До 1 января 1999 г. проценты начислялись в соответствии с письмом Госбанка СССР No 338, а с 1 января 1999 г. - в соответствии с Положением No 39-П.
Принятие нового Положения о начислении процентов связано с принятием нового гражданского законодательства, требования которого расходились со старым Положением. С января 1991 г. в банковской системе при начислении процентов использовалось Положение о порядке начисления процентов и отражения их по счетам бухгалтерского учета в учреждениях банков, утвержденное письмом Госбанка СССР от 22.01.1991 г. No 338. После долгих мучений Банк России разработал новое "Положение о порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета" от 26 июня 1998 г. No 39-П, которое ему удалось даже зарегистрировать в Минюсте (от 23 июля 1998 г. No 1565).
Новое Положение не распространяется на отношения коммерческих банков с Банком России, по начислению процентов по долговым обязательствам (векселям, депозитным и сберегательным сертификатам, облигациям и проч.) и по операциям, связанным с использованием платежных карт.
В соответствии с новым Положением проценты начисляются за календарное количество дней нахождения задолженности на балансе, а при расчетах используется фактическое число календарных дней в году. Ранее по письму Госбанка No 338 число дней в месяце считалось равным 30, а количество дней в году равным 360.
Ныне начисление процентов производится на остаток средств только на начало операционного дня.
Изменились сроки отражения в учете начисленных процентов. Если раньше по письму No 338 они подлежали отражению не реже одного раза в квартал, то теперь срок изменен на месяц.
Начисленные проценты должны быть проведены по балансу банка в том же периоде, в котором они начислены.
В учете начисленные проценты отражаются одним из двух прописанных в Положении методов - кассовым методом или методом начислений. До особых указаний Банка России при начислении и отражении в учете процентов используется кассовый метод, т.е. отнесение начисленных процентов на счета доходов производится по факту их получения, а на счета расходов по факту их уплаты.
Принципиально бухгалтерский учет по процентам, при отражении их кассовым методом не изменился (с учетом действия письма ЦБ РФ No 306).
Схема такова. По привлеченным средствам, если дата выплаты приходится на иной месяц, чем дата месяца привлечения в последний рабочий день месяца:
Дебет сч. No 61401 "Расходы будущих периодов по кредитным операциям"
Кредит сч. No 47426 "Обязательства банка по уплате процентов" или No 47411 "Начисленные проценты по вкладам".
По окончании срока договора вклада производится доначисление процентов.
При выплате процентов:
Дебет сч. No 47426 или 47411
Кредит сч. По учету денежных средств, расчетных, вкладных счетов
И одновременно расходы будущих периодов переносятся на счета текущих расходов по процентам (См. также главу "Учет вкладов и депозитов").
По размещенным средствам аналогичная ситуация (См. также главу "Кредитные операции").
Просроченные к уплате проценты переносятся на счета по учету просроченных процентов.
При списании с баланса просроченной задолженности по процентам начисленным к получению существует разный подход по отражению в учете этих операций в зависимости от группы ссудной задолженности.
Если задолженность относится к первой группе, то суммы процентов остаются на балансе банка, в остальных случаях начисленные проценты сторнируются проводкой:
Дебет сч. No 61301 "Доходы будущих периодов по кредитным операциям"
Кредит сч. По учету просроченных процентов
И выносятся на внебалансовый учет проводкой:
Дебет сч. No 91603, 91604
Кредит сч. No 99999.
Касательно метода начислений следует отметить, что это несколько более сложный метод при котором наращенные на задолженность проценты начисленные отражают в учете ежемесячно на счетах доходов или расходов.
При применении этого метода исключение составляет просроченная задолженность по получению процентов и по процентам, начисляемым по ссудной задолженности 2 группы и более.
Новое Положение перечисляет много возможных способов получения процентов денежными средствами. Однако, сразу появляется вопрос об исключительности расчетов по процентам денежными средствами. А как быть с зачетом долгов, новацией, заменой обязательств, отступным и пр. Если расчеты в денежной форме - категорическое требование, то оно не соответствует ГК, а в противном случае можно было бы указать, что расчеты в неденежной форме могут применяться и регулируются действующим законодательством и отдельными документами Банка России. Отсутствие такого указания - серьезный недостаток Положения.
