Характеристика основних методів калькулювання

 

Під методом обліку витрат у широкому значенні розуміють сукупність способів відображення, групування та систематизації даних про витрати, що забезпечують досягнення певної мети, вирішення конкретного завдання. Розглядаючи облік витрат і калькулювання як єдиний процес, зазначимо, що останній складається з двох взаємопов'язаних етапів: перший етап - облік витрат, що включає організацію аналітичного обліку витрат і розподілу витрат на виробництво продукції між об'єктами обліку; другий етап - калькулювання собівартості, що включає операції з визначення собівартості виробів та одиниць продукції.

З цієї точки зору методи калькулювання можна розглядати як спеціальні методи обліку витрат, що застосовують для розрахунку собівартості визначених видів, груп продукції (робіт, послуг). Таким чином, під методом калькулювання розуміють сукупність прийомів розподілу витрат підприємства за калькуляційними статтями та віднесення їх до об'єкту калькулювання.

Класифікацію методів обліку витрат наведено на рис. 8.4.

 

Рис. 8.4. Методи обліку витрат і калькулювання

 

Правильний вибір методів обліку витрат визначається особливостями технологічного процесу та залежить від керівництва і бухгалтерів підприємства.

Сутність методу обліку фактичних витрат полягає у послідовному накопиченні даних про фактичні виробничі витрати без відображення в обліку даних про їх величину за діючими нормами. Цей метод, як правило, є традиційним і найбільш поширеним на вітчизняних підприємствах.

Облік фактичних витрат на виробництво будується на наступних принципах: повне та документально оформлене відображення прямих витрат на виробництво в системі рахунків бухгалтерського обліку; облікова реєстрація їх у період виникнення в процесі виробництва; локалізація витрат за видами виробництв, характером витрат, місцями виникнення, об'єктами обліку та носіями витрат; віднесення фактичних виробничих витрат на об'єкти їх обліку та калькулювання; порівняння фактичних показників з плановими.

Своєчасний вплив на рівень виробничих витрат і формування собівартості продукції можливий при такій організації обліку, за якої причини змін собівартості, допущення перевитрат і отримання економії засобів та коштів розкривається не тільки шляхом наступного вивчення звітних калькуляцій, але й щоденно в самому процесі виконання плану на підставі первинної документації та поточних облікових записів. Таким вимогам відповідає нормативний метод, який застосовується в різних галузях промисловості (рис. 8.5).

Рис. 8.5. Калькулювання собівартості при нормативному методі обліку

 

Позамовний метод обліку витрат на виробництво застосовують, в основному, на індивідуальних і дрібносерійних виробництвах. Використання цього методу передбачає, що всі виробничі витрати збираються в розрізі окремого замовлення, яке є індивідуальним виробом (роботою, послугою), що виготовляється з дотриманням конкретних вимог замовника.

Об'єктом обліку при використанні цього методу є окреме індивідуальне замовлення, окремий контракт (проект) або партія продукції, яка складається з ідентичних зразків, що проходять однаковий технологічний процес виготовлення. До таких виробництв відносять суднобудівне, авіабудівне, видавниче, будівельне, меблеве та інші, включаючи аудиторську діяльність, надання консалтингових, бухгалтерських та інших послуг, ремонт автомобілів (тобто ті виробництва, а також послуги, де можна визначити витрати за окремим замовленням або окремою партією продукції, наприклад, витрати на випуск окремого номера газети або журналу у видавництві). При використанні позамовного методу обліку витрат на виробництво кожному замовленню надається власний номер (шифр), який вказується у всіх документах про витрати на певне замовлення.

При виборі позамовного методу обліку витрат на виробництво повинна виконуватись одна з наступних умов:

1) кожен зразок або партія ідентичних зразків готової продукції легко відокремлюються від інших зразків або інших партій зразків готової продукції;

2) кожен зразок або партія ідентичних зразків готової продукції виконується за технічним замовленням або безпосередньо за завданням замовника;

3) випускається відносно невелика кількість продукції;

4) виготовлення кожного зразка партії ідентичних зразків готової продукції потребує значних витрат.

