Принципы финансового обеспечения деятельности туристских организаций

Теоретическая ретроспектива, анализ тенденций трансформации туристского обслуживания населения, социальные оценки организационно-экономических процессов развития туризма создают предпосылки для выработки механизма развития туризма в рыночной экономике. Основой такого механизма является принципы и основные условия экономико-финансового обеспечения деятельности туристских организаций.

В нашей экономической литературе и в общественной практике, наблюдается недооценка туризма как одной из важнейших сфер социально-экономической деятельности. Во всяком случае, складывается несколько одностороннее представление о его месте и роли в жизнеобеспечении современного общества и недооценка туризма как одной из важнейших отраслей экономической деятельности[1].

Между тем туризм – одна из важнейших сфер занятости. В нем занят каждый шестнадцатый работающий в мире. В США в этой сфере работает больше людей, чем в сельскохозяйственной, автомобильной, электронной, текстильной областях вместе взятых. То же в ФРГ, Франции, Великобритании.

По данным межпарламентской конференции по туризму, поступления от международного туризма составляют 6% от общего объема мирового экспорта и 25-30% от мировой торговли услугами. По уровню доходов мировой туризм занимает второе место после нефтедобывающей промышленности. Особенно интенсивно этот процесс протекает в последние годы и, как следствие, нуждается в формировании организационно-экономического механизма развития.

Функционирование индустрии туризма, как и любой другой отрасли национального хозяйства, связано с развитием организационных и экономико-финансовых отношений, что, в конечном счете, предполагает построение соответствующего механизма развития.

Особенностям организационно-экономического механизма развития индустрии туризма являются:

1. Особая схема кругооборота оборотных средств. Это обусловлено тем, что:

- главным объектом деятельности туризма является человек (турист), который покупает услуги и, как следствие, туристские впечатления, исходя из своего туристского интереса;

- в туризме процессы производства, реализации и организации потребления туристского продукта соединены вместе в единый производственно-обслуживающий процесс.

Туризм имеет дело с человеком (туристом), у которого возник туристский интерес, т.е. перспективы получения положительных эмоций и потенциальная возможность удовлетворения планируемой потребности туриста в конкретной услуге или товаре. Именно для удовлетворения своего туристского интереса турист покупает туристский продукт.

Потребление туристского продукта вызывает получение туристом туристского впечатления – комплекса положительных эмоций и душевного состояния туриста, возникшего или достигнутого им в результате потребления туристского продукта (услуги, товара). Турист в основном планирует или подразумевает получение от купленных туристских услуг положительных эмоций в процессе познания, оздоровления, осуществления приключений и т.д. (туристских впечатлений), которые возникают при совершении экскурсии, посещении и наблюдении красивых природных ландшафтов, посещении аттракционов, ресторанов, проживании в отеле и др.

В туризме в кругооборот оборотных средств вовлекаются деньги, вложенные в услуги (материальные и нематериальные), оказываемые туристам туристкой фирмой (или предприятиями туристской индустрии), и деньги, вложенные в товары туристского ассортимента, производимые и реализуемые туристом, а также туристские впечатления, вызванные туристским интересом, и продажа которых приносит доход туристской фирме, не требуя от нее денежных затрат на создание объектов туристской индустрии.

Поэтому кругооборот оборотных средств в туризме правомерно представить схемой[2].

 

 

где:

Д – денежные средства, авансированные туристской фирмой на организацию тура (т.е. на создание туристского продукта);

Т – материальные и нематериальные услуги туризма, а также товары туристско-сувенирного назначения;

В – туристские впечатления;

Д – денежные средства, полученные от реализации услуг, товаров, туристских впечатлений и включающих в себя добавленную стоимость.

 

Схема 2.

 

Приведенная схема показывает, что турист платит деньги за то, что он видит и что его впечатляет (красивый ландшафт, явления природы, памятники истории и культуры, архитектурные памятники и т.п.). В создании этих объектов туристского показа туристская фирма свой капитал не вкладывает, однако их существование уже одним видом приносит денежный доход туристской фирме. Туристская фирма оплачивает лишь услуги, связанные с показом туристам этих объектов. Для получения дохода туристской фирмы важное значение имеет вид и качество туристских впечатлений, которые должны соответствовать туристским интересам. Изменение или исчезновение (частично или полностью) объектов туристского интереса приводит к резкому замедлению оборачиваемости денежных средств и к уменьшению денежных поступлений в туристскую фирму.

2. Для туристских фирм характерен особый состав и структура финансовых ресурсов.

Этот состав определяется субъектами, участвующими в туристской деятельности – турагентами и туроператорами и особенностями их деятельности. Туроператор формирует (создает) туристский пакет (тур), осуществляет его продвижение, а также реализацию самостоятельно или через турагентов.

Таким образом, процесс реализации туристского продукта сосредоточен в основном в фирмах – турагентах или в особых подразделениях туроператоров, которые выполняют функции центральных агентств. В связи с тем, что многие туристские фирмы в силу общности лицензии на международную туристскую деятельность одновременно занимают туроператорством и турагентством, то за критерий отнесения фирм к туроператору принимается соотношение между количеством собственных сертифицированных туров (туроператорская деятельность) и количеством покупных туров, т.е. туристских путевок (турагентская деятельность).

Особенностью экономической деятельности туристских организаций является то, что подавляющая часть финансовых ресурсов приходится на оборотные средства. Это следствие того, что турфирмы являются, как правило, малыми предприятиями и не имеют собственных гостиниц.

Особенность состава и структуры финансовых средств, а также их источников обусловлена своеобразием денежных отношений и задолженностью между субъектами туристского рынка, которое определяется, прежде всего, тем, что между моментом продажи туристского продукта и актом его потребления имеется значительный разрыв во времени. Туры составляются и продаются обычно за несколько месяцев до начала отдыха, поэтому одновременно возникают кредиторская и дебиторская задолженности у турагента и туроператора, что показано на схеме 3.

 

 

Д К З Д К

К

К Д К З

Д Д

 

К

где: Д – деньги;

3 -дебиторская задолженность;

К – кредиторская задолженность.

 

Схема 3. Схема потока денежных средств и задолженности между
субъектами туристского рынка

 

3. Среди источников финансовых ресурсов турфирм значительное место занимают привлеченные средства. Привлеченные средства представлены главным образом кредиторской задолженностью (67,2% от суммы всех источников средств). Заемных средств у фирм не имеется. Это обусловлено тем, что туристская фирма обычно получает деньги за проданные туристские путевки раньше, чем представляет туристу услуги по этим путевкам.

