Попытки теоретического обоснования практики налогообложения нашли свое отражение в налоговых теориях.
Полноценное теоретическое обоснование налогообложения не имеет глубоких исторических корней. До XVII в. все представления о налогах носили случайный и бессистемный характер, что не позволяет относить их к серьезным теоретическим работам в этой области.
Основные налоговые теории стали формироваться в качестве законченных учений начиная с XVII века и как свод важнейших принципов и положений получили в науке наименование «общая теория налогов», основные направления которой складывались под непосредственным воздействием экономического развития общества.
Вообще налоговая теория представляет собой ту или иную систему научных знаний о сущности налогов, их месте, роли и значении в экономической и социально-политической жизни общества. Налоговые теории представляют собой различные модели построения налоговых систем государства в зависимости от признания за налогами того или иного назначения.
Одной из самых первых общих налоговых теорий является теория обмена, которая основывается на возмездном характере налогообложения. Суть теории заключается в том, что через налог подданные приобретают у государства услуги по защите от нападений, поддержанию порядка и т.д. Однако данная теория была применима только в условиях средних веков, когда за пошлины и сборы покупалась военная и юридическая защита, как будто между монархом и подданным действительно заключался договор. В таких условиях теория обмена являлась формальным отражением существующих отношений.
В эпоху Просвещения (XVII – XVIII вв.) появляется разновидность теории обмена – атомистическая теория. Ее представителями выступали французские просветители Себастьян Ле Претр де Вобан – теория «общественного договора» и Шарль Луи Монтескье – теория «публичного договора». Данная теория признает, что налог есть результат договора между подданными и государством, согласно которому подданный вносит государству плату за охрану, защиту и иные услуги. Никто не имеет права отказаться от налогов, так же как и от пользования услугами, предоставляемыми государством. Вместе с тем, поскольку, каким бы государство ни было, оно эффективнее обеспечивает охрану и защиту подданных, чем непосредственно они защитили бы себя сами, указанный обмен выгоден для граждан. Иными словами, налог выступал платой общества за выгоды и мир для граждан.
В первой половине XIX века швейцарский экономист Жан Симонд де Сисмонди в работе «Новые начала политэкономии» сформулировал теорию налога как теорию наслаждения, согласно которой налоги есть цена, уплачиваемая гражданином за получаемые им от общества наслаждения. С помощью налогов гражданин покупает не что иное, как наслаждение от общественного порядка, правосудия, обеспечения прав личности и собственности. Считая налог и жертвой и наслаждением, Ж.Сисмонди убежденно отстаивал принцип возмездности в отношениях между государством и налогоплательщиком.
В этот же период появляется теория налога как страховой премии (теория страхования), представителями которой выступали французский политик Адольф Тьер и английский экономист Джон Рамсей Мак-Куллох. Согласно этой теории, налог – это страховой платеж, который вносится гражданами государству на случай наступления какого-либо риска. Налогоплательщики тем самым страхуют свою собственность от войны, пожара, стихийного бедствия, кражи и т.п. Однако, в отличие от истинного страхования, налоги уплачиваются не для того, чтобы при наступлении страхового случая получить сумму возмещения, а чтобы профинансировать затраты государства по обеспечению обороны и правопорядка.
Наиболее высокий теоретический уровень имеет классическая теория налогов, представителем которой являлись английские экономисты Адам Смит и Давид Риккардо. В этой теории налоги рассматриваются как один из видов государственных доходов, которые должны финансировать затраты по содержанию правительства. При этом иная роль (регулирование экономики, страховой платеж, плата за услуги) налогам не отводилась, а пошлины и сборы не рассматривались в качестве налогов. Данная позиция основывалась на теории рыночной экономики, которую разрабатывал А.Смит, предусматривающей удовлетворение индивидуальных потребностей путем предоставления экономической свободы для субъектов. А.Смит выступал против централизованного управления экономикой, которое провозглашали социалисты. Он считал, что правительство должно обеспечивать развитие рыночной экономики, охраняя право собственности, для чего государству необходимы соответствующие средства. Так как в условиях рынка доля прямых доходов государства (от государственной собственности) незначительна, основным источником указанных выше расходов должны стать поступления от налогов.
АСмитом были предложены следующие принципы налогообложения:
- равномерность (подданные государства должны по возможности соответственно своей способности и силам, т.е. соответственно доходу, участвовать в содержании правительства);
- определенность (налог, который обязывается уплачивать каждое определенное лицо, должен быть точно определен, а не произволен);
- удобство (каждый налог должен взиматься в то время или тем способом, когда и как плательщику должно быть удобно платить его);
- дешевизна (каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он удерживал из дохода народа возможно меньше сверх того, сто он приносит казначейству государства).
