Проблемні питання розподілу непрямих витрат

Для прийняття обгрунтованих рішень необхідно володіти достовірною та найбільш розгалуженою інформацією щодо формування собівартості виробленої продукції. Надзвичайно важливим завданням для підприємств стає формування такої інформації про витрати виробництва й собівартість продукції, яка б об'єктивно й оперативно відображала б господарську ситуацію в рамках підприємства, націлювала його керівництво на вибір найбільш ефективних шляхів розвитку й прийняття оптимальних управлінських рішень.

За ознакою врахування витрат до собівартості продукції виділяють прямі та непрямі витрати. Прямі витрати безпосередньо відносяться до об'єктів калькулювання, а непрямі – не враховуються до собівартості в момент їх виникнення. Непрямі витрати підприємства складають значну частину загальних витрат. Неправильне визначення витрат не тільки спотворює фінансову картину, але може стати причиною помилкових рішень керівництвом. Особливо це стосується тих випадків, коли неможливо віднести непрямі витрати на собівартість продукції та розрахувати їх частку в ціні кожного виробу.

Слід зазначити, що рентабельність виробництва залежать перш за все від зниження непрямих витрат, а не від обраного способу обліку даних витрат. При обліку непрямих витрат виникає деяка проблема яка полягає у наступному: витрати формуються у кінці звітного періоду, що зменшує оперативність виробництва. Також отримана в кінці звітного періоду собівартість вже не може вплинути ні на реалізаційну ціну, ні на фінансовий результат, оскільки продукція пішла вже на ринок. І тому можуть виникати розбіжності при порівнянні планової і фактичної ціни на ту чи іншу продукції. Також цілковитої точності і обґрунтованості при розподілі непрямих витрат досягти неможливо, крім випадків коли витрати належать до одного виду продукції.

До непрямих витрат відносяться і загальновиробничі витрати, до яких належать витрати по обслуговуванню виробництва й управлінню роботою цехів та інших підрозділів основних і допоміжних виробництв. Виділяють змінні і постійні витрати. Необхідність такого поділу зумовлена діючим порядком їх включення до собівартості.

Слід зазначити, що цей поділ витрат на змінні й постійні певною мірою умовний, тому що в чистому вигляді вони не проявляються. Справа в тому, що змінні витрати на одиницю продукції все ж змінюються у зв’язку зі змінами організаційно-технічних умов роботи підприємства, а постійні витрати змінюються при суттєвій зміні обсягу виробництва. Важко визначити які витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць) змінюються пропорційно до обсягу діяльності, а які не змінюються. У зв'язку з цим велика кількість суб'єктів господарювання взагалі не виділяє серед загальновиробничих витрат змінних чи постійних, а розподіляє всю їх суму з використанням обраної бази розподілу виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

Отже всі загальновиробничі витрати є на таких підприємствах розподіленими та включаються повністю у виробничу собівартість продукції. Тобто постає недоцільність виділення нерозподілених постійних загальновиробничих витрат і включення їх до собівартості реалізованої продукції. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються виходячи з нормальною потужності підприємства. Але визначити її, тобто очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів для багатьох підприємств є проблемою. Для українського ринку характерне нестабільне становище, тому що умови, в яких існують підприємства швидко змінюються. Механізм, що дозволяє визначити собівартість до закінчення звітного періоду, що використовується у міжнародній практиці, заснований на застосуванні нормативного методу. Суть методу полягає в тому, що підприємство заздалегідь встановлює нормативи включення витрат у собівартість продукції. Протягом звітного періоду загальновиробничі витрати включаються в собівартість готової продукції по нормах.

База розподілу повинна враховувати причинно-наслідковий взаємозв’язок між непрямими витратами і об’єктами, які є основою для їх розподілу. При виборі бази для розподілу потрібно використати такий показник, який би максимально точно забезпечив віднесення непрямих витрат на відповідні об’єкти калькулювання. Досить часто на підприємстві витрати не поділяють на змінні і постійні, але формально закріплені в Наказі про облікову політику. Це веде до того що відбувається спотворення облікових даних.

Розподіл загальновиробничих витрат здійснюється за звітний період на основі фактичних даних. Проте, на підприємствах з метою визначення собівартості продукції протягом періоду для ефективного управління, необхідна інформація про суму загальновиробничих витрат за певний проміжок часу. Якщо обліковий або технологічний період не закінчився і фактичні загальновиробничі витрати не підраховані, то необхідно застосовувати нормативні (планові) непрямі витрати, які визначають на основі нормативних ставок. Їх вираховують, як правило, як відношення фактичних загальновиробничих витрат минулого року і бази розподілу. Можливі також і інші методики визначення нормативних ставок. На невеликих підприємствах, які не включають окремі підрозділи (цехи, ланки), використовують загальну або єдину ставку нормативних витрат. Підприємства, які мають окремі підрозділи, застосовують цехові нормативні ставки загальновиробничих витрат. При цьому кожний підрозділ використовує окрему нормативну ставку, що пояснюється особливостями виробництва і різною продукцією, яку виготовляють у підрозділах.