4. Туристские фирмы не пользуются кредитом под оборотные средства. Это связано с тем, что источником финансовых ресурсов туристских фирм являются собственные и привлеченные средства.

Привлеченные средства (кредиторская задолженность и др.) являются собственностью других экономических субъектов, но они постоянно находятся в распоряжении туристской фирмы, которая пользуется ими бесплатно и на долговременной основе. Поэтому привлеченные средства можно назвать приравненными к собственным средствам. Потребность в заемных средствах у туристских фирм возникает при кредитовании инвестиций, необходимых для строительства гостиниц, ресторанов, приобретения туристских автобусов и т.п.

5. Особенность финансовых отношений в туризме обусловливается действием туристского кругооборота.

На туристском рынке происходит непрерывный поток денег и туристского продукта, которые движутся навстречу друг к другу и обмениваются. Непрерывный обмен «Деньги – Туристский продукт» ведет к возникновению туристского кругооборота и финансовых отношений, связанных с этим кругооборотом. Туристский кругооборот – это система гражданско-правовых (т.е. экономических, финансовых и юридических) отношений, возникающая между туристами и туристской фирмой и покрывающая потоки денег и потоки туристского продукта, потоки инвестиций в развитии туризма, и потоки денежных поступлений в бюджет от доходов туристской деятельности.

Этот кругооборот показан на схеме 4.

Турфирма – Туроператор

Турист

2 1 1 3 4 2 7 5 6

 

Турфирма- Турагент

5 6

 

	ТУРИСТСКИЙ РЫНОК

 

Схема 4. Схема туристского кругооборота

где:

- потоки туристского продукта;

- денежные потоки;

1 – турист платит туристской фирме деньги за туристскую путевку;

2 – туристская фирма выдает туристу туристскую путевку;

3 – турист обменивает туристскую путевку на туристский пакет (т.е. конкретные услуги туризма);

4 – в процессе реализации туристского продукта турист получает удовлетворение от затраченных на покупку туристского продукта денежных средств, то есть происходит процесс косвенного возврата туристу его средств;

5 – туристская фирма осуществляет инвестиции в развитие туристского рынка, туристской индустрии (материально-технической базы туризма) и в создание новых видов туристского продукта;

6 – туристская фирма получает новые виды туристского продукта

7 – туристская фирма платит налоги и различные сборы в бюджет.

 

Приведенные данные показывают, что на туристском рынке возникают как минимум пять видов финансовых отношений; туриста с туристской фирмой; туриста с предприятиями туристской индустрии; между турагентами и туроператорами; туристской фирмы с бюджетом; туристской фирмы с предприятиями туристской индустрии.

6. При формировании финансовых отношений в туризме надо учитывать особенности туристского импорта и экспорта. Туризм вносит соответствующий вклад в платежный баланс страны. В платежном балансе Российской Федерации вывоз валюты туристами примерно в 3-4 раза превышает ввоз валюты.

7. Особенности организации финансовых отношений в туризме в значительной степени обусловливаются также особенностями ценообразования на туристский продукт.

Цена туристского продукта или отдельной услуги туризма является весьма динамичной и зависит от многих факторов: от стоимости самих услуг, входящих в турпакет, от числа туродней, от вида тура (групповой, индивидуальный), от количества туристов в группе, от возрастного состава туристов, от сезонности тура и от других факторов. Расчет цены на туристский продукт производится на основе нормативной калькуляции, которая сводится к определению не себестоимости тура, а его продажной цены. Применение нормативной калькуляции обычно вызывает существенные колебания в уровне рентабельности туристских фирм, что отражается на их финансовом положении.

Особенности экономико-финансовой деятельности туристских организаций вызывают объективную необходимость своеобразного вычленения в системе управления механизма обеспечения их деятельности. При этом в результате включенного наблюдения за деятельностью целого ряда турфирм мы выделяем три важнейших блока вопросов, первоочередных в своем разрешении, а именно:

-установление величины отвлеченного капитала и срока, в течение которого формируется система туристского продукта;

-определение величины дохода, получаемого от реализации туристского продукта;

-расчет величины себестоимости на производство и реализацию туристского продукта.

Рассмотрим последовательно возможные решения этих вопросов.

Расчет величины отвлеченного капитала и срока формирования турпродукта можно представить схематически (см. рис. 3)

 

Д

 

Объем

Реализуемых

Услуг

 

Рис. 3. Расчет величины отвлеченного капитала и
срока формирования турпродукта

Обозначения:

3е – размер отвлеченного из оборота капитала;

3т – текущие затраты;

3к – выплата по банковскому кредиту;

Д – доход от реализации туристской услуги (продукта);

Тн.р. – время начала разработки туристской услуги (продукта) или инвестирования проекта;

То.р. – время окончания разработки туристской услуги (продукта);

То.к. – время окупаемости единовременных затрат (инвестиций) в разработку туристской услуги (продукта);

Тр – срок разработки туристской услуги (продукта);

Тс.к. – срок окупаемости единовременных затрат на разработку туристской услуги (продукта).

 

Исследуя данный график, следует отметить, что единовременные затраты (3е) могут иметь место как до периода окончания срока разработки туристского продукта (услуги), так и в дальнейшем до момента их окупаемости (в случае возврата по процентам заемного капитала). В момент начала реализации туристской услуги (продукта) возникают в дифференциальной и интегральной формах две новые составляющие: одна иллюстрирует объем дохода от реализации услуг и расположена над осью времени, другая – эксплуатационные затраты и расположена ниже оси времени.

Когда интегральная сумма продаж (Д) оказывается равной интегральной сумме затрат, состоящая из единовременных (Зе) и текущих (Зт) затрат, то есть когда площадь над осью времени () станет равной площади под осью времени (S + ), тогда наступает момент, известный в литературе, как срок окупаемости затрат.

Если остановить исследования эффективности капитала в этом месте, то в момент времени, соответствующий сроку окупаемости затрат, процент на капитал равен нулю. Очевидно, что для исчисления положительных значений данного показателя следует продолжить график по оси времени на более отдаленный срок.

При этом следует учесть дискретность количества представляемых услуг (продукта) и величины текущих затрат на их создание во времени. Как известно, на эти показатели в туризме воздействует целый комплекс взаимоувязанных рекреационных, социально-экономических, политических и иных факторов. От того, насколько глубоко их влияние будет исследовано, во многом зависит глубина достоверности проведенной работы.

