Ряд показателей формы №11 «Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) и других нефинансовых активов» и других форм статистической отчетности не тождественны аналогичным показателям, содержащимся в формах финансовой отчетности. Это обусловлено различиями в составе основных средств и нематериальных активов в бухгалтерском учете и в статистике:
1) при составлении статистической отчетности в состав основных средств не включаются земельные участки, объекты природопользования, а также капитальные вложения на их улучшение (в том числе на коренное улучшение земель – на осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) [6, пункт 4]. Данное имущество включается в состав «других нефинансовых активов» (раздел IV);
2) при составлении статистической отчетности в состав основных средств включаются, так называемые, произведенные нематериальные основные фонды, если их стоимость не учтена в стоимости исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, отраженной в разделе IV формы (по строке 61) [6, пункт 7]. Согласно используемым в статистике методологическим подходам, нематериальные активы должны подразделяться на произведенные и непроизведенные. Под произведенными нематериальными активами, относимыми согласно ОКОФ к нематериальным основным фондам, понимается информация (результат производства, прежде всего – интеллектуальной деятельности), нанесенная на сравнительно малоценный материальный носитель, в том числе: геологоразведочные работы; компьютерное программное обеспечение; оригинальные произведения развлекательного жанра, литературы или искусства; наукоемкие промышленные технологии; прочие нематериальные основные фонды;
3) в статистике применяется термин «учетный износ», объединяющий используемые в бухгалтерском учете понятия амортизации и износа. [6, пункт 19]. Учетный износ включает: а) начисленную амортизацию – по основным фондам, по которым осуществляется начисление амортизации; б) начисленный износ – по основным фондам, по которым амортизация не начисляется, но износ определяется и учитывается на забалансовых счетах (износ жилищного фонда, износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов). По основным фондам, по которым в соответствии амортизация не начисляется и износ не определяется (например, земельные участки, объекты природопользования), учетный износ принимается равным нулю.
Анализ соответствия показателей финансовой отчетности
И налоговых деклараций
Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (Налоговый кодекс, статья 80, пункт 1 [9]).
Данные финансовой отчетности соответствуют отдельным показателям следующих налоговых деклараций:
1) по налогу на имущество организаций (налоговый расчет по авансовому платежу). Порядок составления декларации регламентирован Инструкцией [12];
2) по налогу на прибыль организаций. Порядок составления декларации регламентирован Инструкцией [13].
Декларация и налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество содержат показатели, имеющиеся в форме №1 «Бухгалтерский баланс».
Налоговая декларация составляется налогоплательщиками за налоговый период. Расчеты по авансовым платежам, по общему правилу, составляются налогоплательщиками за отчетные периоды.
Налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (Налоговый кодекс РФ, статья 379 [9]). Следовательно, отдельные показатели налоговых расчетов по авансовым платежам по налогу на имущество, декларации по налогу на имущество и формы №1, составленных за первый квартал, полугодие и девять месяцев и один год будут тождественны (таблица 2.16).
Таблица 2.16 – Тождественные показатели декларации по налогу на имущество организаций
и формы №1 «Бухгалтерский баланс»
| Показатель декларации по налогу на имущество организаций | Показатель формы №1 «Бухгалтерский баланс» |
| Остаточная стоимость основных средств, раздел 2, строки 020, 050, 080, 110, 140 – на начало и на конец года и каждого квартала | Основные средства, строка 120, графа 3 – на начало отчетного периода, графа 4 – на конец отчетного периода |
Декларация по налогу на прибыль организаций содержит показатели, приводимые в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» и в форме №3 «Отчет об изменениях капитала».
Тождественные показатели декларации по налогу на прибыль и формы №3 «Отчет об изменениях капитала» представлены в таблице 2.17.
Таблица 2.17 – Тождественные показатели декларации по налогу на прибыль организаций
и формы №3 «Отчет об изменениях капитала»
| Показатель декларации по налогу на прибыль организаций | Показатель формы №3 |
| Сумма дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде – всего, раздел А «Расчет налога на прибыль с доходов в виде дивидендов (доходов от долевого участия в других организациях, созданных на территории Российской Федерации)», стр. 010 | Сумма дивидендов за отчетный год, соответствующая строка |
В соответствии с пунктом 2 статьи 285 НК РФ отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. Налоговым периодом по налогу признается календарный год.