При використанні позамовного методу обліку витрат і калькулювання собівартості усі прямі виробничі витрати відносять на конкретне замовлення на підставі документів, в яких проставляється порядковий номер замовлення. Загальновиробничі витрати щомісяця розподіляють між замовленнями.

Собівартість одного замовлення визначається як сума усіх витрат, зібраних у картці обліку витрат за конкретним замовленням від моменту її відкриття до моменту завершення робіт.

Документування в умовах калькулювання за замовленнями (рис. 8.6).

Рис. 8.6. Документообіг в умовах калькулювання за замовленнями

 

Основним моментом при використанні позамовного методу обліку витрат на виробництво є необхідність точного обліку та відокремлення витрат за певним замовленням (роботою) від витрат за іншими замовленнями (роботами).

У випадку, коли витрати виробництва не можуть бути повністю віднесені до окремого замовлення (роботи) або до декількох з них, тобто облік ведеться в цілому за виробництвом, а не за окремими замовленнями - використовується попередільний метод або комбінація позамовного та попередільного методів.

Попередільний (попроцесний) метод обліку витрат (від слова "переділ" - певна сукупність технологічних операцій, внаслідок яких отримують продукт праці, готовий до використання чи продажу) використовується у виробництвах, де продукція одержується внаслідок послідовної переробки вихідної сировини за окремими стадіями (переділами) на безперервній основі. Наприклад, у нафтопереробній, хімічній, сталеплавильній, харчовій, цукровій промисловостях тощо.

Попередільний метод обліку витрат на виробництво використовується в серійних виробництвах на безперервній основі для обліку витрат на виготовлення окремого виду однакової продукції (в цьому випадку береться до уваги однакова вартість кожного зразка продукції), наприклад: випікання одного сорту хліба, печива; виготовлення одного виду макаронних виробів, цукерок, соку, пива, фармацевтичних препаратів, взуття, одягу, виробництво цукру тощо.

Для обчислення собівартості продукції при попередільному методі вартість всіх виробничих витрат (прямих і непрямих), які були понесені на підприємстві протягом одного звітного періоду, ділиться на загальну кількість зразків готової продукції, виготовлених протягом цього звітного періоду.

Попередільний метод має два варіанти: безнапівфабрикатний і напівфабрикатний.

При застосуванні безнапівфабрикатного методу технологічний процес не поділяється на окремі етапи, а від першої до останньої операції складає одне ціле, наприклад, хлібовипікання тощо (рис. 8.7).

 

Рис. 8.7. Облік витрат за процесами в умовах послідовної обробки продукції (безнапівфабрикатний варіант)

 

Напівфабрикатний метод використовується у випадку, коли технологічний процес поділяється на декілька технологічних фаз (переділів). При цьому наприкінці кожного переділу одержують напівфабрикат, собівартість якого калькулюється (рис. 8.8).

Рис. 8.8. Облік витрат за процесами в умовах послідовної обробки продукції (напівфабрикатний варіант)

 

У серійних автоматизованих і роботизованих виробництвах, де готова продукція має багато загальних та індивідуальних характеристик, може використовуватись змішаний метод. Наприклад, одночасний випуск на одній технологічній лінії декількох марок телевізорів, комп'ютерів, автомобілів та іншої продукції. При цьому облік витрат на виробництво будь-яких окремих ідентичних деталей (наприклад, корпусів до телевізорів) можна вести, використовуючи позамовний метод, а облік витрат на технологічній лінії (збирання або конвеєр), де із сировини одержується готовий продукт - попередільний.

Калькулювання повної собівартості передбачає включення до собівартості продукції усіх виробничих витрат на її виготовлення, а також адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат підприємства.

Калькулювання неповних (змінних) витрат ґрунтується на визначенні неповної собівартості продукції. При застосуванні цієї системи до собівартості продукції включають лише змінні виробничі витрати. Принципова відмінність між калькулюванням повних і неповних витрат полягає у способі врахування постійних виробничих накладних витрат.