В Положении также указаны типовые условия при привлечении средств, основными из которых являются:
Признание их средствами до востребования после окончания срочного договора;
Начисление процентов по ставке средств до востребования при досрочном расторжении срочного договора;
Ежеквартальное причисление ко вкладу начисленных и не востребованных процентов;
Ежеквартальное начисление процентов по остаткам на расчетных, текущих счетах.
Указывается, что договором могут быть установлены и другие условия.
Из внутрибанковских вопросов рассмотрен вопрос об отражении процентов в учете. Конкретизировано, что в учете проценты уплаченные и полученные отражаются на основании распоряжения структурного подразделения банка бухгалтерии. Но если говоришь "А", то говори и "Б". Таким образом без ответа остался вопрос о начислении процентов и контроле обоснованности начисления со стороны бухгалтерии банка.
Если по каким-либо причинам проценты по операциям истекшего года не были начислены, они начисляются и проводятся заключительными оборотами.
Начисление процентов по кредитам, предоставленным банками друг другу, производится порядком, изложенным в настоящем подразделе.
При списании просроченной задолженности по основному долгу с баланса банка, последняя в течении последующих 5 лет учитывается на внебалансовом счете No 918, а задолженность по процентам переносится с внебалансового счета No 916 на сч. No 917.
Кpедитные операции
В соответствии с действующим гражданским законодательством (ст. 819 ГК РФ) по кредитному договору заключенному в письменном виде банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты за нее.
Кредит, в отличии от займа, может выдать только кредитная организация.
Многие сотрудники банка "по старинке" называют кредит ссудой. Однако, в соответствии с новым Гражданским кодексом РФ под ссудой понимают в настоящее время совсем другие правоотношения, в связи с чем должно произойти и изменение используемой терминологии.
Несоблюдение письменной формы влечет недействительность кредитного договора. Такой договор считается ничтожным.
Должник обязан предоставить банку возможность контроля за обеспеченностью кредита.
Если кредитным договором предусматривается безакцептное списание средств, а банковский счет заемщика ведется в ином банке, заемщик обязан письменно уведомить банк, обслуживающий его банковский счет о данном условии.
Невыполненные обязательств по целевому использованию кредита являются основанием для отказа от дальнейшего кредитования заемщика по договору.
Если кредит выдан сроком до 12 месяцев - его считают краткосрочным, если более 12 месяцев - долгосрочным.
Огромное значение имеет содержание кредитного договора. Желательно, чтобы в кредитном договоре были оговорены все возможные варианты развития событий. В случае заключения договора залога или договора страхования или гарантии кредитный договор должен содержать ссылки на указанные договора. Отсутствие в кредитном договоре ссылки на гарантию или другие договора, являющиеся обеспечением кредита, может при арбитражном разбирательстве послужить основанием для того, чтобы считать их незаключенными.
Кредиты могут выдаваться как обеспеченные (залогом, гарантией), так и не обеспеченные (бланковые). Риск по возврату бланковых кредитов, как правило, выше риска возврата обеспеченных кредитов.
Средства, передаваемые заемщику в виде банковского кредита, могут направляться в соответствии с кредитными договорами или на расчетные (текущие) счета заемщика, или непосредственно на оплату кредитуемых материальных ценностей и затрат (по поручению заемщика).
Кредитор не вправе предъявлять требование о возврате кредита к лицу, которому денежные средства были перечислены по указанию заемщика.
Погашение задолженности по кредитам банка и уплата процентов по ним производятся заемщиками путем перечисления денежных средств с их расчетных (текущих) счетов.
В соответствии с ГК установлен следующий порядок при погашении денежной задолженности: сумма произведенного платежа, недостаточная для исполнения денежного обязательства полностью, при отсутствии иного соглашения погашает прежде всего издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основную сумму долга.
Эта очередность применяется по умолчанию, если иная очередность не предусмотрена кредитным договором.