Таким образом, четвертая стадия оценки эффективности затрат в туризм состоит из установления величины снижения размера реализации туристского продукта, вызванного соответствующего рода объективными и субъективными факторами.

Пятая стадия представляет собой определение размера затрат капитала на восстановление утраченного и вызванного причинами четвертой стадии дохода.

Все пять выше перечисленных стадий оценки эффективности затрат в туризм характеризуются вычислением пяти соответствующих показателей в их дифференциальных формах, представленных на рис. 4.

 

 

 

Рис. 4. Определение максимального значения размера процентного дохода на отвлеченный из оборота капитал

 

Рис. 4 является дальнейшим развитием рис. 3. Если взять текущие значения ординат из пяти линий, любого из пяти показателей), то получаются суммарные, кумулятивные значения этих показателей, то есть получаются их интегральные характеристики. Интересующую нас величину процента на капитал, отражающую эффективность затраченных средств в любой момент времени, можно вычислить по представленным на рис. 4 пяти фукнкциям.

Учитывая, что подобные вычисления не могут быть выполнены исключительно аналитическими средствами из-за малой неопределенности поведения самих функций, то эту интегральную характеристику следует заменить численным расчетом. В приведенных формулах в знаменателях стоит время «, а не «(+) по той простой причине, что такое упрощение практически не изменят результатов расчетов.

Вычисление эффективности затрат путем определения процента на капитал показывает, что данный показатель в своих исчислениях проходит от отрицательных значений через нуль (в момент достижения срока окупаемости единовременных затрат), в определенный момент времени достигает максимального значения, а затем снова начинает снижаться (причем этот процесс может происходить до нуля и отрицательных значений).

В соответствии с законом стоимости, в тот момент, когда процент на капитал достигает максимального значения, необходимо прекратить реализацию туристского продукта (услуги) или обеспечить его замену новым. Точка, в которой процент на капитал достигнет максимума, является, с нашей точки зрения, важнейшим экономическим понятием и искомой величиной методологии оценки эффективности затратного механизма в туризм.

Как показано выше , срок окупаемости затрат представляет собой такой момент времени, когда площадь над осью времени становится равной площади под осью времени. Если мы продолжим линии, отражающие затраты и результаты проекта до момента времени, когда накопленная сумма дохода от реализации туристской продукции (услуг) окажется в два раза раньше, чем накопленная сумма затрат, то следует ввести новое понятие – «время удвоения капитала».

Для оперативных практических расчетов (с точностью до 5-1- процентов относительных) целесообразно пользоваться упрощенной формулой:

«Время удвоения капитала» х «Годовой процент на капитал» = 72.

Эта формула означает, что если вложенные средства удваиваются за четыре года, то «процент на капитал» составляет 18% в год.

При 68% в год соответствующее «время удвоения капитала» составляет 12 лет. Таким образом, «время удвоения капитала» – это не срок окупаемости. За интервал «время удвоения капитала» выполняются следующие экономические фазы объект инвестирования:

-завершен (готов к эксплуатации, использованию);

-окупил себя;

-дал удвоение поступления относительно полных затрат.

Таким образом, «время удвоения капитала» состоит из трех времен: времени разработки и создания объекта (продукта) туризма, срока окупаемости совокупных затрат отвлеченного из оборота капитала и времени наработки второго рубля. В практике целесообразно использовать следующую шкалу:

-срок, через который вложенные средства возвратились инвестору;

-срок, через который вложенные средства удвоились;

-срок, через который вложенные средства утроились и т.д.

Если по первым двум показателям туристские услуги (продукты, объекты) оказались тождественными, то следует использовать третий показатель и так далее до тех пор, пока один из рассматриваемых вариантов не получит лучшей оценки, Это позволит исключить волюнтаризм в выборе дополнительной аргументации и точно предпишет вычислительному комплексу программу исчисления интересующей оценки эффективности инвестиций.

Связь между процентами на капитал и ростом производительности труда в туризме при создании совокупного туристского продукта на основе дестинации легко может быть прослежена при вычислении «среднего процента на капитал» по всем видам единовременных затрат (инвестиций) в виде «отвлеченного из оборота капитала». Этот «средний» процент на капитал и позволяет судить о совокупности эффективности затрат в туризм (в туристский продукт).

Особое место в методологии оценки затратного механизма в туризм занимает проблема вложения средств в его инфраструктуру и отдача от этих средств (ресурсов). Разрабатывая новую дестинацию, следует учитывать всю формируемую вокруг нее инфраструктуру, а процесс создания совокупного туристского продукта должен осуществляться на основе использования методов планирования. Следовательно, и при исчислении доходной части дестинации необходимо рассчитывать как прямой, так и совокупный рекреационный (муниципальный, федеральный) доход.

Важным является также учет не только прямого эффекта от инвестирования в виде «прибавочного продукта», но и введение результата стратегии менеджмента.

Предлагаемые методические предпосылки, естественно, требуют детального изучения как с точки зрения их дополнительного теоретического осмысления так и практику оценки инвестиционных затрат в туризм. Понятия «процент на капитал» и «стратегическая прибавочная стоимость» позволит уточнить методологию эффективности отраслевого затратного механизма и будет способствовать его совершенствованию.

Таким образом, представляемые решения вопросов развития туризма составляют основу организационно-экономического обеспечения туристского обслуживания населения и позволят уточнить методологию эффективности отраслевого затратного механизма, что будет способствовать его совершенствованию.

УПРАВЛЕНЧЕСКАЯ БУХГАЛТЕРИЯ – ИНСТРУМЕНТ БЮДЖЕТНОГО ПЛАНИРОВАНИЯ

Современная экономика, основанная на рыночных отношениях, требует новых подходов к формированию организационно-экономических принципов развития туристских организаций, турфирм в целом. В общесистемном аспекте такой проход был предложен в начале 90-х годов и основан на принципе бюджетирования[3]. В основу бюджетирования заложено бюджетное управление системами.

Бюджетное управление (budgetary control) представляет собой процесс разработки предстоящих планов операций компании и контролирования исполнения планов. Другими словами, бюджетное управление (бюджетирование) – это технология планирования, учета и контроля. То есть основными составляющими бюджетирования являются бюджетное планирование, бюджетный учет и бюджетный контроль.

Рассмотрим последовательно составляющие бюджетного управления.

