Порядок работы эксперта установлен ФПСАД № 32 «Использование аудитором результатов работы эксперта» [47].
Экспертом считается физическое или юридическое лицо, обладающее специальными навыками, знаниями и опытом в определенной области, отличной от области бухгалтерского учета и аудита.
Профильное образование и опыт дают аудитору общее представление об аспектах ведения предпринимательской деятельности, но аудитор не обязан обладать экспертными знаниями, которыми обладает лицо, получившее соответствующую подготовку или профессиональную квалификацию, например, для работы в качестве актуария или инженера.
При проведении аудита аудиторская организация может использовать работу оценщика, инженера, геолога, актуария и (или) другого эксперта.
Эксперт может быть привлечен (рис. 9.12).
Рис. 9.12.
При ознакомлении с деятельностью аудируемого лица и выполнении дальнейших аудиторских процедур аудитору может потребоваться получить аудиторские доказательства в виде отчетов, мнений, оценок и заявлений эксперта. Такая потребность может возникнуть, например, при:
· оценке определенных видов внеоборотных активов, например, земли, зданий, сооружений, оборудования, предметов искусства;
· определении количественного содержания полезных компонентов в минеральном сырье или полезного срока эксплуатации сооружений и оборудования;
· определении финансовых показателей с помощью специальных приемов и методов (например, актуарная оценка);
· определении степени завершенности производства товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления (выполнения, оказания) которых составляет несколько отчетных периодов (носит долгосрочный характер);
· уяснении условий договоров, положений законодательных и иных нормативных правовых актов.
При определении необходимости использования результатов работы эксперта аудитор должен учитывать:
· знания и предыдущий опыт членов аудиторской группы в данной сфере;
· риск существенного искажения информации исходя из характера, сложности и существенности обстоятельств, подлежащих исследованию;
· ожидаемое количество и качество других аудиторских доказательств, которые предполагается получить.
Перед привлечением к работе эксперта аудитор на основе профессионального суждения должен оценить профессиональную компетентность эксперта, рассмотрев:
· наличие у эксперта профессионального аттестата, лицензии или его членство в соответствующей профессиональной саморегулируемой организации (членство эксперта в соответствующей профессиональной саморегулируемой организации, как правило, может являться дополнительным подтверждением профессиональной компетентности эксперта);
· опыт и репутацию эксперта в той области, аудиторские доказательства в которой аудитор предполагает получить.
Аудитор должен на основе профессионального суждения оценить объективность эксперта.
Риск того, что эксперт не сможет сохранить объективность, увеличивается, если он:
· является сотрудником клиента;
· связан с клиентом каким-либо иным образом, например, является финансово зависимым от него или имеет какие-либо инвестиции в аудируемое лицо (рис. 9.13).
Рис. 9.13. Требования, предъявляемые к эксперту
Если аудитор не уверен в профессиональной компетентности или объективности эксперта, то он должен обсудить любые сомнения по данному вопросу с руководством аудиторской организации и определить, можно ли получить достаточный объем необходимых аудиторских доказательств по результатам работы эксперта. Аудитору может потребоваться выполнить дополнительные аудиторские процедуры или получить аудиторские доказательства от другого эксперта.
Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении того, что работа, выполненная экспертом, соответствует целям аудита. Такие аудиторские доказательства могут быть получены посредством установления для эксперта технического задания в письменной форме. В техническом задании необходимо рассмотреть следующие вопросы:
· цели и объем работы эксперта;
· общее описание задач, результаты решения которых, по мнению аудитора, должны быть отражены в отчете эксперта;
· степень доступа эксперта к соответствующей информации и документам;
· порядок взаимоотношений эксперта с аудируемым лицом;
· конфиденциальность информации об аудируемом лице;
· информация о допущениях и методах, которые могут быть использованы экспертом, и об их соответствии допущениям и методам, использованным в предыдущие отчетные периоды.
