Незважаючи на те, що порядок проведення інвентаризації, її періодич-ність теж мають визначатись за обліковою політикою підприємства, причому з дотриманням Інструкції Мінфіну України № 69, де вимога щодо створення цієї комісії є обов'язковою, віднесення як першого, так і другого до процедур уявляється неправомірним. Указаний порядок проведення інвентаризації, на наш погляд, треба розглядати як одне з окремих Положень, що повинні додаватись до наказу про облікову політику.
Як процедуру можна, на наш погляд, тлумачити власне дії, які будуть виконуватись цією комісією. Для прикладу, Мінфіном України наказом від 22.11.2004 р, №731 внесено зміни до пп. 11.7 Інструкції по інвентаризації такого змісту: «При виявленні придатних для використання об'єктів основних засобів, залишкова вартість яких дорівнює нулю, постійно діюча (робоча) інвентаризаційна комісія оформлює пропозицію щодо визначення її справедливої вартості». Таким чином, звідси випливають принаймні дві процедури:
1) визначення справедливої вартості — суми, за якою може бути здійснений облік активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними й незалежними сторонами, що пов’язане з низкою дій — від вивчення прайс— листів до отримання експертних висновків, розрахунків дооцінки (уцінки) об'єктів тощо;
2) розрахунок ліквідної вартості — суми коштів або вартості інших активів, які підприємство може отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації) за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією), і це теж зумовлює виконання певних дій: визначення зносу об'єкта, калькуляцію витрат на ліквіда-цію та ін.
Подібним чином ця постійно діюча (робоча) інвентаризаційна комісія в межах своїх повноважень, що визначені Порядком проведення інвентаризації, здійснює інші процедури, які пов'язані з виявленням відповідності фактичної наявності активів, відображеної в облікових регістрах, встановленням застарілих або таких, які не використовуються і не потрібні на підприємстві чи втратили певною мірою свою якість, зрештою, фіксування це в інвентаризаційних описах аж до визначення нестач (надлишків) включно.
Не дивлячись на те, що елементи облікової політики не можна однозначно відносити лише до таких, які забезпечують складання звітності, інші автори теж дотримуються думки щодо необхідності включення до відповідного наказу подібних елементів, розглядаючи їх у контексті процедур: відповідальності за ведення бухгалтерського обліку; форми ведення бухгалтерського обліку; робочий план рахунків; технологію обробки облікової інформації; періодичність і порядок проведення інвентаризації, а також за-твердження складу постійно діючої інвентаризаційної комісії; документооборот із затвердженням у наказі первинних документів, які використовуються на підприємстві; обов'язки і склад технічної ради по підприємству; порядок організації матеріальної відповідальності на підприємстві; порядок ведення управлінського обліку; відповідальність за оподаткування.
Спірність такого тлумачення цих елементів облікової політики як процедур особливо помітна, якщо порівняти їх з іншими, які Л. Пантелійчук та І. Байло, вважають методами ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності:
1. Оцінка вибуття запасів (згідно з П (С) БО 9 - «Запаси»), яка
застосовуватиметься на підприємстві;
2. Методи розрахунку величини резерву сумнівних боргів (відповідно до
П (С) БО 10 - «Дебіторська заборгованість»);
3. Методи амортизації основних засобів;
4. Значення вартісного критерію віднесення матеріального активу до малоцінних необоротних активів згідно з п. 5.1 П (С) БО 7 - «Основні засоби», яке підприємство може встановити самостійно. А може і не встановлювати;
5. Методи нарахування амортизації й термін використання нематеріальних активів;
6. Методи оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг згідно з П (С) БО 15 - «Дохід»;
7. Порядок формування резервів для забезпечення майбутніх витрат і платежів підприємство визначає відповідно до П (С) БО 11 - «Зобов'язання» та
П (С) БО 26 - «Виплати працівникам»;
8. Формування історичної вартості активів;
9. Формування собівартості продукції, робіт, послуг (відповідно до
П (С) БО 16 - «Витрати»);
10. Метод обліку довгострокових інвестицій (відповідно до П (С) БО 12 - «Фінансові інвестиції»);
11. Визначення критерію віднесення високоліквідних активів до грошових коштів;
12. Затвердження переліку витрат, що стосуються майбутніх періодів;
13. Визначення дати визнання зобов'язання відповідно до П (С) БО 11 - «Зобов'язання»;
14. Перелік витрат, що входять до складу доходів майбутніх періодів;
15. Визнання і перелік доходів (відповідно до П (С) БО 15);
16. Затвердження системи оплати праці і системи преміювання за колективним договором підприємства;
17. Розкриття застосування П (С) БО 17 та рахунку 79;
18. Затвердження порогу облікової інформації.
Такий широкий перелік нормативних документів, на наш погляд, недоцільно дублювати в наказі про облікову політику чи додатках до нього, оскільки її формування може перетворитись у формальне накопичення всіх можливих норм і правил ведення бухгалтерського обліку (як бачимо, про складання звітності тут не йдеться, хоч власне останнє й передбачає застосування відповідних процедур). До того ж не всі з перелічених вище процедур можна однозначно ними вважати.
Для прикладу, порядок ведення управлінського обліку сам може розглядатись як сукупність методів і процедур, до того ж надто різноманітних, аби їх можна було коротко перелічити. Так само порядок проведення інвентаризації передбачає використання відповідних процедур, зокрема таких, як визначення облікових залишків за картками складського обліку, встановлення фізичної наявності запасів знову ж таки за допомогою певних процедур, які бувають доволі складні, особливо щодо виявлення якісних характеристик та ін.
Окрім того, на наш погляд, за обліковою політикою підприємства немає сенсу повторювати зміст Інструкції по інвентаризації, затвердженої наказом Міністерства фінансів України, від 11.08.94р. №69 (зі змінами, внесеними наказом від 5.12.97 р. № 268; від 26.05.2000 р. № 115; від 22.11.2004 р. № 731).
Але очевидною є необхідність визначення за нею складу постійно діючої інвентаризаційної комісії, а також робочих інвентаризаційних комісій та обсягів і термінів проведення інвентаризації: повна чи вибіркова, планова або раптова. Зокрема наказ може бути таким:
ВАТ «Хартекс», м. Харків, вул. І. Франка, 12
01.01 201Х
НАКАЗ
Про інвентаризаційну комісію та порядок проведення інвентаризації Відповідно до п. 10 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
НАКАЗУЮ:
1. Щороку, в період з другої половини листопада до першої половини грудня проводити планову повну інвентаризацію активів і зобов'язань підприємства відповідно до Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 р., №69.
2. Раптові вибіркові інвентаризації активів, зобов'язань підприємства проводити в обсягах і терміни, визначені додатковими розпорядженнями;
3. Затвердити склад постійно діючої інвентаризаційної комісії:
• голова комісії: заступник директора Ткачук М. П.;
• члени комісії: головний інженер Король В. С., бухгалтери Дружко В. В., Голуб В. С.;
Для забезпечення оперативного проведення інвентаризації затвердити персональний склад робочих інвентаризаційних комісій згідно з додатком (в ньому вказують такі комісії за конкретними підрозділами підприємства із залученням до них комірників, вагарів і галузевих спеціалістів, лаборантів тощо);
4. Контроль за виконанням наказу покласти на заступника директора Ткачука М. П.
Директор Г. В. Хромченко
Контрольні питання
1. Визначте особливості обліку запасів за обліковою політикою.
2. Назвіть методи оцінки вибуття запасів за обліковою політикою.
3. Визначте процедури складання звітності за обліковою політикою.
4. Назвіть методи розподілу та використання прибутку за обліковою політикою.
Змістовий модуль 1.3.
Документообіг та практичні аспекти формування облікової політики підприємств.