Бюджетное планирование (budgeting) являющееся самым детализированным уровнем планирования, представляет собой процесс подготовки отдельных бюджетов по структурным подразделениям или функциональным сферам организации, разработанных на основе утвержденных высшим руководством программ. Иногда этот термин трактуется более широко, как система внутреннего финансового управления.

Бюджетный учет в настоящее время развивается по двум направлениям:

-интегрированный бюджетный учет (стандарты, нормативы и т.д.) в составе финансового и управленческого учета;

-самостоятельный бюджетный учет, построенный на информации управленческого учета.

Французские ученые Горе Ф. и Дюпуй К. указывают, что «бюджетное управление опирается на информацию, полученную от управленческой бухгалтерии, и представляет собой систему предварительно скоординированных экономических действий, которые должны быть предприняты на предприятии в будущем периоде. Оно является инструментом спрогнозированного управления и контроля»[4]

Сравнивая фактические показатели с запланированными, можно осуществлять так называемый бюджетный контроль. Бюджетный контроль позволяет выяснить, в каких областях деятельности предприятия намеченные планы выполняются неудовлетворительно.

Ключевым инструментом бюджетирования является бюджет – финансовый план (в денежном выражении) деятельности предприятия или отдельной его функции или подразделения, как правило, на один предстоящий год.

Немецкий профессор Г. Альтетмар, проведя одно из самых крупных исследований по перспективному планированию и прогнозированию, пришел к выводу, что «понятие бюджета исходит из камеральной[5] бухгалтерии. Камеральная бухгалтерия имеет целью схематическое, легко контролируемое извне определение хода производства посредством заранее фиксируемого ассигнования статей бюджета. Центральная администрация, учитывая экономическую ситуацию, принимает обязательный к исполнению бюджет на будущий год, которым предписывает определенную тактику руководства производством»[6]

В экономической литературе, особенно в англоязычной, проводится достаточно четкое различие между понятиями “план” и “бюджет”. Первый термин понимается в более широком смысле и включает в себя весь определенным образом упорядоченный спектр действий, направленных на достижение некоторых целей, причем эти действия могут описываться не только с помощью формализованных количественных оценок, но и путем перечисления ряда неформализуемых процедур.

Бюджет - более “узкое” понятие. Бюджет является количественным выра- жением планов деятельности и развития предприятия, координирующим и конкретизирующим в цифрах проекты руководителей [30, с. 81].

В книге «Введение в финансовый менеджмент» автор Ковалев В.В. [13, с. 295] отмечает, что «в нашей стране понятие «бюджет» традиционно трактуется более специальным образом – как смета доходов и расходов некоторого субъекта на определенный срок» и что «в определенном смысле отечественным аналогом западного термина «бюджет» является термин «смета». Однако анализ литературы показывает, что в последние годы российские авторы начали использовать исключительно понятие «бюджет», а термин «смета» часто встречается именно в зарубежной литературе.

Можно выделить следующие основные различия между планом и бюджетом (табл. 1).

Таблица 1

Ключевые различия понятий “план” и “бюджет”

Признак	План	Бюджет
Показатели и ориентиры	Любые, в т.ч. и количественные	В основном стоимостные
Горизонт планирования	В зависимости от предназначения плана	В основном от года *
Предназначение	Формулирование целей, которые нужно достигнуть, и способов достижения	а) детализация способов ресурсного обеспечения выбранного варианта достижения целей; б) средство текущего контроля исполнения плана

 

* Рекомендуется составлять бюджет на три года с разбивкой в первый год по месяцам [27, с. 429].

Существуют различные подходы к пониманию сущности бюджетного планирования. Его можно понимать «и как инструмент финансового управления, и как форму составления баланса предприятия, и как технологию организационного руководства с применением экономических рычагов, и как механизм формирования и реализации предпринимательской политики»[7]

Бюджетный метод планирования производства имеет ряд достоинств. Во-первых, он основывается на социальных оценках и прогнозах будущих результатов; во-вторых, в его основе лежит квалифицированный и всеобъемлющий контроль за производством, сбытом и финансовым обеспечением всей деятельности.

Считают, что бюджетирование – это «первая системная задача, которую приходится решать менеджерам, когда заканчивается менеджмент «здравого смысла».[8]

Промышленные предприятия обычно находятся в сложном положении и менее податливы к немедленным управленческим реформам. Одни предлагают начинать с общего финансового анализа, выработки программы антикризисных мер, а затем переходить к постепенной реструктуризации, в том числе построению системы управления финансами. Другие считают, что можно приступать к бюджетированию «сразу, но постепенно». Основатели и разработчики бюджетирования выделяют в бюджете и философский момент. «Во-первых, это «план жизни» компании. Во-вторых, он играет мотивирующую роль – его надо достигать, к его выполнению надо стремиться (это касается доходной части). Наконец, с бюджета начинается процесс осмысления и переосмысления бизнеса и постановка задач... Начинается сравнение ежемесячных итогов по бюджетам, и если кто-то недорабатывает, руководство может вовремя идентифицировать проблему, персонифицировать ее и принимать конкретные меры. Таким образом, бюджет играет и направляющую роль. И контролирующую тоже»[9].

Существует как минимум две причины, по которым процесс бюджетирования может стать для организации «вещью в себе». Во-первых, из-за пресловутой нестабильности российского рынка; а во-вторых, из-за нестабильности, неорганизованности внутри самих предприятий.

Видимо, можно выделить еще одну причину скептического отношения к бюджетированию – это невозможность применения в существующей информационной среде (внешней и внутрифирменной) готовых западных технологий финансового планирования: во-первых, из-за недостатка маркетинговой информации (не хватает информации для применения стандартных технологий бюджетирования): во-вторых, из-за отсутствия какой-либо статистической информации и ее достоверности; и в-третьих, из-за сильного влияния политики на экономику.

И все-таки в любом случае процесс составления бюджетов принципиально необходим, а что касается сроков планирования, то, естественно, в России они значительно меньше, чем на Западе: максимум год, а чаще – квартал или месяц. Кроме того, по мнению ряда менеджеров, особенно полезен так называемый скользящий вариант (rolling budget), когда бюджет, составленный на год или квартал, корректируется каждый месяц.

Необходимо указать еще на один момент, связанный с внутрифирменным управлением на основе системы бюджетирования. Большинство руководителей считают, что все проблемы, порождаемые системой бюджетирования в процессе ее внедрения и становления на предприятии, можно решить с помощью компьютерной программы. Вместе с тем, это невозможно до тех пор, «пока «вручную» не построена вся управленческая логистика бюджетирования. Программа должна лечь в подготовленные «ячейки» организационной и финансовой структур, политики, учета, единого регламента всех служб, персонала.

