У процесі виробництва можуть мати місце відхилення станда- ртних витрат. Переважна більшість західних підприємств і ком- паній мають справу з відхиленням прямих витрат, а саме прямих матеріалів і прямої зарплати. Проте окремі фірми визначають відхилення і вплив факторів ще й на виробничі накладні витрати, у тому числі факторів на відхилення стандартних витрат, скорис- тавшись вищенаведеними стандартними витратами на одиницю продукції.
Приклад. Нехай фактичні витрати з виготовлення 7600 одиниць продукції компанії «Омега» склали:
1. Матеріали (прямі) 32 000 · 2.10$ = 67.200$
2. Заробітна плата (пряма) 1860 · 6.65$ = 12.369$
3. Виробничі накладні витрати (НВ):
— змінні 11.660$
— постійні 13.200$
Загальна сума витрат 104.429$
Маючи стандартні витрати на одиницю продукції та фактичні витрати на весь випуск приступають до розрахунку відхилень, який є першим рівнем аналізу. З цією метою заповнюють насту- пну аналітичну таблицю (табл. 4.17).
Скоригований показник (стандартні витрати на фактичний випуск) називається гнучким бюджетом. Показники гнучкого бюджету для змінних затрат розраховуються таким чином:
Загальна сума
=Фактичний ⋅Норма витрат ⋅Стандартна
(4.12)
планових затрат
випуск
на одиницю
ціна
РОЗРАХУНОК ВІДХИЛЕНЬ
Таблиця 4.17
| № з/п | Стаття | Стандартні витрати на фак- тичний випуск | Фактичні витрати | Відхи- лення |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 (3 – 4) |
| Прямі матеріали | 8,80$ · 7600 = 66,880$ | 67,200$ | –320 | |
| Пряма зарплата | 1,60$ · 7600 = 12,160$ | 12,369$ | –209 | |
| Виробничі наклад- ні витрати: — змінні — постійні | 1,40$ · 7600 = 10,640$ 1,75$ · 7600 = 13,300$ | 11,660$ 13,200$ | –1020 | |
| Всього | 102.980$ | 104.429$ | –1.449 |
Як бачимо, відхилення від гнучкого бюджету розкладаються на відхилення цін та відхилення ефективності.
Відхилення цін — це різниця між цінами ресурсу, перемноже- на на фактичну кількість товарів чи послуг (використаних ресур- сів).
Відхилення ефективності — це різниця між кількістю викори-
станих (наприклад матеріалів) ресурсів, перемножена на бюдже-
тну ціну.
Головне призначення такого розмежування відхилень полягає
у тому, щоб відокремити вплив контрольованих і відносно не-
контрольованих факторів. Фактори (чинники) ціни не підлягають
оперативному контролю. На них впливають загальні економічні
умови і непередбачувані коливання цін. У зв’язку з цим відхи-
лення, яке викликане зміною цін на ресурси, вважається неконт-
рольованим і виділяється для концентрації уваги на ефективності
використання ресурсів (фактор норм).
Порівняно з нашою вітчизняною методикою аналізу відхи-
лення тут визначаються навпаки, тобто стандартні витрати (на
фактичний випуск) порівнюють з фактичними.
Другим рівнем аналізу є розрахунок впливу факторів на від-
хилення. Визначимо відхилення по кожній статті витрат:
Відхилення по матеріалах:
а) за рахунок ціни матеріалів:
(2.20$ – 2.10$) · 32.000 = 3.200$
б) за рахунок ефективності використання матеріалів (норм):
(30.400 – 32.000) · 2.20$ = –3.520 $ [30 400 = 7600 · 4 од.]
Разом: –3.520 + 3.200 = – 320$
Відхилення по оплаті праці:
а) за рахунок тарифних ставок («фактор цін»)
(6,40$ – 6,65$) · 1,860 = –465$.
Дане відхилення визначається як різниця стандартної і факти-
чної тарифних ставок, перемножена на фактичну кількість люди-
но-годин.
б) за рахунок продуктивності праці («фактор норм»)
(1900 – 1860) · 6.40$ = 256$.
Відхилення визначається як різниця нормативних (стандарт-
них) витрат людино-годин на фактичний випуск і фактичних ви-
трат людино-годин, перемножених на стандартну ставку (розцін-
ку) 1 людино-години.
Разом: – 465 + 256 = – 209$.
Значна роль відводиться контролю та відповідальності за від-
хилення прямих витрат. Відповідальність за відхилення, пов’я-
зані з придбанням матеріалів та їх використанням, здійснюють у
більшості компаній різні підрозділи. Так, відповідальність за від-
хилення цін лежить на відділі постачання, а відповідальність за
відхилення ефективності (фактор норм) — на виробничому відді-
лі або відділі збуту.
Відхилення цін досить часто розглядається як різниця між су-
мою прогнозованих і невдало придбаних матеріалів у відповід-
них цінах.
