Методи оцінки собівартості запасів. Незалежно від обраної підприємством системи обліку запасів (постійної чи періодичної), виникає необхідність у визначенні вартості реалізованих (витрачених)

Незалежно від обраної підприємством системи обліку запасів (постійної чи періодичної), виникає необхідність у визначенні вартості реалізованих (витрачених) запасів та їх залишку на кі­нець звітного періоду. Це зумовлено тим, що підприємства одер­жують запаси протягом звітного періоду багато разів за різними договірними цінами.

Облікова практика закордонних компаній базується на при­пущенні, що надходження і продаж (відпуск у виробництво) за­пасів трактується як потік вартостей, а не як потік фізичних оди­ниць. Виняток становлять випадки, коли кожна одиниця запасів, реалізована упродовж звітного періоду чи наявна на кінець пе­ріоду, може бути ототожнена з її фактичними витратами.

Існує декілька загальноприйнятих методів оцінки кінцевих запасів і відповідно величини, яка списується на собівартість ре­алізованої продукції, зокрема:

- метод специфічної ідентифікації (specific identification method);

- метод середньозваженої собівартості (average cost method);

- метод ФІФО (FIFO ─ first-in, first-out method);

Метод специфічної ідентифікації ─ метод оцінки запасів, за якого кожна одиниця запасів ототожнюється з її фактичними витратами. На практиці цей метод застосовується в компаніях, які торгують дорогими та унікальними товарами, які не заміню­ють одне одного (наприклад, автомобілями, промисловим облад­нанням, виробами мистецтва).

Метод середньозваженої собівартості припускає, що собі­вартість одиниці реалізованої продукції чи кінцевих запасів має однакову вартість ─ середньозважену вартість.

У періодичній системіобліку запасів середньозважена вар­тість одиниці запасів розраховується в кінці звітного періоду за формулою:

 

Вартість продукції,

Середньозважена вартість = наявної для продажу (2)

одиниці продукції Кількість продукції,

наявної для продажу

 

У постійній системіобліку запасів метод середньозваженої вартості одиниці запасів має свої особливості, зумовлені тим, що середньозважена вартість одиниці запасів стає ковзаючою се­редньозваженою вартістю одиниці запасів (moving-average unit cost). Це означає, що середньозважена вартість одиниці запасів розраховується після кожного придбання товарів шляхом ділен­ня вартості продукції, наявної для продажу, на кількість продук­ції, наявної для продажу. Розрахована середньозважена вартість одиниці запасів потім використовується для визначення вартос­ті реалізованих товарів доти, доки не придбано нові партії про­дукції.

Метод середньозваженої вартості є досить простим у застосу­ванні та використовується тоді, коли підприємство торгує вели­кою кількістю недорогих товарів, наприклад, у супермаркетах. Водночас цей метод не відображає динаміки цін протягом звіт­ного періоду.

Метод ФІФО базується на припущенні, що запаси викорис­товуються в тій послідовності, в якій вони надходили на підпри­ємство, тобто запаси, які першими реалізовуються (відпускають­ся у виробництво), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів. Кінцевий залишок запасів складається з одиниць запасів, що були придбані або вироблені останніми.

Слід зауважити, що використання методу ФІФО в періодич­ній системі обліку запасів дасть такі самі результати стосовно вартості кінцевого залишку запасів і вартості реалізованої про­дукції, що й у постійній системі обліку.

ФІФО є найбільш поширеним методом оцінки собівартості за­пасів у закордонній практиці. Цей метод виправдовує себе в умо­вах низької інфляції, а за високої інфляції призведе до завищення вартості матеріальних залишків, заниження собівартості готової продукції та, як наслідок, завищення результатів від реалізації.

Метод ЛІФО (цей метод скасовано – в Україні він не застосовується!!!) базувався на припущенні, що запаси використо­вуються в послідовності, що є протилежною їх надходженню на підприємство, тобто запаси, які першими реалізуються (відпус­каються у виробництво), оцінюються за собівартістю останніх за часом надходження запасів. Кінцевий залишок запасів складаєть­ся з одиниць запасів, які були придбані або вироблені першими.