После построения такой отлаженной системы бюджетирования («вручную») автоматизация дает менеджерам безграничные возможности не только в оперативном контроле за финансами, но и в области финансовой аналитики. С помощью только одного бюджета движения денежных средств можно реализовать мечту советской экономической науки под названием экономико-математическое моделирование.

Чтобы не превратить бюджетирование в процесс ради процесса, нужно четко осознать разницу между бюджетом как инструментом планирования в узком смысле и бюджетом как инструментом управления (то есть планирования, учета и контроля), и, чтобы получился именно последний вариант, руководству компании потребуются усилия уже на организационном уровне. В этой связи предложим логическую модель организации бюджетного управления в турфирме (см. рис. 5). Как видно из представл6енной логической схемы бюджетного управления основное место здесь отводится процессам управления и, в частности, основам принятия решений. Этот блок можно представить на рис. 6, на котором выделены не только зависимости процедур управления, но и технологические принципы их осуществления.

Механизм выделения центра финансового управления в организационной структуре турфирмы представлен на рис. 7.

Принципы организации бюджетного управления турфирмами позволяют судить о необходимости формирования организационного (общего) бюджета, дополняемого оперативным и финансовым бюджетами, регламентирующими их деятельность.

Общий бюджет представляет собой скоординированный (по всем подразделениям или функциям) план работы для организации в целом. Он состоит ид двух основных бюджетов: оперативного и финансового.

Структура общего бюджета (в общем виде) изображена на рис. 8.

		Рис. 5. Логическая модель организации бюджетного управления в турфирме

 

Маркетинг

 

Операционный бюджет является, по своей сути, текущим бюджетом и показывает планируемые операции на предстоящий год для сегмента или отдельной функции компании. В процессе его подготовки прогнозируемые объемы продаж и производства трансформируются в количественные оценки доходов и расходов для каждого из действующих подразделений компании. Операционный бюджет включает в себя бюджетный (плановый) отчет о прибылях и убытках, который в свою очередь формируется на основе таких бюджетов, как бюджеты продаж, производственный бюджет, бюджет товарно-материальных запасов и бюджеты расходов.

Бюджетирование в турфирмах это, прежде всего, распределительная система согласованного управления деятельностью фирмы. Ключевыми моментами бюджетирования являются координация, адресность и оценка затрат.

Если разработка бюджетов и прогнозов основана на одном и том же комплексе исходных данных и предположениях о поступлениях, выплатах, величине материально-производственных запасов, уровне деловой активности, то они будут соответствовать друг другу и образовывать взаимосвязанную систему.

В управленческом учете бюджеты классифицируются по ряду признаков (табл. 6).

Таблица 6

Классификация бюджетов в управленческом учете

Признаки	Виды бюджетов
По срокам	Текущий бюджет – год; Оперативный – квартал, месяц; Скользящий
По назначению	Операционные Финансовые
По методам разработки	Статичный (жесткий) Гибкий
По уровню детализации	Главный (основной) – по предприятию в целом Частные – по центрам ответственности

 

Прогноз объема продаж является отправной точкой и, вероятно, наиболее критическим моментом всего процесса подготовки бюджета. План продаж определяется высшим руководством на основе исследований отдела маркетинга. Бюджет продаж и его товарная структура, предопределяя уровень и общий характер всей деятельности компании, оказывает воздействие на большинство других бюджетов, которые по существу исходят из информации, определенной в бюджете продаж.

Для туристических предприятий объем продаж также определяется «производственной мощностью», то есть, проще говоря «пропускной способностью» фирмы, однако, если эти моменты можно исправить путем расширения офиса или увеличением числа сотрудников, то есть определенные препятствия, которые так просто решить невозможно. Для турагентов, то есть фирм, занимающихся реализацией сформированных туров других фирм, есть ограничение на количество проданных путевок, устанавливаемое агентским соглашением, которое в свою очередь зависит от возможностей туроператора.

Для туроператора это ограничение состоит в возможностях перевозчика или принимающей стороны в транспортировке или поселении туристов. Эти ограничения также оговариваются в договорах (контрактах) с партнерами. Возможности перевозчика ограничены вместимостью транспортных средств, в возможности принимающей стороны – числом гостиничных (или иных) помещений. Почти у всех компаний бюджет продаж является наиболее сложным этапом в процессе планирования. Это связано с тем, что объем продаж и, следовательно, выручка от продажи определяется не столько производственными возможностями компании, сколько возможностями сбыта на реальном рынке, который подвержен влиянию неконтролируемых факторов, часто с большой долей неопределенности, среди которых:

-деятельность конкурентов:

-общее положение на национальном мировом рынке;

-стабильность партнеров и клиентов;

-результативность рекламы и средств содействия;

-циклические, сезонные и другие случайные колебания;

-политика ценообразования.

Существуют два основных способа определения оценок, лежащих в основе бюджета продаж:

1. Статистический прогноз на основе математического анализа общеэкономических условий, конъюнктуры рынка, кривых роста производства и т.п.;

2. Экспертная оценка, полученная путем сбора мнений специалистов.

Бюджет продаж необходимо дополнить бюджетом расходов по продаже турпродуктов.

В этом бюджете детализируются все предполагаемые расходы, связанные со сбытом продукции и услуг в будущем периоде. Некоторые расходы, такие, как комиссионные и транспортные затраты, могут быть переменными, другие – такие, как расходы на рекламу, являются почти постоянными. За разработку, а затем исполнение бюджета коммерческих расходов на продажу несет ответственность отдел продаж.

Для фирм расходы на продажу особенно актуальны. Расходы на рекламу зависят от сезона, а сеть турагентств и соответствующие при этом комиссионные почти всегда присутствуют у туроператоров.

После установления планируемого объема продаж в натуральном выражении становится возможным определить количество единиц продукции или услуг, которые необходимо произвести, чтобы обеспечить запланируемые продажи.

Это своего рода производственный бюджет, который весьма затруднительно построить без бюджета закупки и использования ресурсов.

Плановые потребности закупки материалов и их использования могут быть представлены как в одном документе, так и в отдельных самостоятельных бюджетах. Многие предпочитают единый документ. В этом бюджете определяются сроки закупки и количество сырья, материалов и полуфабрикатов, которое необходимо приобрести для удовлетворения производственных планов. Использование материалов определяется производственным бюджетом и предполагаемыми изменениями в уровне материальных запасов. Умножая количество единиц материалов на оценочные закупочные цены на эти материалы, получают бюджет закупки материалов.