Однією з умов правильного визначення фактичної виробничої собівартості продукції є правильне документування видачі ресурсів, нарахування заробітної плати, точне віднесення витрат до конкретних об'єктів калькулювання. На підприємствах цей процес не відслідковується, як результат: матеріали отримують для виробництва одного об'єкту, а використовують для декількох, наряди на відрядні роботи теж виписуються неправильно. Отже виробнича собівартість одних об'єктів калькулювання буде завищеною, а інших заниженої. Окрім всього перерахованого існують наступні проблеми: правильне обрання бази розподілу загальновиробничих витрат; розробка відомостей аналітичного обліку витрат виробництва, правильне списання витрат допоміжних виробництв на основне виробництво.

Існує досить багато методів щодо визначення розподілу загальновиробничих витрат. Кожен метод має свою специфіку і величина змінних і постійних витрат буде залежати від обраного способу розподілу. Отже, здійснити поділ загальновиробничих витрат на змінні та постійні науково обґрунтованим шляхом на практиці дуже складно. Такий поділ завжди буде умовним через ряд причин.

На практиці для розподілу загальновиробничих витрат між їх носіями можна використовувати такі бази: період роботи виробничих робітників; заробітну плату виробничих робітників; кількість відпрацьованих обладнанням машино-годин; прямі витрати; обсяг виготовленої продукції; витрати на утримання та обслуговування машин та обладнання. Кожному способу властиві як позитивні, так і негативні риси. Вибираючи спосіб розподілу витрат, необхідно враховувати конкретні умови діяльності кожного підприємства, оскільки в умовах навіть однієї галузі промисловості технологічні умови та умови виробництва можуть істотно відрізнятися. доцільно використовувати декілька баз розподілу, за допомогою яких можна досягти більш об'єктивних результатів. При виборі слід враховувати особливості виробництва і продукції, що виробляється.

Важливим моментом залишається пошук оптимального методу розподілу загальновиробничих витрат. Таким чином існує необхідність перегляду діючої нормативної бази, що регулює облік витрат виробництва, та методології обліку цієї ділянки, а також здійснення контролю на підприємствах за їх дотриманням.

Залишаються невирішеними питання щодо впливу непрямих витрат на формування собівартості продукції, аналіз темпів зміни питомих непрямих витрат, не визначена оптимальна структура непрямих витрат.

В березні 2011 року було внесено зміни до П(С)БО 16. Дані нововведення перш за все стосуються формування собівартості продукції (робіт, послуг). Введені зміни до П(С)БО 16 дають змогу спростити облік загальновиробничих витрат. Змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати у виробничій собівартості вже пропонується не розподіляти, що дозволить зменшити кількість обчислень і плутанини в обліку. А до собівартості включаються прямі витрати, а саме:

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- амортизація виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг;

- вартість придбаних послуг, прямо пов’язаних з виробництвом продукції (товарів),

- інші виконані роботи, надані послугу;

- прямі витрати, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну). При застосуванні такого підходу інформація про суму загальновиробничих витрат розкривається у Звіті про фінансові результати окремою статтею, тобто загальновиробничі витрати вже списуватимуться на фінансові результати. Даний метод аналогічний до підходу визначеного Податковим кодексом. Тобто певні зміни із законодавчої сторони вже приймаються, залишається тільки втілити їх на практиці і переглянути діяльність підприємства.

1.Чумаченко М. П(С)БО 16 «Витрати» таки перешкоджає економічній роботі на підприємстві //Бухгалтерський облік і аудит. – 2007. - № 10. - С. 3-10.

2. Голов С. Чи перешкоджає П(С)БО 16 «Витрати» економічній роботі на підприємстві? //Бухгалтерський облік і аудит. – 2007. - № 5. - С. 3-10.

3.П(С)БУ 16 «Витрати» Затв. МФ України від 31.12.99 р. № 318. Із змінами внесеними в березні 2011 року.

4. Губа Є. Себестоимость и цена // Справочник экономиста.-2011.-С. 85.

5. Бородкін О. М. Про формування і облік собівартості продукції за ринкових умов //Бухгалтерський облік і аудит. – 2007. - № 3. - С. 12-18.

6. Білоусова І. В. Проблеми розвитку управлінського обліку в Україні //Бухгалтерський облік і аудит. – 2008. - № 2. – С. 25-29.