Отдельные показатели декларации по налогу на прибыль и формы №2 «Отчет о прибылях и убытках», составленных за первый квартал, полугодие и девять месяцев и один год будут тождественны. Так, например, строка 180 листа 02 «Сумма исчисленного налога на прибыль – всего» декларации по налогу на прибыль должна быть равна строке 150 отчета о прибылях и убытках «Текущий налог на прибыль».
Некоторые показатели декларации по налогу на прибыль имеют сходные названия с показателями формы №2 «Отчет о прибылях и убытках» и формы №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу», но не являются тождественными им. Это связано с различиями в бухгалтерском и налоговом учете. Перечни таких показателей и объяснения причин их нетождественности приведены в таблицах 2.18 и 2.19.
Таким образом, финансовая отчетность содержит ряд показателей, тождественных данным статистической отчетности и налоговых деклараций. В то же время, в финансовой отчетности имеются показатели, сходные по названию с показателями статистической отчетности и налоговых деклараций, но отличающиеся от них по содержанию. Их существование обусловлено отличиями бухгалтерского учета от статистического и налогового.
Таблица 2.18 – Сходные по названию, но нетождественные показатели декларации по налогу на прибыль организаций
и формы №2 «Отчет о прибылях и убытках»
| Декларация по налогу на прибыль организаций | Форма №2 «Отчет о прибылях и убытках» | ||||
| показатель декларации | причина нетождественности аналогичному по названию показателю в ф. №2 | ссылка на нормативный акт | показатель формы №2 | причина нетождественности аналогичному по названию показателю в декларации по налогу на прибыль организаций | ссылка на нормативный акт |
| «Доходы от реализации – всего», лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций», строка 010 | В состав доходов от реализации включается выручка от реализации прочего имущества (отличного от готовой продукции, товаров, приобретенных для перепродажи, работ, услуг) и имущественных прав | НК [9] (пункт 3 статьи 38 и пункт 1 статьи 249), содержание приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций | «Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)», соответствующая строка | Выручка от реализации прочего имущества и имущественных прав относится к прочим доходам и, соответственно, не включается в сумму выручки от продаж | ПБУ 9/99 «Доходы организации» [14] (пункты 5 и 7) |
| Доходы могут определяться кассовым методом, то есть по мере фактического получения денежных средств, иного имущества и т.п. | НК [9] (пункт 2 статьи 273) | Выручка признается, если организация имеет право на ее получение, независимо от того, получена она фактически или нет | ПБУ 9/99 «Доходы организации» [14] (пункт 12 «а») |
Продолжение таблицы 2.18
| Декларация по налогу на прибыль организаций | Форма №2 «Отчет о прибылях и убытках» | ||||
| показатель декларации | причина нетождественности аналогичному по названию показателю в ф. №2 | ссылка на нормативный акт | показатель формы №2 | причина нетождественности аналогичному по названию показателю в декларации по налогу на прибыль организаций | ссылка на нормативный акт |
| «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации», лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций», строка 030 | Состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, соответствует составу этих доходов. Поэтому в состав рассматриваемых расходов включается стоимость реализованного прочего имущества (отличного от готовой продукции, товаров приобретенных для перепродажи, работ, услуг) и имущественных прав | НК [9] (пункт 3 статьи 38 и пункт 1 статьи 253), содержание приложения 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций | «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг», соответствующая строка | Стоимость реализованного прочего имущества и имущественных прав относится к прочим расходам и, соответственно, не включается в себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг | ПБУ 10/99 «Расходы организации» [15] (пункт 11) |
| Расходы могут определяться кассовым методом, то есть после фактической оплаты материальных, трудовых и ресурсов, услуг и т.п. | НК [9] (пункт 3 статьи 273) | Расходы признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от оплаты производственных ресурсов | ПБУ 10/99 «Расходы организации» [15] (пункт 18) |
Окончание таблицы 2.18
| Декларация по налогу на прибыль организаций | Форма №2 «Отчет о прибылях и убытках» | ||||
| показатель декларации | причина нетождественности аналогичному по названию показателю в ф. №2 | ссылка на нормативный акт | показатель формы №2 | причина нетождественности аналогичному по названию показателю в декларации по налогу на прибыль организаций | ссылка на нормативный акт |