У періодичній системі облікуправило «останній прийшов ─ перший пішов» застосовується до всіх надходжень запасів і всіх продаж у кінці звітного періоду.

У постійній системі облікувикористовується те ж правило, але декілька разів упродовж звітного періоду ─ кожного разу, при реалізації продукції (відпуску у виробництво).

На відміну від методу ФІФО, застосування методу ЛІФО дасть різні результати у веденні постійного та періодичного облі­ку запасів.

Перевага методу ЛІФО полягає в тому, що більш висока собі­вартість проданої продукції більшою мірою відповідає вартості поповнення запасів, необхідних для продовження функціону­вання підприємства. У періоди інфляції метод ЛІФО показує найбільшу собівартість проданих товарів, оскільки відображає останні ціни, що постійно зростають. Він призводить до того, що вартість одиниці кінцевих запасів в собівартості проданої про­дукції занижено порівняно з купівельною ціною. Кінцеві залиш­ки обліковуються за цінами запасів, що надійшли раніше, і тому прибуток виявляється заниженим. В умовах високої інфляції метод виправдовує себе тим, що вартість запасів, що списуються, буде максимально наближеною до поточних ринкових цін. Вада методу ЛІФО полягає в тому, що запаси в балансі відображають­ся за давнішими цінами.

Застосування різних методів оцінки вибуття запасів у постій­ній та періодичній системі їх обліку розгляньмо на прикладі 1.

Приклад 1

Закордонна компанія «Miracle» купує шоколад у виробників і перепродує його магазинам роздрібної торгівлі. На 01.01.2012 р. запаси компанії становили 10000 штук за ціною 7 доларів кож­на. Упродовж першого кварталу 2012 р. компанією було прове­дено такі операції, пов’язані із запасами:

20 січня куплено 3000 одиниць за ціною 7,50 доларів за одиницю.

3 лютого продано 8000 одиниць за ціною 11 доларів за одиницю.

10 березня куплено 5000 одиниць за ціною 8 доларів за оди­ницю.

Станом на кінець кварталу залишок запасів шоколаду стано­вив 10 000 штук.

Визначимо вартість проданих запасів товарів і вартість залиш­ку запасів товарів станом на 31.03.2012 р., використовуючи такі методи: а) середньозваженої вартості; б) ФІФО; при­пускаючи, що компанія використовує періодичну систему обліку.

Метод середньозваженої вартості:

 

Середньозважена (10000x$7) + (3000x$7,5) + (5000x$8)

вартість = --------------------------------------------------- = = $7,36.

одиниці продукції 18 одиниць

 

Вартість залишку запасів на 31.03.2012 р. = 10000 од. х $7,36 = = $73 600.

Собівартість проданої продукції = $70 000 + $62 500 - $73 600 = = $58 900.

Метод ФІФО:

Вартість залишку запасів на 31.03.2012р. = 5000 х $8 + 3000 х $7,5 + 2000 х $7 = $76 500.

Собівартість проданої продукції = 8000 од. х $7 = $56 000.

У періодичній системі обліку зазначені вище операції супро­воджуються такими записами:

1) Придбання запасів 20 січня:

Дебет Закупки 22 500

Кредит Рахунки до оплати 22 500

2) Продаж придбаних запасів 3 лютого:

Дебет Рахунки до отримання 88 000

Кредит Дохід від продажу 88 000

3) Придбання запасів 10 березня:

Дебет Закупки 40 000

Кредит Рахунки до оплати 40 000

4) Здійснення коригуючого бухгалтерського запису на кінець кварталу (31.03.2012р.) з використанням різних методів оцінки запасів:

Таблиця 1

Проведення	Середньозваженої собівартості	ФІФО
Дт Собівартість реалізованої продукції
Дт Запаси (на кінець періоду)	73 600
Кт Запаси (на початок періоду)
Кт Закупки

 

Тепер визначимо вартість проданих запасів товарів і вартість залишку запасів товарів станом на 31.03.2012р., використовую­чи ті самі методи, але припускаючи, що компанія веде постійну систему обліку запасів.