Контроль і управління ціновими відхиленнями досягається та-
кими діями: маніпулюванням цін., придбанням рентабельного
обсягу ресурсів, одержанням знижок, вибором найбільш еконо-
мічних способів транспортування. Цінові відхилення використо-
вуються з метою вдосконалення методів прогнозування і прийн-
яття рішень стосовно постачальників і транспортних організацій.
Це відноситься до сфери відповідальності начальника постачан-
ня. Проте може статися так, що перевитрати стандартів цін від-
булися з причини того, що раптове збільшення кількості замов-
лень або непередбачені зміни виробничих графіків змусили
здійснити нерентабельні закупівлі або доставку повітряним
транспортом. У даному випадку відповідальність за цінові відхи-
лення, які виникли, лягає не на відділ постачання, а на виробни-
чий відділ.
У більшості компаній відхилення в трудових затратах є мен-
шими по відношенню до матеріальних. Відхилення розцінок про-
гнозуються більш точно, ніж відхилення цін матеріалів, що обу-
мовлено існуванням контрактів. Праця, на відміну від матеріалів
і сировини, не може мати запасів з метою подальшого викорис-
тання. Її придбання і використання відбувається одночасно. З цієї причини контроль за відхиленням розцінок, як правило, доруча- ється менеджеру, який несе відповідальність за використання трудових ресурсів. Цінові відхилення по зарплаті виникають у зв’язку із змінами розцінок, які викликані використанням квалі- фікованих робітників на роботах нижчого розряду, використан- ням погодинної оплати праці замість відрядної.
Окремі компанії здійснюють ще й третій рівень аналізу —
розрахунок впливу факторів на відхилення непрямих витрат.
До таких витрат відносяться накладні витрати — змінні і по-
стійні.
Змінні накладні витрати складаються з багатьох статей, вклю-
чаючи затрати на енергію, ремонт, зарплату допоміжним робіт-
никам, оплату часу простою та ін.
Щоб визначити причину відхилень фактичних накладних ви-
трат від стандартних, необхідно проаналізувати можливі причини
по кожній статті.
Більшість компаній взагалі не розглядає окремих статей на-
кладних витрат, так як вважає, що ефект не покриває затрат. Про-
те з ростом автоматизації картина починає змінюватись. Статті
накладних витрат, такі як затрати на енергію, постачання і ре-
монт посідають все більшу питому вагу у загальній сумі вироб-
ничих затрат. Це вказує на те, що хочемо ми цього чи ні, але ми
змушені більше уваги надавати аналізу і контролю накладних ви-
трат, виявляти вплив окремих факторів на відхилення від гнучко-
го бюджету. На початку аналізу виділяють два фактори (цін і
норм), що впливають на загальне відхилення від гнучкого бю-
джету.
Відхилення змінних накладних витрат:
а) за рахунок ставки (цін):
(5.60$ · 1860) – 11.660 = –1.244$
Відхилення вираховується як різниця добутку стандартної го-
динної тарифної ставки на кількість фактично затрачених годин і
фактичних накладних витрат.
б) за рахунок продуктивності (норм):
(1900 – 1860) · 5.60$ = 224$.
Вираховується як добуток різниці стандартних і фактично за-
трачених годин на годинну тарифну ставку (стандартну).
Разом: –1244 + 224 = – 1020 дол.
Контроль за постійними накладними витратами базується на
постатейному кошторису плануванні (бюджетуванні). Як прави-
ло, за ними не здійснюється щоденний ЧИ щомісячний контроль,
Відхилення постійних накладних витрат:
а) за рахунок виконання кошторису:
14.000$ – 13.200$ = 800$;
б) за рахунок обсягу:
(7600 – 8000) · 1.75$ = –700$,
у тому числі:
— за рахунок продуктивності:
(1900 – 1860) · 7,00$ = 280$; [7,00$ = 1,75 / ¼ год]
— за рахунок використання потужності:
(1860 – 2000) · 7,00$ = –980$; [2000 од. = 8000 од. · ¼ год].
Разом: – 700 + 800 = 100 дол.
КОНТРОЛЬНІ ПИТАННЯ ДЛЯ САМОПІДГОТОВКИ
1. Що таке «бюджет», «бюджетування» і «бюджетний цикл»?
2. Які етапи включає бюджетний цикл?
3. Як класифікують бюджети стосовно вихідних даних та періоди-
чності охоплення?
4. Чим відрізняються оперативні бюджети від основного бюджету?
5. Які кроки характерні для складання оперативного бюджету ви-
робничих компаній?
6. Які найбільш поширені методи прогнозування обсягу продажів?
7. Які чинники лежать в основі проектування продажів?
8. Які спільні і відмінні ризики властиві бюджетам і стандартам?
9. В яких випадках використовуються досконалі і реальні стандарти?
10. Які є особливості у порядку визначення відхилень за кордоном по-
рівняно э вітчизняною методикою?
11. Яка роль гнучких бюджетів у розрахунку відхилень?
12. Які фактори впливають на відхилення прямих витрат?
13. Які особливості у методиці розрахунку впливу факторів на відхи-
лення змінних і постійних накладних витрат?
