Построение системы управленческого учета тесно связано с организационной структурой туристической организации и также относится к существенной проблеме реализации потенциальных преимуществ управленческого учета по эффективному управлению фирмы в целом. Как известно, понятие «организационная структура» относится к достаточно консервативной характеристике, т.к. ее изменение, перестройка требует значительных средств и времени. Обычно изменение организационной структуры производится в связи с такими факторами, как изменение профиля организации, ее специализации. Однако рыночные условия ведения хозяйства характеризуются значительным динамизмом, что требует, прежде всего, постоянно ориентироваться на спрос, укреплять конкурентоспособность оказываемых услуг. В связи с этим возникают вопросы постоянного обновления ассортимента оказываемых услуг, обеспечения ее рентабельности. В ряде случаев практическое решение этих вопросов сталкивается с внутренними интересами их исполнителей, как отражение консервативной организационной структуры фирмы.
В связи с задачами управленческого учета и организационным обеспечением их практического решения возникает понятие – финансовая структура как динамическая система зон или центров ответственности. Предполагается, что финансовая структура более мобильна и состав центров ответственности может меняться по бюджетным периодам относительно меняющихся целей деятельности турфирмы, при сохранении ее организационной структуры. Определенная устойчивость финансовой структуры может быть достигнута при оптимальном согласовании стратегических программ развития туристической организации и ее текущих бюджетов.
Таким образом, построение системы организационного обеспечения управленческого учета базируется на концепции децентрализации управления и выделения в рамках организационной структуры турфирмы так называемых центров ответственности (ЦО).
Центр ответственности – сегмент организации или определенное направление деятельности, ответственность за результаты по которому может быть разложена на нескольких менеджеров, обладающих делегированными полномочиями и отвечающих за результаты этого сегмента. Права менеджеров центра ответственности должны паритетно корреспондироваться с мерой их ответственности при контроле со стороны вышестоящей структуры управления. Примеры сегментов: регионы, отдельные бюро по оформлению заказов на туруслуги, отдел подготовки турпродукта, отдел продажи, отдел рекламы, сервисный центр, отдел оформления виз, группы покупателей.
Необходимость децентрализации, т.е. распределения полномочий принимать решения между различными структурными подразделениями и уровнями управления предприятием в управленческом учете связана с тем, что большая часть информации о фактическом использовании ресурсов и формировании доходов подконтрольны центрам ответственности.
Исходя из различий функциональной направленности деятельности таких структурных подразделений, их места в организационной структуре управления, а также широты полномочий их руководителей, выделяют ряд типов центров ответственности в рамках организации. На (рис. 12) показаны основные типы центров ответственности, внутри укрупненной организационной схемы предприятия.
Рис. 12. Основные типы ЦО, составляющие организационное обеспечение турфирмы.
Центры затрат – производственная единица, в которой имеет место потребление ресурсов и накопление соответствующих издержек. Менеджер центра затрат несет ответственность только за расходование средств в соответствии с доведенным ему бюджетом. Цель менеджера центра затрат – долговременная минимизация издержек производства. Их деятельность оценивается на основе бюджета и отчета о фактических затратах.
Центры обслуживания – участки, которые непосредственно обеспечивают услуги, необходимые для эффективного осуществления процесса оказания услуг, относительно своей компетенции.
Центры прибыли – центры ответственности, от которых в большей степени зависят главные определяющие прибыль элементы, то есть объем продаж, продажная цена, переменные и постоянные издержки. Менеджер несет ответственность за доведенные ему задания по формированию прибыли и, следовательно, полностью контролирует как формирование доходов от реализации туруслуг, так и объем затрат на их оказание. Центры прибыли оцениваются посредством разработки отчетности, имеющей много общего с отчетом о прибыли на уровне всей организации на предмет выполнения планового объема продаж и плановых издержек.
Центр инвестиций – центры, ответственные за формирование и использование активов фирмы. Менеджер несет ответственность за эффективность производственных вложений в основные средства центра. Оцениваются так же, как и центры прибыли. Основным контролирующим показателем при этом является уровень прибыли на инвестированный капитал. Поэтому в центрах инвестиций контролируют и затраты, и доходы, и инвестиции.
Создание центров ответственности различных типов зависит от многих факторов – объема деятельности фирмы, многофункциональности их деятельности, численности персонала, организационной структуры и др. Определение состава центров ответственности требует индивидуального подхода для каждой турфирмы. На практике могут выделяться и другие типы центров ответственности.
Центры ответственности могут выделяться в организациях, как с централизованным, так и с децентрализованным управлением. Центры прибыли выделяются, как правило, в децентрализованных организациях, центры затрат – в централизованных.
