Неправомерно возмещенный НДС

7.1. Вправе ли инспекция в решении по результатам выездной проверки предлагать к уплате (начислять) сумму НДС, которая ранее была возмещена по итогам камеральной проверки (ст. 174, п. 1 ст. 176 НК РФ)? >>>

7.2. Может ли инспекция после проведения выездной проверки в принудительном порядке взыскать сумму НДС, которая ранее была возмещена налогоплательщику по результатам камеральной проверки (ст. ст. 69, 45, 46, 47, 174, п. 1 ст. 176 НК РФ)? >>>

Вправе ли инспекция в решении по результатам выездной проверки предлагать к уплате (начислять) сумму НДС, которая ранее была возмещена по итогам камеральной проверки (ст. 174, п. 1 ст. 176 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 176 НК РФ, в случае если по итогам налогового периода сумма вычетов превысит исчисленную сумму налога, полученная разница должна быть возмещена налогоплательщику. Обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, проверяется налоговым органом в ходе камеральной проверки.

Нормы ст. 89 НК РФ не исключают возможности проведения выездной проверки периода, который ранее был проверен в ходе камеральной проверки. Кроме того, как следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 22.03.2006 N 15000/05, принятие инспекцией решений о возмещении НДС по камеральным проверкам не исключает возможности впоследствии скорректировать суммы налога по итогам выездных проверок, если налог был возмещен необоснованно.

Возникает вопрос: в случае если по результатам выездной проверки признано неправомерным возмещение суммы НДС, ранее подтвержденное в рамках камеральной проверки, может ли налоговый орган в решении по результатам выездной проверки предложить налогоплательщику эту сумму к уплате?

По данному вопросу существует две точки зрения.

Согласно официальной позиции, выраженной ФНС России, если по результатам выездной проверки будет обнаружено, что ранее налогоплательщику был необоснованно возмещен НДС, в резолютивной части решения налоговым органам рекомендуется предложить налогоплательщику уплатить данную сумму в бюджет. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, в которых указывается, что сумма НДС, обоснованность возмещения которой была подтверждена в результате камеральной проверки, может быть предложена налогоплательщику к уплате в решении по результатам выездной проверки.

Некоторые суды придерживаются противоположной позиции и указывают, что, поскольку ранее возмещенные суммы НДС не являются недоимкой, налоговый орган не вправе предлагать эту сумму к уплате в решении по результатам выездной проверки.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налоговый орган вправе предложить к уплате (начислить) сумму НДС в решении по результатам выездной проверки, если ранее эта сумма была возмещена по результатам камеральной проверки

Письмо ФНС России от 29.08.2011 N АС-4-2/14018

Налоговое ведомство, ссылаясь на Постановление ВАС РФ от 22.03.2006 N 15000/05, разъяснило следующее: если по результатам выездной проверки обнаружено, что налогоплательщику ранее был необоснованно возмещен НДС, налоговым органам рекомендуется указывать эту сумму в описательной части решения, а в п. 5 резолютивной части предложить налогоплательщику уплатить данную сумму в бюджет.

Постановление Президиума ВАС РФ от 31.01.2012 N 12207/11 по делу N А33-10298/2010

Суд установил, что по итогам выездной проверки инспекция вынесла решение, в котором налогоплательщику предлагалось уплатить НДС, который ранее был неправомерно возмещен по результатам камеральной проверки.

Суд указал, что, принимая решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором ему было предложено уплатить НДС, ранее возмещенный по итогам камеральной проверки, инспекция действовала в рамках требований Налогового кодекса РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.07.2011 по делу N А63-4978/2009 (Определением ВАС РФ от 27.09.2011 N ВАС-11837/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд установил, что по результатам выездной проверки было вынесено решение, согласно которому организации предлагалось уплатить НДС, который ранее ей был возмещен по результатам камеральной проверки.