Для турфирм характерно объединение этих двух бюджетов в один, так как они не закупают и не хранят материалы. Однако для них необходимо исчисление количества предполагаемых к закупке мест как у перевозчика, так и у принимающей стороны, для определения необходимых оборотных средств. Для обеспечения производства запланированных в бюджете продаж туров необходимо заключение соответствующих договоров с партнерами. И здесь возможен возврат к бюджету продаж, так как даже при запланированном объеме клиентов часто бывает невозможным обеспечить их турами по некоторым причинам.

Любая турфирма имеет своего внутреннюю организационную структуру, персонал управления, что и обуславливает необходимость формирования бюджета трудовых затрат.

Этот бюджет определяет необходимое рабочее время в часах, требуемое для выполнения запланированного объема производства, умножая количество единиц продуктов или услуг на норму затрат труда в часах на единицу. В этом же документе или в отдельном определяются затраты труда в денежном выражении, умножением необходимого рабочего времени на различные часовые ставки оплаты труда. Для малых и средних предприятий характерно установление месячной оплаты труда для различных категорий работников.

Некоторые специалисты считают, что в системе бюджетного управления необходимо выделять бюджет общепроизводственных расходов.

Он представляет собой детализированный план предполагаемых производственных затрат, отличных от прямых затрат материалов и прямых затрат труда, которые должны быть понесены для выполнения производственного плана в будущем периоде. Этот бюджет имеет две цели:

1) интегрировать все бюджеты общепроизводственных расходов, разработанных менеджерами по производству и его обслуживанию и

2) аккумулируя эту информацию, вычислить нормативы этих расходов на предстоящий учетный период.

На результаты деятельности турфирм прямое влияние оказывает уровень административных расходов. Бюджет административных расходов представляет собой детализированный план текущих операционных расходов, отличных от расходов, непосредственно связанных в производством и сбытом, но необходимых для поддержки деятельности в целом в будущем периоде. Разработка этого бюджета необходима для обеспечения информации, которая требуется для подготовки бюджета наличных средства, а также для целей контроля этих расходов. Большинство элементов этого бюджета составляют постоянные затраты.

Для туристических организаций опять же характерно объединение этих двух бюджетов, так как для них не принято разделение на производственный и другие отделы в полном смысле этого слова, поэтому составляется бюджет общих расходов, в котором учитываются: затраты на аренду и содержание помещений, телефонные переговоры, канцелярские товары и тому подобное.

Финансовый бюджет турфирмы представляет собой план, в котором отражаются предполагаемые источники финансовых средств и их использование. Финансовый бюджет включает в себя бюджет капитальных затрат, бюджет денежных средств компаний и, подготовленные на их основе совместно с бюджетным отчетом о прибылях и убытках, бюджетные бухгалтерский баланс и отчет о движении денежных средств.

Бюджет капитальных расходов – это определение нужд капитальных вложений. Получение инвестиционных ресурсов для этих вложений является комплексной задачей всего управленческого учета. Проблема состоит в том, чтобы решить, какие долгосрочные активы приобрести или построить на основе выбранного критерия для принятия такого решения, связанного с определением рентабельности инвестиций. Информация, касающаяся долгосрочных капиталовложений, влияет на бюджет наличности, затрагивая вопросы выплаты процентов за кредиты, на прогнозный отчет о прибылях и убытках. Следовательно, все решения по капитальным расходам должны планироваться и включаться в общий бюджет.

В большинстве случаев планы общих и административных расходов и капитальных вложений принимаются на высших уровнях управления. Однако значительная часть такой информации может быть обработана на уровне подразделений фирмы и включена в периодические бюджеты.

Прогнозный отчет о прибылях и убытках строится на основе подготовленных периодических бюджетов. Главный менеджер или руководитель по составлению бюджетов может начать разрабатывать прогноз себестоимости реализованной продукции, используя данные бюджетов использования материалов, затрат труда и общепроизводственных расходов. Информация о доходах берется из бюджета продаж. Используя данные об ожидаемых доходах и себестоимости реализованной продукции и добавив информацию из бюджетов сбытовых затрат и общих и административных расходов, можно подготовить прогнозный отчет о прибылях и убытках.

Бюджет денежных средств – это движение денежных средств, является одним из наиболее важных аспектов операционного цикла предприятий. В рамках подготовки общего бюджета бюджет денежных средств разрабатывается после того, когда все периодические бюджеты и прогнозный отчет о доходах уже завершены. Бюджет денежных средств (или прогноз денежных потоков) представляет собой план поступления денежных средств и платежей на будущий период времени. Он суммирует все потоки средств, которые имеют место в результате планируемых операций на всех фазах общего бюджета. В целом, этот бюджет показывает ожидаемое конечное сальдо на счетах денежных средств и финансовое положение для каждого месяца в году, для которого разрабатывается бюджет. Таким образом, могут быть запланированы периоды наибольшего и наименьшего наличия денежных средств. Очень большое сальдо на счете денежных средств означает, что финансовые средства не были использованы с наиболее возможной эффективностью. Низкий уровень может указывать на то, что предприятие не в состоянии расплатиться по своим текущим обязательствам. Вот почему необходимо тщательное планирование денежных средств.

Бюджет денежных средств состоит из двух частей – ожидаемых поступлений; за период используется информация из бюджета продаж, данные о продаже в кредит или за наличные, данные о порядке сбора средств по счетам к получению. Планируется приток средств от продажи акций, активов, возможных займов.

Суммы ожидаемых платежей берутся из различных периодических бюджетов. Ответственный за подготовку бюджета денежных средств должен знать, какие затраты за материалы и рабочую силу предусмотрены за период, какие товары и услуги необходимо приобрести, а также будут ли оплачены сразу же или возможна отсрочка. Помимо регулярных текущих расходов денежные средства могут быть использованы на приобретение оборудования и других активов, на возврат займов и других долгосрочных обязательств. Вся эта информация собирается для подготовки правильного бюджета денежных средств.

Бюджет денежных средств преследует две цели. Во-первых, он показывает конечное сальдо на счетах денежных средств, которое необходимо для завершения прогнозного бухгалтерского баланса, и, во-вторых, выявляет периоды излишка финансовых ресурсов или их недостатка. Первая цель показывает роль этого бюджета во всем цикле подготовки общего бюджета, вторая - отражает значимость его как инструмента управления финансовыми средствами, без которого бизнес невозможен.

При подготовке бюджета денежных средств необходимо концентрироваться на времени фактических поступлений и платежей средств, а не на времени исполнения хозяйственных операций. В каждой компании на основании прошлого опыта и суждения руководства о текущей ситуации определяется ожидаемое поступление денежных средств (погашение дебиторской задолженности) или создание резерва по сомнительным долгам. Необходимо учитывать и политику платежей и выплат самой компании по приобретению материальных ценностей, оплаты затрат труда и других расходов. Некоторые затраты, такие, как расходы на продажу, могут быть сделаны в кредит с оплатой через 30 дней или более, а затраты на оплату труда по очевидным причинам не могут быть отложены на длительное время. Также следует учитывать, что некоторые статьи затрат, например, амортизация, не требует расходов денежных средств.

Прогнозный баланс является последним шагом в процессе подготовки общего бюджета в разработке прогноза финансового положения или проектного бухгалтерского баланса для компании в целом, предполагая, что запланированная деятельность действительно будет иметь место. После подготовки бюджета денежных средств, уже зная прогнозное сальдо наличных средств и определив чистый доход и сумму необходимых капитальных вложений, становится возможным подготовить прогнозный бухгалтерский баланс, который является конечным продуктом всего процесса составления бюджета.

Именно здесь руководство фирмой должно принимать решения о принятии предлагаемого общего бюджета или об изменении плана или о пересмотре отдельных частей бюджета.

Для турфирм характерны особый состав и структура финансовых ресурсов. Этот состав определяется наличием турагентов и туроператоров на туристском рынке. Так, в составе туристских фирм РФ турагенты занимают около 90%, а туроператоры – 10% общего количества турфирм. Обследование ряда турфирм, не имеющих гостиниц, показало следующее (табл.3).

 

Таблица 3

Состав и структура финансовых ресурсов

турфирм, не имеющих гостиниц (% к итогу)

Показатели	Турагент	Туроператор
Основные средства	3,6	2,8
Нематериальные активы	1,4	9,2
Оборотные средства Из них: Денежные средства Дебиторская задолженность Расходы будущих периодов Прочие активы
Итого

 

При этом следует отметить, что в летнее время, на которое приходится пик туристского сезона, доля дебиторской задолженности в составе финансовых ресурсов у туроператоров увеличивается до 70%, а доля денежных средств снижается до 15% [2]. Это связано с тем, что турфирмы предоставляют покупателям более длительные отсрочки платежей, расширяют практику продажи путевок на условиях консигнации [17].

Особенность состава и структуры финансовых средств, а также их источников обусловлена своеобразием потока денег и задолженности между субъектами туристского рынка, которое определяется прежде всего тем, что между моментом продажи туристского продукта и актом его потребления имеется значительный разрыв во времени. Туры составляются и продаются обычно за несколько месяцев до начала отдыха, поэтому одновременно возникает кредиторская и дебиторская задолженность у туроператоров и турагентов.

Для турфирм характерны также особый состав и структура источников финансовых ресурсов. Финансирование туристской деятельности производится в основном за счет привлеченных средств (более 2/3) и частично за счет собственных средств. Заемных средств нет. Это связано с тем, что турфирма получает деньги за проданные путевки раньше, чем предоставляет туристу услуги по этой путевке. Среди привлеченных средств основная доля (50% и более) приходится на кредиторскую задолженность (табл. 4).

Таблица 4

Состав и структура источников финансовых ресурсов

турфирм, не имеющих гостиниц (% к итогу)

Показатели	Турагент	Туроператор
Собственные средства
Заемные средства	-	-
Привлеченные средства Из них: Кредиторская задолженность Авансы покупателей Резерв предстоящих расходов
Итого

 

Турфирмы не пользуются кредитованием под оборотные средства. Это связано с тем, что источником финансовых ресурсов турфирмы являются собственные и привлеченные средства. Привлеченные средства являются собственностью других экономических субъектов, но они постоянно находятся в распоряжении турфирмы, которая пользуется ими бесплатно и на долговременной основе. Поэтому все привлеченные средства можно назвать средствами, приравненными к собственным. Потребность в заемных средствах у турфирмы возникает при кредитовании инвестиций, необходимых для строительства гостиниц, приобретения автобусов и т.п. [2].

Расхождение в прогнозах активной и пассивной части баланса дает представление о нехватке (избытке) финансирования. Изменение структуры баланса сказывается на потоке денежных средств. Решение о способе финансирования принимается на основании данных дополнительного анализа.

 

ВИДЫ БЮДЖЕТОВ

В зависимости от поставленных задач выделяют следующие виды бюджетов: генеральный бюджет и частные, гибкие и статические. Бюджет, охватывающий общую деятельность организации, называется генеральным. Планы отдельных подразделений организации называют частными бюджетами [17, с. 268].

В крупных туристских фирмах логично составлять и генеральный, и частные бюджеты. В малых турфирмах, где не проводится четкое разграничение между видами деятельности и, соответственно, нет отдельно выделенных подразделений, необходимость разрабатывать частные бюджеты отпадает, а сама структура генерального бюджета упрощается.

В зависимости от целей сравнения и анализа показателей деятельности предприятия бюджеты делятся на статические (жесткие) и гибкие.

Статический бюджет – это бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации, т.е. доходы и расходы планируются исходя только из одного определенного запланированного уровня реализации.

При сравнении статического бюджета с фактически достигнутыми результатами не учитывается реальный уровень деятельности организации, т.е. все фактические результаты сравниваются с прогнозируемыми вне зависимости от достигнутого объема реализации. Этот уровень анализа отклонений от плана считается нулевым.

Итак, в основе нулевого уровня анализа лежит сравнение статического бюджета с фактическими результатами. В результате сравнения фактических и плановых показателей выявляется отклонение от статического бюджета. Оно рассчитывается как разница между прогнозируемой и полученной прибылью [17].

Очевидно, в туристской деятельности такой вид бюджета использовать нецелесообразно, поскольку ни один руководитель не сможет точно сказать, сколько турпродуктов сможет реализовать турфирма в предстоящий период (слишком много факторов на это влияет), а статический бюджет, как уже было сказано, требует определения конкретного объема реализации. Гораздо эффективнее в туристской деятельности разрабатывать гибкий бюджет. Он используется для более детального анализа деятельности и составляется не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона (т.е. им предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации).

Для каждого возможного уровня реализации здесь определена соответствующая сумма затрат. Таким образом, гибкий бюджет учитывает изменение затрат в зависимости от изменения уровня реализации. Он представляет собой динамическую базу для сравнения достигнутых результатов с запланированными показателями. В основе составления гибкого бюджета лежит деление затрат на переменные и постоянные. В идеальном случае гибкий бюджет составляется после анализа влияния изменений объема реализации на каждый вид затрат. Для переменных затрат определяют норму в расчете на единицу продукции (т.е. рассчитывают средние переменные затраты). На основе норм в гибком бюджете определяют общую сумму переменных затрат в зависимости от уровня реализации. Поскольку постоянные затраты не зависят от объемов производства и реализации, их сумма остается неизменной как для статического, так и для гибкого бюджетов [17, с. 270-271].

При разработке альтернативных вариантов объема реализации в рамках гибкого бюджета туристской фирме целесообразно рассчитать этот объем для каждого отдельного направления деятельности. Степень детализации такого расчета будет зависеть от масштабов деятельности фирмы. Например, можно планировать объем продаж туристских путевок в общем количестве по Европе или по каждой стране в отдельности (или даже по каждому региону). При этом логично будет учесть фактор сезонности и рассчитать объем реализации по каждому направлению в каждый сезон (летний, зимний, межсезонье). Также значительное влияние на объем продаж могут оказать резкие скачки спроса, связанные, к примеру, с неожиданным изменением политической ситуации в каком-либо туристском центре или с началом природных катаклизм.

После определения объема реализации для каждого уровня деловой активности анализируется влияние его изменений на каждый вид затрат.

Гибкий бюджет, несомненно, более трудоемкий в исполнении, чем статический, но при этом он дает руководителям при анализе отклонений более ценную информацию, соответствующую реальному положению дел фирмы.

Анализ отклонений фактических затрат от бюджетных производится на четырех уровнях.

Нулевой уровень. Здесь сравниваются показатели фактических результатов деятельности с генеральным статическим бюджетом и выявляются благоприятные и неблагоприятные отклонения.

Первый уровень. На нем определяется, за счет чего произошли отклонения фактического значения прибыли от запланированного в бюджете. Это возможно за счет:

ü изменения в объеме реализации;

ü изменения общей суммы затрат (отклонение от гибкого бюджета).

Гибкий бюджет включает доходы и затраты, скорректированные на фактический объем реализации. Статический бюджет включает доходы и затраты, исчисленные исходя из запланированного объема реализации. Различия между данными бюджетами осуществляются за счет изменения в объемах реализации. Такой анализ характеризует качество работы руководителя отдела сбыта.

Отклонение прибыли в зависимости от объема реализации рассчитывается по формуле:

±∆ПQ = (Q _гб – Q _стб)* МД^П, (1)

где ∆ПQ – отклонения прибыли в зависимости от объема реализации;

Q _гб - количество реализации продукции по гибкому бюджету;

Q _стб - фактический объем реализованной продукции по статическому бюджету;

МД^П - запланированная величина маржинального дохода.

Отклонения от гибкого бюджета характеризуются двумя факторами:

ü отклонениями в цене;

ü отклонениями в производительности труда (использования трудовых ресурсов).

Анализ отклонения от гибкого бюджета может детализироваться и углубляться по местам возникновения затрат.

Второй уровень. Здесь анализируются отклонения от гибкого бюджета по цене ресурсов, запланированных и фактически затраченных. Данное отклонение рассчитывается по формуле:

±∆ЦПР = (ФЦ _р – Ст.Ц _р )* ФQИ _р, (2)

где ±∆ЦПР – отклонение по цене приобретения ресурсов;

ФЦ _р – фактическая цена ресурсов;

Ст.Ц _р - стандартная цена приобретения ресурсов;

ФQИ _р - фактический объем использованных ресурсов [30, с. 85-86].

Ресурсы туристической фирмы делятся на внутренние и внешние. К внутренним относятся трудовые, материальные ресурсы, основные фонды и др. Внешние ресурсы для туроператора – это услуги гостиниц, транспортных организаций, ресторанов и т.п., т.е. все те услуги, которые формируют турпродукт; для турагента внешние ресурсы можно рассматривать как услуги (или турпродукты), которые он покупает у туроператора.

Третий уровень. Предполагает анализ и оценку степени эффективности использования ресурсов и рассчитывается по формуле:

±∆П = (ФQИ _р - ПQИ _р)* Ст.Ц _р, (3)

где ±∆П – отклонение по производительности;

ФQИ _р - фактический объем использования ресурсов;

ПQИ _р - планируемый объем использованных ресурсов [30, с. 85-86].

В связи со спецификой туристской деятельности третий уровень анализа применим только к внутренним ресурсам фирмы.

Бюджетирование – процесс не стихийный и не начинается сам по себе; его необходимо организовывать, правильно им управлять и при этом четко определять: кто будет заниматься разработкой бюджета, каким образом это будет сделано, и кто будет нести ответственность.

Управление бюджетированием начинается с назначения директора по бюджету. Он отвечает за подготовительный процесс, стандартизацию проектных форм, сбор и сопоставление данных, проверку информации и представление отчетов. Директором по бюджету обычно назначается финансовый директор (вице-президент по финансам); он выступает в качестве штатного эксперта и координирует действия отделов.

Комитет по бюджету – это, как правило, сформированная из руководителей верхнего звена консультативная группа, которая может включать и внешних консультантов. Комитет по бюджету является постоянно действующим органом, который занимается тщательной проверкой стратегических и финансовых планов, дает рекомендации, разрешает разногласия и оперативно вносит коррективы в деятельность предприятия.

Руководство по бюджету – это набор инструкций, отражающих политику, организационную структуру предприятия, разделение прав, обязанностей и ответственности исполнителей. Эти инструкции выполняют роль свода правил и рекомендаций для составления бюджетных программ. В инструкциях должно излагаться, что, когда, как и в какой форме нужно делать.

Уже не раз упоминалось о том, что в деятельности крупных и малых турфирм существуют различия. В крупных туристских фирмах задача организовать комитет по бюджету вполне реально осуществима. А вот в малых турфирмах бюджетирование становится дополнительной функцией непосредственных руководителей (генерального и коммерческого директоров). К процессу разработки бюджета они могут привлечь внешних консультантов в случае своей недостаточной компетенции или повышенной занятости.