Кейнсианская теория, основанная на разработках английского экономиста Джона Мейнарда Кейнса, выступила противоположностью классической теории налогов.
Налогам в этой теории отводится роль главного рычага регулирования в экономике и одних из слагаемых, способствующих ее эффективному развитию По мнению Дж. М. Кейнса, высказанному им в работе «Общая теория занятости, процента и денег», экономический рост зависит от денежных сбережений только в условиях полной занятости. Однако полной занятости практически невозможно достичь. В этих условиях большие сбережения мешают росту, поскольку они не вкладываются в производство и представляют собой пассивный источник дохода. Чтобы устранить негативные последствия, излишние сбережения следует изымать с помощью налогов.
Согласно теории Дж. М. Кейнса налоги действуют в экономической системе как встроенные механизмы гибкости. Высокие (прогрессивные) налоги играют положительную роль. Являясь неотъемлемой частью бюджета, эта экономическая категория влияет на сбалансированность в экономике. Так, снижение налоговых поступлений уменьшает доходы бюджета и обостряет экономическую неустойчивость, а налоги как встроенный стабилизатор сглаживают этот процесс: во время экономического подъема облагаемые доходы растут медленнее, чем налоговые доходы; при кризисе налоги уменьшаются быстрее, чем падают доходы, - тем самым достигается относительно стабильное социальное положение в обществе. Таким образом, налоговые поступления в бюджет не только зависят от величины налоговой ставки, но и связаны с изменениями величины доходов, облагаемых по прогрессивной шкале подоходного обложения.
Английское правительство успешно применило теорию Дж. М. Кейнса на практике перед началом первой мировой войны, когда все силы государства были привлечены на развитие военного промышленного производства.
Неоклассическая теория основывается на преимуществе свободной конкуренции и естественности, устойчивости экономических, в частности производственных, процессов. Различия в этих основных концепциях заключаются в неодинаковом подходе к методам государственного регулирования. Согласно неоклассическому направлению внешние корректирующие меры должны быть направлены лишь на то, чтобы устранить препятствия, мешающие действию законов свободной конкуренции, поэтому государственное вмешательство не должно ограничивать рынок с его естественными саморегулирующими законами, способными без какой-либо помощи извне достигнуть экономического равновесия. Кейнсианская же концепция утверждает, что динамическое равновесие неустойчиво, из этого следовал вывод о необходимости прямого вмешательства государства в экономически процессы.
Дж.Мид, построивший неоклассическую модель, отводил государству лишь косвенную роль в регулировании экономических процессов, считая государство дестабилизирующим фактором с безграничным ростом его расходов. Отдавая предпочтение кредитно-денежной политике центральных банков и не учитывая бюджетной и налоговой политики, неоклассицисты уповают на создание эффективного механизма перераспределения дохода, который, по их мнению обеспечивает полную занятость и устойчивый рост национального богатства.
В неоклассической теории в свою очередь широкое развитие получили два направления: теория экономики и предложения и монетаризм.
Теория экономики и предложения возникла в начале 80-х годов XX века в США. Она предусматривает снижение налогов и предоставление налоговых льгот корпорациям, так как, по мнению сторонников этого направления, высокие налоги сдерживают предпринимательскую инициативу и тормозят политику инвестирования, обновления и расширения производства. Другой важный аспект теории – обязательное сокращение государственных расходов. Главный постулат теории экономики предложения – лучший регулятор рынка – сам рынок, а государственное регулирование и высокие налоги лишь мешают его нормальному функционированию.
Теория монетаризма, разработанная американским экономистом М.Фридменом, приверженцем идей свободы рынка, предлагает ограничить роль государства только той деятельностью, которую кроме него никто не может осуществить: регулированием денег в обращении. К тому же в этой теории делается ставка на снижение налогов. Одновременно теория монетаризма одним из основных средств регулирования экономики считает изменение денежной массы и процентных банковских ставок. Так как государство с каждым годом увеличивает свои расходы, влекущие дополнительный рост инфляции, его нельзя допускать к созданию богатства, регулированию объемов производства, занятости и цен. Однако оно может помочь в регулировании денежной массы, изъяв лишнее количество денег из обращения, - если не с помощью займов, то с помощью налогов.
Основная идея неоклассических теорий заключается в поисках методов снижения инфляции и предоставления большого количества налоговых льгот корпорациям и той части населения, которая формирует потребительский спрос на рынке.