Метод середньозваженої вартості:

Таблиця 2

Дата	Вартість придбаних запасів	Собівартість проданих запасів	Загальна вартість залишку запасів	Середньозважена вартість одиниці
01.01	10 000 х $7 = = $70 000	-	$70 000	$7
20.01	3000 х $7,50 = = $22 500	-	70 000 + 22 500 = = $92 500	$92 500/13 000 = =$7,115
03.02	-	8000 х $7,115 = = $56 923	5000 х $7, 115 = =$35577	$7,115
10.03	5000 х $8 = = $/10 000	-	35 577 + 40 000 = = $75 577	$75577/10000 = = $7,558

 

Метод ФІФО:

Собівартість проданої продукції = 8000 од. х $7 = $56 000.

Вартість залишку запасів па 31.03.2012 р. = 5000 х $8 + 3000 х $7,5 + 2000 х $7 = $76 500.

За постійної системи обліку відображення зазначених вище операцій супроводжується такими проводками:

1) Придбання запасів 20 січня:

Дебет Запаси 22 500

Кредит Рахунки до оплати 22 500

2) Продаж придбаних запасів 3 лютого:

2.1) Дебет Рахунки до отримання 88 000

Кредит Дохід від продажу 88 000

2.2) Відображення собівартості проданої продукції:

Таблиця 3

 

Проведення	Середньо­зваженої собівартості	ФІФО
Дебет Собівартість реалізованої продукції Кредит Закупки		56 000

 

3) Придбання запасів 10 березня:

Дебет Запаси 40 000

Кредит Рахунки до оплати 40 000.

Окрім розглянутих методів оцінки запасів, у закордонній та вітчизняній практиці використовуються також спеціальні методи, зокрема:

- метод стандартних витрат (standard cost method);

- метод роздрібних цін (retail method).

Метод стандартних витрат полягає в тому, що собівартість за­пасів оцінюється на основі стандартних витрат на одиницю запа­сів. Ці стандартні витрати враховують нормативні рівні вико­ристання основних і допоміжних матеріалів, праці, економічної та виробничої потужності.

Метод роздрібних цін застосовується підприємствами роз­дрібної торгівлі для оцінки великої кількості одиниць запасів, що швидко змінюються і дають однаковий прибуток. Собівар­тість запасів визначається зменшенням вартості продажу запасів на відповідний відсоток валового прибутку.

У МСБО 2 «Запаси» містяться такі вимоги щодо методів оцінки собівартості запасів. Для одиниць запасів, які не є взає­мозамінними, собівартість слід визначати способом використан­ня конкретної ідентифікації їхньої індивідуальної собівартості. Конкретна ідентифікація означає, що конкретні витрати ототожнюються з одиницями запасів.

Собівартість одиниць запасів, які є взаємозамінними, може ви­значатися з використанням методу ФІФО або середньозваженої вартості. Застосування методу ЛІФО діючим на сьогодні МСБО 2 забороняється.

Метод стандартних витрат і метод роздрібних цін можуть використовуватись у тому випадку, коли результати приблизно дорівнюють фактичній собівартості.

МСБО 2 також вимагає, щоби для всіх одиниць бухгалтерсько­го обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умо­ви використання, застосовувався тільки один із наведених методів.

В Україні, згідно з ПСБО 9 «Запаси», за відпуску запасів у виробни­цтво, продажу та іншого вибуття оцінка їх здійснюється за одним з таких методів:

• ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

• середньозваженої собівартості;

• собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);

• нормативних затрат;

• ціни продажу.