Суд указал, что по смыслу ст. ст. 8 и 11 НК РФ неправомерно возмещенные суммы НДС не являются недоимкой. Однако у организации возникла перед бюджетом обязанность возвратить данную сумму. В связи с этим суд на основании на ст. ст. 166, 171, 173 и 176 НК РФ и Постановлений Президиума ВАС РФ от 08.02.2005 N 10423/04, от 22.03.2006 N 15000/05 пришел к выводу о том, что инспекция вправе по итогам выездной проверки определить неправомерно возмещенную и возвращенную на расчетный счет налогоплательщика из бюджета сумму налога и предложить возвратить ее в бюджет.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.07.2011 по делу N А19-19796/10

Суд указал, что инспекция имела право в решении по результатам выездной проверки предложить налогоплательщику уплатить НДС, ранее возмещенный по итогам камеральной проверки.

При этом суд отклонил довод общества о том, что налоговый орган не вправе возлагать на налогоплательщика дополнительное обременение по уплате в бюджет ранее возмещенного НДС. Необоснованность предъявления к вычету ранее возмещенного по итогам камеральной проверки НДС была установлена в рамках выездной проверки, составляющей иной комплекс проверочных мероприятий.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.08.2011 по делу N А74-3284/2010

Суд признал правомерным начисление обществу НДС, ранее возмещенного в ходе камеральной проверки, в решении о привлечении к налоговой ответственности, вынесенном по результатам выездной проверки.

При этом суд отклонил довод налогоплательщика о неправомерном возложении на него дополнительного обременения по уплате в бюджет НДС, ранее возмещенного при выездной проверке. Инспекция правомерно скорректировала размер налоговых обязательств налогоплательщика в виде уменьшения суммы НДС, заявленной к возмещению, поскольку организация не подтвердила факт приобретения товаров надлежащими первичными документами, а также не доказала реальность финансово-хозяйственных отношений с контрагентами.

Позиция 2. Налоговый орган не вправе предлагать к уплате (начислять) сумму НДС в решении по результатам выездной проверки, если ранее эта сумма была возмещена по результатам камеральной проверки

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.07.2010 по делу N А19-4798/10 (Определением ВАС РФ от 12.01.2011 N ВАС-14773/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд установил: в отношении общества была проведена выездная проверка, в ходе которой было установлено, что ранее при камеральной проверке ему неправомерно был возмещен НДС. Инспекция по результатам выездной проверки вынесла решение о привлечении налогоплательщика к ответственности, в котором ему предлагалось уплатить данную сумму.

Суд указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит норм, позволяющих налоговому органу предлагать к уплате в бюджет ранее возмещенную сумму налога. Данные суммы не являются недоимкой в смысле п. 2 ст. 11 НК РФ. На налогоплательщика не может быть возложено дополнительное обременение по уплате этой суммы, поскольку такой обязанности у него нет.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.11.2011 по делу N А33-17506/2010

Суд отметил, что гл. 21 НК РФ не предусматривает в качестве основания уплаты налога его необоснованное возмещение. Поскольку суммы налога, признанные необоснованно возмещенными, не являются недоимкой, инспекция не вправе предлагать их к уплате налогоплательщику в решении по результатам выездной проверки.

Аналогичные выводы содержит...

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.06.2011 по делу N А33-13813/2010

Может ли инспекция после проведения выездной проверки в принудительном порядке взыскать сумму НДС, которая ранее была возмещена налогоплательщику по результатам камеральной проверки (ст. ст. 69, 45, 46, 47, 174, п. 1 ст. 176 НК РФ)?

После вступления в силу решения по результатам проверки налогоплательщику направляется требование об уплате налога (п. 3 ст. 101.3 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 69 НК РФ требование выставляется при наличии недоимки, которой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 29.03.2005 N 13592/04 именно с момента направления требования начинается процедура принудительного исполнения обязанности по уплате налога. На основании требования принимаются решение о взыскании за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (п. 3 ст. 46 НК РФ), а затем при необходимости и решение о взыскании за счет имущества налогоплательщика (п. 7 ст. 46, п. 1 ст. 47 НК РФ).

Если же обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной налогоплательщиком, инспекция не вправе самостоятельно взыскать налог и должна обратиться в суд с требованием о взыскании этой суммы (п. 2 ст. 45 НК РФ).

Возникает вопрос: может ли налоговый орган после проведения выездной проверки взыскать в принудительном порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ, сумму НДС, которая ранее была возмещена по результатам камеральной проверки? Иными словами, может ли в такой ситуации инспекция выставить требование об уплате налога, а впоследствии вынести решения о взыскании за счет денежных средств, за счет имущества налогоплательщика? Может ли инспекция обратиться в суд с требованием о взыскании излишне возмещенного НДС на основании п. 2 ст. 45 НК РФ?

По данному вопросу существует две точки зрения.

Официальной позиции нет.

Есть судебные акты и работа автора, в которых указывается, что налоговый орган не вправе взыскать в принудительном порядке сумму НДС, которая ранее была возмещена по результатам камеральной проверки. Это объясняется тем, что механизм принудительного взыскания данной суммы не предусмотрен Налоговым кодексом РФ.

В то же время имеется Постановление ФАС, в котором было удовлетворено заявление инспекции о взыскании с налогоплательщика суммы неправомерно возмещенного НДС.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Инспекция не вправе взыскивать в принудительном порядке сумму неправомерно возмещенного НДС

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.07.2011 по делу N А53-24968/2010

Суд признал недействительным выставленное налогоплательщику требование на сумму НДС, ранее возмещенную по результатам камеральной проверки. Суд указал, что такое требование не соответствует действительной налоговой обязанности общества, поскольку фактически налоговый орган взыскивает возмещенный до этого НДС, а не недоимку в смысле, придаваемом п. 2 ст. 11 НК РФ. Налоговым кодексом РФ не предусмотрен механизм принудительного взыскания неправомерно возмещенного в общем порядке НДС.

Аналогичные выводы содержит...

Консультация эксперта, 2011

ФАС рассмотрел дело о законности начисления в решении по результатам выездной проверки суммы НДС, ранее возмещенной налогоплательщику по итогам камеральной проверки. Суд признал, что инспекция вправе в спорном решении предложить налогоплательщику возвратить неправомерно возмещенную сумму НДС. Однако, как отметил ФАС, эта сумма не является недоимкой по ст. 11 НК РФ, а Налоговым кодексом РФ не предусмотрен механизм принудительного взыскания неправомерно возмещенного в общем порядке НДС.

Позиция 2. На основании пп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ инспекция может взыскать в судебном порядке сумму неправомерно возмещенного НДС

Постановление ФАС Поволжского округа от 06.12.2011 по делу N А49-1862/2011

Инспекция провела выездную проверку, по результатам которой вынесла решение, в котором предложила налогоплательщику уплатить недоимку, в состав которой была включена сумма ранее неправомерно возмещенного НДС. Налогоплательщик оспорил это решение в судебном порядке.

Суд признал, что инспекция не вправе предлагать налогоплательщику уплатить сумму излишне возмещенного НДС, поскольку она не является недоимкой. Однако, по мнению суда, поскольку налоговый орган изменил юридическую квалификацию сделок налогоплательщика, суммы неправомерно возмещенного НДС должны быть взысканы в судебном порядке в соответствии с п. 2 ст. 45 НК РФ.

После этого налоговый орган, основываясь на положениях п. 2 ст. 45 НК РФ, обратился в суд с заявлением о взыскании суммы излишне возмещенного НДС. ФАС указал: более ранним вступившим в законную силу судебным актом установлено, что спорные суммы должны взыскиваться в порядке п. 2 ст. 45 НК РФ. А значит, в силу п. 2 ст. 69 АПК РФ заявление инспекции о взыскании сумм неправомерно возмещенного НДС должно быть удовлетворено.