Формирование системы организационного обеспечения управленческого учета на основе центров ответственности предусматривает следующие основные этапы.
I этап – исследование особенностей функционирования отдельных структурных подразделений.
II этап – определение основных типов центров ответственности в разрезе структурных подразделений предприятия.
III этап – формирование системы прав, обязанностей и меры ответственности менеджеров центров ответственности.
IV этап – разработка и доведение центрам ответственности бюджетов текущей деятельности.
V этап – обеспечение контроля выполнения установленных бюджетов центрами ответственности путем получения соответствующих отчетов, их анализа и установления причин отклонений.
Менеджеры центров ответственности должны не только обеспечивать выполнение бюджетов, но и разрабатывать предложения руководителям организации по эффективному использованию ресурсов, обеспечению запланированного размера прибыли, в рамках контролируемой ими деятельности подразделений.
Выделение центров ответственности позволяет представить работу туристской организации как систему внутреннего бухгалтерского учета и управленческой отчетности, которая характеризуется:
· персонализацией учетных документов по областям ответственности;
· определением контролируемых статей затрат и поступлений;
· предоставлением отчетности по фактическим результатам текущего периода и составлением бюджета на предстоящий период.
В результате финансовую структуру турфирмы можно рассматривать как совокупность различных центров ответственности, связанных между собой линиями ответственности.
Выделение центров ответственности имеют следующие преимущества:
· для принятия решений у менеджера центра ответственности больше информации о местных условиях. Для централизованного принятия решений зачастую недостает информации. Более того, передаваемая по уровням управления информация может быть неполной или дана намеренно искаженной.
· менеджеры центров ответственности могут принимать своевременные решения.
· деятельность менеджеров центров ответственности становится более мотивированной, если они могут проявлять собственную инициативу.
· небольшое подразделение имеет преимущества “дружного коллектива” при решении определенных задач.
· высшее управление, освободившись от бремени ежедневных решений, может сфокусироваться на стратегическом планировании для всей организации.
К числу недостатков управления по центрам ответственности можно отнести следующие:
· некомпетентные решения в случае, когда благо подразделений становится выше, чем убытки фирмы в целом. Эта ситуация может возникнуть из-за:
ü несогласованности целей организации в целом и отдельного центра ответственности;
ü недостатка информации, по которой менеджеры центра ответственности могут определить влияние своей деятельности на другие подразделения.
· не исключено дублирование функций.
· сокращение лояльности по отношению к фирме в целом, так как отдельные менеджеры центров ответственности могут не учитывать деятельность других центров ответственности, не отличая их от внешних контрагентов.
Взвешенная оценка преимуществ и учет недостатков децентрализации управления на базе формирования центров ответственности различных типов позволит построить эффективную и способную к трансформации организационную структуру турфирмы относительно изменений внешних факторов и внутренних условий ее деятельности, которые оказывают существенное влияние на установление целей и выбор приоритетных направлений.
Проблемы внедрения и дальнейшего развития управленческого учета в туристических организациях связаны с адаптацией зарубежного опыта внутрифирменного управления к российским условиям. К числу основных проблем внедрения следует отнести:
· При наличии в отечественной практике основных элементов (носителей затрат, опыта калькулирования, планирования и учета затрат), управленческого учета, отсутствует системный подход к разработке и внедрению управленческого учета.
· Недостаточное внимание к аналитической функции системы бухгалтерского учета и ее ориентации, в основном, на запросы внешних пользователей.
· Отсутствует внутренняя отчетность, обеспечивающая обратную информационную связь в управленческом учете.
· Наличие практических трудностей при классификации затрат на постоянные и переменные, поскольку некоторые виды затрат могут иметь полупеременный (полупостоянный) характер.
· Неоднозначная трактовка понятий, используемых в западном управленческом учете, что затрудняет понимание предлагаемых методических подходов и решений.
Задачами дальнейшего развития управленческого учета являются:
· Переориентация отечественной теории и практики на решение новых производственно-экономических задач (формирование ценовой политики, выбор ассортимента туруслуг, обоснование варианта капиталовложений и т.п.).
· Создание и освоение на практике новых нетрадиционных систем получения информации о затратах, применение новых подходов к калькулированию себестоимости, подсчету финансовых результатов, а также методов анализа, контроля и принятие на этой основе управленческих решений.
Освоение ценных для нас западных методов управления, что позволит сформировать у отечественных менеджеров альтернативное мышление, возможность неоднозначного подхода к решению задач управления туристической организацией.