На відміну від вимог міжнародних та українських стандартів, використання методу ЛІФО дозволено американськими стан­дартами. Слід також зауважити, що багато американських ком­паній використовують метод ЛІФО для зовнішньої звітності та в податкових цілях, але ведуть внутрішній облік, використовую­чи метод ФІФО або метод середньозваженої собівартості. Пере­хід на метод ЛІФО здійснюється в кінці звітного періоду і не відображається на рахунках бухгалтерського обліку компанії. Одначе деякі компанії здійснюють бухгалтерські записи, щоби показати різницю між методом, якого застосовує компанія, і ме­тодом ЛІФО. У такому випадку використовується контррахунок до рахунку «Запаси», який називається «Резерв ЛІФО» (LIFO reserve, Lifo allowance). У примітках до фінансової звіт­ності такі компанії розкривають інформацію про вартість кінце­вих запасів, розраховану за методом, що використовується для внутрішнього обліку, та суму резерву ЛІФО.

Основні терміни і поняття:

запаси;

метод ЛІФО;

метод роздрібних цін;

метод середньозваженої вартості;

метод специфічної ідентифікації;

метод стандартних витрат;

метод ФІФО;

методи розрахунку собівартості запасів;

періодична система обліку запасів;

постійна система обліку запасів;

правило нижчої вартості;

резерв ЛІФО;

собівартість запасів;

чиста вартість реалізації запасів.

Питання для перевірки знань на практичному занятті

1. Дайте визначення запасів, яке наведене у МСБО 2 «Запаси».

2. На які групи класифікуються запаси підприємств в обліку США та України?

3. Згідно з МСБО 2 «Запаси», за якою вартістю запаси повинні відоб­ражатись у балансі підприємства?

4. Які витрати включаються у собівартість запасів, згідно з міжнарод­ними та американськими стандартами?

5. Від чого, згідно з американськими стандартами, залежить відобра­ження в обліку покупця товарів у дорозі?

6. У чому полягає суть постійної системи обліку запасів?

7. Охарактеризуйте періодичну систему обліку запасів.

8. У чому полягає основна відмінність між періодичною та постійною системами обліку запасів?

9. Як здійснюється розрахунок собівартості запасів за:

а) методом середньозваженої вартості;

б) методом ФІФО?

9. Який з методів оцінки запасів приводить до однакових результатів у періодичній та постійній системах обліку?

10. Згідно з МСБО 2 «Запаси», який метод оцінки собівартості запасів заборонено використовувати?

11. Поясніть, що таке резерв ЛІФО?

Задачі для практичних занять та самостійної роботи

Задача 1

За підрахунками американської компанії «Rainbow», станом на 31.12.2012р. кінцеве сальдо на рахунку «Запаси» становило 300 000 доларів.

Необхідно:

Проаналізувати такі операції щодо правильності їх відображення на рахунку «Запаси» та визначити правильну вартість запасів, яка має бути відображена у балансі компанії «Rainbow» на 31.12.2012 р.

1) 27.12.2012 р. на користь компанії «Rainbow» було відвантажено товари на умовах FOB destination (франко-борт-пункт призначення). Станом на 31.12.2012 р. товари ще були в дорозі. Сума рахунку-фактури на ці товари становила 25 000 доларів та була врахована у визна­ченні кінцевого залишку запасів компанії «Rainbow».

2) 28.12.2012р. покупцеві було відвантажено товари на загальну су­му 5000 доларів на умовах FOB shipping point (франко-борт-пункт відвантаження). Станом на 31.12.2012 р. товари ще були в дорозі. Вар­тість відвантажених товарів не було враховано у визначенні кінцевого залишку запасів компанії «Rainbow».

3) Станом на 31.12.2012 р. компанія «Rainbow» мала залишок това­рів на суму 9000 доларів, що були отримані нею на умовах консигнації від фірми «Joy». Вартість цих товарів було враховано у визначенні кін­цевого залишку запасів компанії «Rainbow».

4) Станом на 31.12.2012 р. компанія «Rainbow» мала товари на суму 4000 доларів, що були передані нею на умовах консигнації фірмі «Almond». Вартість цих товарів не було враховано у визначенні кінце­вого залишку запасів компанії «Rainbow».