| «Доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде», приложение 1 к листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы», строка 101; «Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде», приложение 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам», строка 301 | Приводятся только те суммы выявленных доходов (убытков) прошлых лет, по которым не представляется возможным определить конкретный период совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы. Чаще всего конкретный период, к которому относятся доходы (убытки), определить можно. В этом случае в налоговый орган представляется уточненная налоговая декларация за тот период, в котором была допущена ошибка, а в текущем периоде исправления не учитываются для целей налогообложения | НК [9] (пункт 1 статьи 54; пункт 10 статьи 250; подпункт 1, пункта 2, статьи 265); [13] пункт 7.3 | «Прибыль (убыток) прошлых лет», «Расшифровка отдельных прибылей и убытков», графа 3 – прибыль за отчетный период | В отличие от налогового учета, выявленная прибыль прошлых лет приводится в размере всей ее суммы | ПБУ 9/99 «Доходы организации» [14] (раздел IV) |
Таблица 2.19 – Сходные по названию, но нетождественные показатели декларации по налогу на прибыль организаций
и формы №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»
| Декларация по налогу на прибыль организаций | Форма №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» | ||||
| показатель декларации | причина нетождественности аналогичному по названию показателю в ф. № 5 | ссылка на норматив-ный акт | показатель формы №5 | причина нетождественности аналогичному по названию показателю в декларации по налогу на прибыль организаций | ссылка на нормативный акт |
| «Сумма начисленной амортизации, за отчетный (налоговый) период – всего», приложение 2 к листу 02, строка 131 | Различие в составе амортизируемого имущества по налоговому и бухгалтерскому учету. В налоговом учете амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено 25 гл. НК РФ) с первоначальной стоимостью более 20 000 рублей. Данное имущество стоимостью не более 20 000 рублей к амортизируемому не относится, а сразу включаются в материальные расходы при отпуске его в эксплуатацию | НК [9] (пункт 1 статьи 256; подпункт 3 пункта 1 статьи 254) | Амортизация, раздел «Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)», строка 740, графа 3 – за отчетный период | Различие в составе амортизируемого имущества по налоговому и бухгалтерскому учету. В бухгалтерском учете, в зависимости от учетной политики организации объекты стоимостью до 20000 руб. могут входить в состав основных средств. Для нематериальных активов стоимостной критерий нормативными актами не установлен | ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [10] (пункт 4); ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» [11] (пункт 3) |
| Различия в составе расходов, включаемых в первоначальную стоимость амортизируемого имущества | НК [9] (статья 257) | Различия в составе расходов, включаемых а первоначальную стоимость амортизируемого имущества | ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [10] (пункт 8) | ||
| На величину амортизационных отчислений не влияет переоценка основных средств | НК [9] (пункт 1 статьи 257) | Величина амортизационных отчислений по основным средствам изменяется при проведении их переоценки | ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [10] (пункты 14 и 19) | ||
| Перечень объектов, по которым амортизация не начисляется в налоговом учете шире, чем в бухгалтерском | НК [9] (пункт 2 статьи 256) | Перечень объектов, по которым амортизация не начисляется в налоговом учете шире, чем в бухгалтерском | ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [10] (пункт 17) |
Резюме
Сопоставление показателей статистической и финансовой отчетности служит дополнительной контрольной процедурой, способствующей оценке достоверности соответствующей информации.
Состав форм статистической отчетности для конкретной организации может определяться: видом деятельности, численностью работников и другими факторами.
Финансовая отчетность содержит показатели, тождественные данным статистической отчетности и налоговых деклараций. В то же время, сходные по названиям показатели финансовой отчетности, статистических отчетов и налоговых деклараций, могут быть нетождественными в случаях несоответствия:
1) отчетных периодов, которыми могут быть как отдельные месяцы или кварталы, так и периоды с начала года до конца отчетного месяца или квартала;
2) смыслового наполнения терминов, используемых в бухгалтерском учете, статистике и налогообложении;
3) методов расчета данных показателей.