Неокейнсианская теория разделяет объекты обложения по их отношению к потреблению (облагая в данном случае конечную стоимость потребляемого продукта) и сбережении. (ограничиваясь лишь ставкой процента по вкладу). Отсюда возникла идея налога на потребление, которая является одновременно методом поощрения сбережений и средством борьбы с инфляцией. Деньги, предназначавшиеся ранее на покупку потребительских товаров, могли теперь быть направлены либо в инвестиции, либо в сбережения, и последние превратились бы в капиталовложения с помощью той же бюджетной политики – изъятия излишних сбережений.
Однако во время спада производства расходы на рынке потребления сокращаются медленнее, чем снижаются доходы, вызывая тем самым ажиотажный спрос, поэтому поступления от налога на потребление являются значительно более высокими, чем при обложении подоходным налогом. Таким образом, налоговая система не может играть роль встроенного стабилизатора.
В настоящее время не существует единственно верной теории экономического регулирования. Во многих странах, правительства которых применяют методы регулирования на практике, происходит взаимодействие трех основных концепций: кейнсианской с различными вариациями, теории экономики предложения и монетаризма.
В России большая полемика по вопросам теории налогов велась до революции и в основном затрагивала проблему сущности налогов, их форм, видов, выполняемых ими функций. Однако после революции общепризнанная теория налогов по политическим причинам была подвергнута искажению. И только недавно стали возрождаться дискуссии о построении налоговой системы.
Группа ученых-экспертов под руководством В Фролова выдвинула свою концепцию налогообложения. Сторонник неоклассических методов В/ Фролов, сравнивая ситуацию в России начала 90-х годов в XX в. с военной депрессией в 1929-1931 гг., предлагает не применять слепо «заемные рецепты» а учитывать специфику хозяйственных экономических связей. Ученый считает, что «корни инфляции кроются не в злонамеренном вздувании цен и получении сверхприбыли, а в искаженной структуре экономических пропорций. Возникает парадокс: государство поддерживает производства, находящиеся на грани банкротства, чтобы не произошло экономического и социального краха, кредитами, различного рода льготами, списанием долгов и т.п., нарушая хозяйственные связи, создавая систему банковского контроля за неплатежами, а вместе с этим – базу для инфляции, монополизм. На выполнение задачи по подъему производственной сферы должны быть настроены все экономические механизмы, в том числе и налоговая система как регулятор экономических процессов.
Кроме общих теорий налогов истории развития налогообложения существовали также частные налоговые теории, среди которых одной из наиболее ранних является теория соотношения прямого и косвенного обложений. В ранние периоды развития цивилизации установление прямого или косвенного налогообложения зависело от политического развития общества. Косвенные налоги считались более обременительными и негативно влияющими на положение народа, поскольку они увеличивали стоимость товара.
Вторая позиция, появившаяся в конце средних веков, напротив, обосновывала необходимость установления косвенного налогообложения, посредством которого предлагалось установление равномерного налогообложения. Дворянство через различные льготы и откупы не было обременено прямыми налогами, и поэтому сторонники косвенных налогов посредством их установления стремились заставить привилегированные классы платить налоги.
Однако в конце XIX. Экономисты пришли к выводу о необходимости поддержания баланса между прямыми и косвенными налогами, считая, что прямое налогообложение предназначено для уравнительных целей, а косвенное – для эффективного обеспечения получения государственных доходов. Некоторые специалисты идею о «разумном сочетании прямых и косвенных налогов» рассматривают даже в качестве одного из принципов налоговой системы.
Социально-политическими реформаторами неоднократно брались на вооружение теории единого налога, в которой рассматривался единственный, исключительный налог на один определенный объект налогообложения. В качестве единого объекта налогообложения различными теоретиками предлагались земля, расходы, недвижимость, доход, капитал и др.
Теория пропорционального и прогрессивного налогообложения в своем контексте рассматривает налоговые ставки. Пропорциональное налогообложение предусматривает налоговые ставки, установленные в едином проценте к доходу налогоплательщика независимо от его величины, что, естественно, всегда находило поддержку среди имущих классов и обосновывалось принципами равенства и справедливости.
В соответствии с прогрессивным налогообложением налоговые ставки и бремя увеличиваются по мере роста доходов налогоплательщиков. Сторонники налоговой прогрессии обосновывали ее справедливость смягчением неравенства между классами и группами путем перераспределения имущества и доходов.
Таким образом, в течение всего своего исторического развития наука о налогах рассматривала и продолжает рассматривать сущность и природу налогов, их место, роль и значение для экономического и социально-политического развития общества, а также экономические и политические условия налогообложения.