Достаточно часто возникает вопрос, может ли погасить кредит за заемщика третье лицо? На данный вопрос юридическое управление ГУ ЦБ по г. Москве дало положительный ответ.
Обязательство заемщика возвратить сумму денег, переданную ему по кредитному договору, считается надлежаще исполненным в момент зачисления средств на счет кредитора, если иное не определено договором.
В связи с тем, что в книгах по бухгалтерскому учету в банках регулярно пишется о спецссудных счетах, хочется напомнить, что применение спецссудных счетов не предусмотрено ни счетным планом, ни другими нормативными документами.
Одностороннее изменение банком условий кредитных договоров о размере процентов не допускается, за исключением случаев, когда возможность такого изменения прямо предусмотрена в договоре.
При рассмотрении требований о взыскании процентов за пользование кредитом претензионный порядок следует считать соблюденным, если в претензии взыскатель указал срок, с которого должны начисляться проценты, и сумму, на которую они начисляются.
Кредиты, получаемые в иностранной валюте, погашаются за счет средств заемщика на счетах в иностранной валюте.
В соответствии с действующими нормативными документами коммерческие банки обязаны соблюдать общие правила кредитования.
Нормативные документы в области кредитования практически отсутствуют. Из новых документов, регламентирующих кредитную деятельность следует особо отметить Положение "О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)" от 31.08.98 No 54-П и "Методические рекомендации" по его применению от 05.10.98 No 273-Т, а также "Положение о порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета" от 26.06.1998 г. No 39-П.
Таким образом, в современной практике, банки самостоятельно разрабатывают Правила кредитования своих клиентов, формируют Кредитный комитет и определяют порядок выдачи кредитов.
Учет выданных кредитов осуществляется на балансовых счетах в зависимости от организационно-правовой формы заемщика и срока, на который они выдаются (счета первого порядка No 441-457).
При положительном решении в бухгалтерию передается распоряжение о выдаче кредита. Распоряжение подписывается уполномоченным на то лицом банка.
Типовая форма распоряжения может выглядеть следующим образом.
| В бухгалтерию банка |
РАСПОРЯЖЕНИЕ
"___" ____________ 1998 г.
| 1) | Прошу учесть выдачу текущего кредита согласно Договора No | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| от | " " | г. заключенного с | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| в размере | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (наименование заемщика) | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (цифрами) | (прописью) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| на | No | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (расчетный счет/лицевой счет) | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| в | ; | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (реквизиты банка-получателя) | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| сроком до | периодичность выплат _________________ | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (срок пользования ТК) | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Дата выплат %% и периодичность | " " | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (дата) | (ежемесячно, ежеквартально и т.п.) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Процентная ставка, % годовых | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (цифрами) | (прописью) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 2) | Группа риска No: | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (цифрами) | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 3) | Оприходуйте | по Договору | No | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (залог/поручительство) | (залога/поручительства) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| от | " " | Г. заключенного с | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| на сумму | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (наименование залогодателя/поручителя) | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (цифрами) | (прописью) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| (прописью) | (валюта) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Вид залога | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Опись прилагаемых документов | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Начальник кредитного отдела | / / | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Экономист кредитного отдела | / / | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Мемориальный ордер | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) | Д-т | 3) | Д-т | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| К-т | К-т | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Сумма | Сумма | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 2) | Д-т | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| К-т | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Сумма | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Главный бухгалтер | / / | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Бухгалтер | / / | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
В данной типовой форме отражены только обязательные для заполнения реквизиты. Банк по своему усмотрению может вводить дополнительные реквизиты.
Кредиты в иностранной валюте выдаются юридическим и физическим лицам в безналичном порядке; в российских рублях - юридическим лицам в безналичном порядке, физическим лицам в безналичном порядке или наличными. Погашение производится в аналогичном порядке.
Если заемщику открывается кредитная линия, то сумма кредитной линии учитывается одновременно по дебету активных внебалансовых счетов No 91301 "Открытые кредитные линии по предоставлению кредитов" и No 91302 "Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов". При выдаче кредита сумма кредита списывается в кредит счета No 91302 и одновременно учитывается по балансу.
По открытой кредитной линии открывается один лицевой счет на балансовом счете по сроку кредитной линии.
Для банков, работающих на простых АБД это условие является чрезвычайно неудобным в связи с тем, что по отдельным выдаваемым траншам, предусматриваются разные сроки их погашения и разные процентные ставки. В результате получение из АБД формы No12 затруднительно. Трудно произвести и расчет средневзвешенной процентной ставки.
Остаток по счету No 91301 показывает сумму открытых кредитных линий, остаток по счету No 91302 - не выданный остаток по кредитным линиям, а разница счетов - сумма выданных кредитов по кредитным линиям.
При выдаче последней части кредита (последнего транша) счет No 91302 закрывается проводкой
Дебет счета 99999
Кредит счета 91302
Со внебалансовых счетов No 91301 и 91302 (при наличии остатка) суммы списываются при закрытии кредитных линий проводками:
Дебет счета 99999
Кредит счета 91301
и
Дебет счета 99999
Кредит счета 91302.
Полученное под выданные кредиты обеспечение учитывается на счете No 913 на разных активных счетах второго порядка в зависимости от вида обеспечения:
- ценные бумаги, полученные в залог - счет No 91303;
- гарантии и поручительства - счет No 91305;
- имущество (кроме ценных бумаг) - счет No 91307.
Некоторые существенные моменты, касающиеся залога, указаны в информационном письме ВАС от 15 января 1998 г. N 26 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации о залоге":
1. В соответствии с пунктом 3 статьи 339 Гражданского кодекса Российской Федерации государственной регистрации подлежит только договор о залоге недвижимости (ипотеке).
2. При отсутствии в договоре о залоге сведений, индивидуально определяющих заложенное имущество, договор о залоге не может считаться заключенным.
3. Предмет залога не может быть определен как "денежные средства, находящиеся на банковском счете".
4. По договору о залоге, заключенному на основании пункта 6 статьи 340 Гражданского кодекса Российской Федерации, право залога возникает у залогодержателя с момента приобретения залогодателем соответствующего имущества.
5. При обращении взыскания на предмет залога в судебном порядке в решении суда должна указываться начальная продажная цена заложенного имущества.
6. При наличии спора между залогодателем и залогодержателем начальная продажная цена заложенного имущества устанавливается судом исходя из рыночной цены этого имущества.
7. Требование кредитора к залогодателю, не являющемуся должником по основному договору, ограничивается суммой, вырученной от реализации предмета залога.
При непогашении задолженности, коммерческие банки обязаны переносить остатки ссудной задолженности клиентов на счета просроченной задолженности в день наступления срока погашения задолженности по основному долгу в сумме непогашенной в установленный срок ссудной задолженности, а также начисленные, но неполученные (просроченные) проценты на счета учета просроченных процентов в день наступления срока погашения задолженности по процентам. Эти сроки установлены кредитными договорами и дополнительными соглашениями к ним.
В случае изменения срока договора, в соответствии с Правилами No 61, новый срок исчисляется от первоначальной даты. Так при пролонгации новый срок определяется как первоначальная длительность договора в днях плюс количество дней пролонгации. В случае, если кредит по новому сроку должен отражаться на ином балансовом счете, чем отражался до пролонгации, то остаток задолженности переносится с лицевого счета на балансовом счете с ранее установленным сроком на лицевой счет на балансовом счете с новым сроком.
При открытии счетов по учету кредитов после пролонгации следует руководствоваться (во всяком случае банкам Москвы) письмом ГНИ по г. Москве от 29.04.98 г. No 13-06/12160.
ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ ИНСПЕКЦИЯ ПО г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
29 апреля 1998 г. N 13-06/12160
Государственная налоговая инспекция по г. Москве доводит до сведения и руководства письмо Госналогслужбы России от 15.04.98 N ВП-6-12/243@.
Одновременно Государственная налоговая инспекция по г. Москве сообщает, что письмо Государственной налоговой инспекции по г. Москве от 19.02.98 N 13-06/4462 "Об открытии ссудных счетов" утрачивает силу.