Задача 2

Американська корпорація використовує періодичну систему облі­ку запасів. За лютий 2012 р. наявна така інформація про запаси то­варів:

01.02 - залишок запасів на початок місяця - 3000 штук по $7 за оди­ницю;

09.02 - куплено 10 000 шт. за $6,50 за 1 шт.;

15.02 - продано 7000 шт. за $10 за 1 шт.;

19.02 - куплено 5000 шт. за $6 за 1 шт.;

25.02 - продано 6000 піт. за $9,50 за 1 шт.;

28.02 - залишок запасів на кінець місяця - 5000 шт.

Необхідно:

Обчислити вартість проданих запасів товарів і вартість залишку за­пасів товарів станом на 28.02. використовуючи такі методи:

а) середньозваженої вартості;

б) ФІФО.

Задача 3

Умови та вимоги задачі є аналогічними задачі №2, але компанія застосовує постійну систему обліку запасів.

Задача 4

Залишок запасів товарів в американській компанії на початок 2013 р. становив 20 000 одиниць вартістю 10 доларів кожна. Компанія використовує періодичну систему обліку запасів.

Упродовж першого півріччя 2013 р. компанією було здійснено такі операції:

10.01.2013 р.- куплено 50 тис. одиниць запасів товарів за ціною 10,50 доларів кожна;

19.01.2013 р.- продано 60 тис. одиниць товарів за ціною 13 доларів кожна;

16.02.2013 р.- куплено 30 тис. одиниць запасів товарів за ціною 11 доларів кожна.

05.03.2013 р.- продано 35 тис. одиниць запасів товарів за ціною 14 доларів кожна.

20.04.2013 р.- куплено 60 тис. одиниць запасів товарів за ціною 11,50 доларів кожна.

21.05.2013 р.- продано 55 тис. одиниць запасів товарів за ціною 14 доларів кожна.

Залишок запасів станом на 30.06.2013 р. склав 10 000 одиниць.

Необхідно:

1. Відобразити зазначені вище операції на рахунках бухгалтерсько­го обліку.

2. Обчислити вартість проданих запасів товарів і вартість залишку запасів товарів станом на 30.06.2013 р. та здійснити необхідні коригу­вальні бухгалтерські записи, використовуючи такі методи:

а) середньозваженої вартості;

б) ФІФО.

Задача 5

Умови і вимоги задачі є аналогічними задачі № 4, але компанія застосовує постійну систему обліку запасів.

 

 

Самостійна робота

Перекласти на англійську мову (переклад виконати письмово у зошиті) та вміти розповісти усно про запаси такий уривок тексту:

Згідно з МСБО 2 «Запаси», запаси ─ це активи, які: утримуються для продажу за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва для такого продажу або існують у формі основних чи допоміжних матеріалів для споживання у виробничому процесі або в наданні послуг.

У США запаси класифікують на дві групи: торговельні запаси і виробничі запаси. Виробничі запаси складаються з сировини і матеріалів, незавершеного виробництва і гото­вої продукції.

В Україні, згідно з П(С)БО 9, запаси включають:

• сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробни­цтва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговуван­ня виробництва й адміністративних потреб;

• незавершене виробництво;

• готову продукцію;

• товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та утримуються підприємством із метою подальшого продажу;

• малоцінні та швидкозношувані предмети;

• поточні біологічні активи, а також сільськогосподарська продукція і продукція лісового господарства.

Оцінку запасів проводять під час таких господарських операцій:

1) при надходженні запасів. При надходженні запасів на підприємство запаси оцінюють за собівартість придбання.

2) на дату балансу. На дату балансу запаси оцінюють таким чином: Залишок запасів на початок періоду + Запаси, що надійшли – Запаси, що вибули = Залишок запасів на кінець періоду.

3) при вибутті. Під вибуттям розуміють продаж запасів, споживання запасів для виробництва, псування. При вибутті із підприємства запаси оцінюють такими методами: метод ідентифікованої вартості, середньозваженої собівартості, ФІФО, нормативних витрат, ціни продажу.

 

Для нотаток: