - 860 000 = 40 000 руб.

Фактическая производственная себестоимость остатка готовой продукции будет рав 80 000 + 656 000 - 703 480 = 32 520 руб.

4. Сумма отклонений по остатку готовой продукции на складе на конец меся составит:

32 520 - 40 000 = -7480 руб.

Процент отклонений будет равен:

7480/40 000 ■ 100 = -18,7%. Сведем полученные данные в итоговую таблицу:

Показатель	По учетным ценам	По фактической производств, себестоимости	Сумма отклонений (гр. 3 - гр. 2)	Процент отклонений (гр. 4 • Ю0/гр.2)

1. Остаток готовой продукции на начало месяца	100 ООО	80 000	-20 000	-20,0
2. Поступило из производства	800 ООО	656 000	-144 000	-18,0
3. Итого (стр. 1 + стр. 2)	900 000	736 000	—164 000	-18,2
4. Отгружено продукции	860 000	703 480	-156 520	-18,2

5. Остаток готовой	40 000	32 520	-7480	-18,7
продукции
на конец месяца
(стр. 3 — стр. 4)

В соответствии с отечественными стандартами и МСФО калькуляция себестоимости может составляться по полной или неполной (со- j кращенной) номенклатуре статей, что предопределяется учетной поли- j тикой предприятия. Сокращенная номенклатура статей означает, что! общехозяйственные расходы и расходы на продажу, учитываемые на одноименных бухгалтерских счетах, не включаются в состав производственной себестоимости продуктов труда, а относятся на уменьшение выручки от их сбыта и учитываются как расходы периода. В этом случае указанные расходы за минусом кредитовых оборотов полностью запи- I сываются с кредита счетов «Общехозяйственные расходы» и «Расходы на продажу» в дебет счета «Продажи». При калькуляции по полной номенклатуре статей затрат общехозяйственные расходы и расходы на продажу включаются в состав себестоимости продуктов труда. Таким образом, при прочих равных условиях себестоимость проданной продукции при использовании сокращенной номенклатуры статей калькуляции выше, чем при использовании полной номенклатуры. Следовательно, в этом случае прибыль от продажи продукции в бухгалтерском отчете о прибылях и убытках будет учтена в меньшей сумме.

В настоящее время в отечественном бухгалтерском учете, как и в западной практике, общехозяйственные расходы и расходы на продажу нередко не распределяются между готовой и проданной продукцией, а полностью относятся на себестоимость проданных продуктов труда.