С учетом названного письма Государственной налоговой инспекции по г. Москве ссудные счета, открытые до 30 апреля 1998 года в связи с пролонгацией кредитного договора без представления справки об уведомлении налогового органа о намерении открыть в банке ссудный счет, считаются открытыми без нарушения действующего порядка при условии направления кредитной организацией извещения в налоговый орган непосредственно после открытия счета в порядке, предусмотренном письмом Центрального банка Российской Федерации и Государственной налоговой службы Российской Федерации от 18.03.97 N 427; ПВ-6-12/214.
Открытие указанных ссудных счетов после 30 апреля 1998 года без предъявления соответствующей справки, а до 30 апреля 1998 года - без направления кредитной организацией информации об открытии счета в налоговый орган является основанием для применения ответственности, предусмотренной законодательством.
Заместитель
начальника инспекции -
государственный советник
налоговой службы III ранга
М.Ю. Алексеев
Выдача кредита оформляется распоряжением и сопровождается следующими проводками:
а) при перечислении средств на счет клиента
Дебет счета по учету предоставленных кредитов
Кредит расчетного (текущего) счета клиента
б) при оплате документов
Дебет сч. по учету предоставленных кредитов
Кредит рублевого или валютного корреспондентского счета
Частичное погашение при непросроченном сроке кредита сопровождается проводкой
Дебет расчетного (текущего) счета, если заемщик имеет счет в банке или
Дебет корреспондентского счета
Кредит сч. по учету предоставленных кредитов
Частичное погашение при окончании срока кредита (подразумевается, что гасятся и проценты по кредиту):
а) счет клиента в банке
Дебет расчетного (текущего) счета
Кредит сч. No 70101 на сумму процентов
Дебет расчетного (текущего) счета
Кредит счета по учету предоставленных кредитов в сумме погашаемой части кредита
Дебет сч. No 458 (в зависимости от организационно-правовой форме) по учету кредитов, не погашенных в срок
Кредит счета по учету предоставленных кредитов на сумму просроченной задолженности
Обязательства по кредитам, выданным в иностранной валюте учитываются в иностранной валюте и переоцениваются в связи с изменением курса валюты в общеустановленном порядке.
При отражении операций по внебалансовым счетам следует учитывать, что счета No 99998 и 99999 ведутся только в рублях.
Оформление документов по операциям, связанным с выдачей и погашением кредита осуществляется с учетом требований п. 1.9.2. Правил ведения бухгалтерского учета No 61.
Документы по кредитам, выданным индивидуальным заемщикам должны храниться в отдельных сшивах (папках) в соответствии с п. 4.3 раздела 4 части 3 Правил No 61.
Договора залога учитываются в сумме, определенной в договоре на внебалансовых счетах счета No 913 "Обеспечение предоставленных кредитов и размещенных средств" по дебету. Учет договоров залога на внебалансовых счетах ведется в разрезе обеспечения по каждому кредитному договору. Списание с внебалансовых счетов допускается при полном погашении процентов по кредиту и суммы основного долга.
В том случае, если в залог передаются ценные бумаги, они учитываются независимо от договора залога на внебалансовых счетах, при этом необходимо руководствоваться правилами учета ценных бумаг, переданных в обеспечение кредита, изложенных в шестой главе данной книги.
Хотим напомнить, что в соответствии с Постановлением президиума Высшего арбитражного суда России, денежные средства в безналичной форме не могут быть предметом залога.
Следует иметь в виду, что погашение кредита наличными деньгами в сумме превышающей установленную правительством норму расчетов наличными деньгами между юридическими лицами является грубым нарушением.
Погашение кредита должно осуществляться заемщиком - юридическим лицом или третьим лицом со своего расчетного (текущего) счета. Запрещается напрямую направлять средства от реализации и внереализационных операций на погашение кредита и процентов по нему. Такого рода действия могут повлечь за собой ответственность банка (см. постановление Президиума ВАС от 30.04.96 г. No 90/95).
Погашение (закрытие) кредита может осуществляться также путем замены обязательства, а также отступного (см. ниже).
