Обстановка совершения деликта учитывается для квалифи­кации ряда налоговых правонарушений. Например, ведение ор­ганизацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе

- Время совершения налогового деликта имеет важное значе­ние для его квалификации, поскольку позволяет определить налоговый период, в котором произошло нарушение, и, таким образом, правильно выбрать норму налогового права, подлежа­щую применению. Например, грубое нарушение, организацией правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения, совершенное в течение более одного налогового периода.

- Систематичность также названа законодателем в качестве одного из признаков налогового правонарушения. Например, п. 3 ст. 120 НК РФ квалифицирует грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения через систематическое несвоевременное или неправильное отраже­ние на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйствен­ных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогопла­тельщика.

- Повторность совершенного правонарушения отнесена НК РФ к квалифицирующим признакам, влияющим на размер налоговой санкции.

Деяния, составляющие объективную сторону налоговых правонарушений, могут выражаться как в действиях, так и без­действии. Относительно налоговых правонарушений юридиче­ская характеристика бездействия не отличается от противо­правного действия, поскольку сущность бездействия в налого­вом праве заключается в не совершении фискально обязанным лицом императивных предписаний правовых норм, хотя он обязан и может их совершить. Совершая правонарушение в форме бездействия, субъект налоговых отношений не уплачи­вает причитающиеся налоги, не сдает декларации в налоговые органы, не ведет финансовый учет и т. д. В таком случае недоб­росовестный участник налоговых правоотношений подлежит ответственности за юридическое бездействие, выразившееся в невыполнении действий, установленных законодательством о налогах и сборах.

III. Субъектом налогового правонарушения является лицо, совер­шившее нарушение налогового законодательства и которое в соответствии с действующим законодательством может быть привлечено к ответственности.

Субъекты налоговых правонарушений подразделяются на общие и специальные.

Общий субъект определяется на основа­нии норм НК РФ. Поскольку налоговые правонарушения со­вершаются физическими лицами и организациями, то общими субъектами налоговых правонарушений могут быть:

— налогоплательщики: российские организации, иностран­ные и международные организации, созданные на террито­рии Российской Федерации филиалы и представительства ино­странных и международных организаций, российские, ино­странные граждане и лица без гражданства;

— плательщики сборов;

— налоговые агенты: российские и иностранные организа­ции, а также индивидуальные предприниматели;

— законные представители налогоплательщика — физиче­ского лица;

— свидетели, переводчики, эксперты, специалисты и иные фискально обязанные лица;

— организации и физические лица, являющиеся адресатами установленных налоговым законодательством императивов (ог­раничений и властных предписаний), непосредственно не свя­занных с уплатой налогов и сборов.

Специальным субъектом налогового правонарушения может быть только лицо, прямо названное в норме НК РФ, описы­вающей конкретный состав налогового правонарушения. На­пример, субъектом такого правонарушения, как нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе, может быть только ор­ганизация или индивидуальный предприниматель.

Общая и специальная правосубъектность взаимосвязаны и взаимообусловлены. В определенных составах налоговых пра­вонарушений специальная правосубъектность дополняет, раз­вивает или конкретизирует, но не изменяет сущности общей правосубъектности. Установление состава других налоговых правонарушений требует выявления более сложной конструк­ции взаимодействия специальной и общей правосубъектности, когда специальная правосубъектность не только конкретизиру­ет общую, но и видоизменяет и ограничивает ее.

По общему правилу ст. 107 НК РФ ответственности подле­жат общие субъекты, если норма НК РФ, описывающая опре­деленный вид налогового правонарушения, не содержит требо­ваний о наличии у субъекта специальных признаков, отражаю­щих какие-либо характерные особенности.

Физические лица Могут быть привлечены к налоговой ответственности с 16-летнего возраста. Кроме возраста на возможность отнесения физиче­ского лица к субъектам налоговой ответственности влияют еще два обстоятельства.