При нечетком изложении ответов на вопросы, установленные в техническом задании, аудитор может обратиться непосредственно к эксперту с целью получения соответствующих аудиторских доказательств.
Аудитор должен оценить суть сделанных экспертом выводов, а также рассмотреть следующие обстоятельства:
· использованный экспертом при выполнении работы источник информации (достоверность, полнота, актуальность данных, содержащихся в источнике);
· использованные допущения и методы, их соответствие допущениям и методам, использованным в предыдущие отчетные периоды;
· соответствие полученных экспертом результатов достигнутому аудитором общему пониманию деятельности аудируемого лица и результатам выполнения других аудиторских процедур.
Для того, чтобы убедиться, что эксперт использовал соответствующий в данных обстоятельствах источник информации, аудитор рассматривает необходимость выполнения следующих процедур:
а) запрос относительно процедур, которые были выполнены экспертом с целью определения уместности и надежности источника информации;
б) обзорная проверка или тестирование данных, использованных экспертом.
Аудитор также должен понять, являются ли использованные экспертом допущения и методы уместными и разумными.
Если результаты работы эксперта не предоставляют достаточных надлежащих аудиторских доказательств или противоречат другим аудиторским доказательствам, то аудитор должен использовать любую из следующих возможностей:
· обсудить ситуацию с руководством аудируемого лица;
· обсудить соответствующие вопросы с экспертом;
· выполнить дополнительные аудиторские процедуры;
· привлечь другого эксперта;
· модифицировать аудиторское заключение.
В безоговорочно положительном аудиторском заключении не должно быть ссылки на результаты работы эксперта. Такая ссылка может быть воспринята как оговорка или как разделение ответственности.
Если в результате работы эксперта аудитор принимает решение выдать модифицированное аудиторское заключение, то при объяснении причины модификации в аудиторском заключении целесообразно сослаться на работу эксперта или описать ее (идентифицировав эксперта и указав степень его участия в выполнении аудиторского задания). В таком случае аудитору следует получить письменное разрешение эксперта на включение в аудиторское заключение указанной ссылки. Если в разрешении будет отказано, а аудитор считает, что ссылка обязательна, то аудитору следует получить юридические консультации для определения дальнейшего плана действий. После получения юридической консультации аудитор самостоятельно принимает на основе профессионального суждения соответствующее решение.
Привлечение эксперта возможно лишь с согласия экономического субъекта. Отказ должен быть оформлен документально и рассматривается как ограничение объема аудита.
Использование работы эксперта не снимает ответственности с аудитора за выражение мнения о достоверности финансовой отчетности.
Использование результатовработы другой аудиторской организации.
При использовании работы другого аудитора основной аудиторской организации необходимо соблюдать требования Федерального стандарта № 28 «Использование результатов работы другого аудитора», утвержденное постановлением Правительства РФ от 25.08.2006 № 523 [43].
Если основной аудитор использует результаты работы другого аудитора, он должен определить, как работа другого аудитора повлияет на проведение проверки.
Основной аудитор – это аудитор, отвечающий за подготовку аудиторского заключения по финансовой отчетности клиента в случае, когда такая отчетность включает финансовую информацию по одному или нескольким компонентам, которые проверяются другим аудитором.
Другой аудитор – это аудитор, не являющийся основным и несущий ответственность за подготовку аудиторского заключения по финансовой информации компонента, включенной в финансовую отчетность, проверяемую основным аудитором. Это может быть и аффилированная организация, и аудитор, не связанный с основным.
Компонент означает подразделение, филиал, дочернее предприятие, совместное предприятие, ассоциированную компанию или иную организацию, чья финансовая информация включается в финансовую отчетность, проверяемую основным аудитором.
Основная аудиторская организация сообщает другой об использовании ее результатов по аудиту подразделения. При необходимости основная аудиторская организация имеет право ознакомиться с работой другой аудиторской организации, которая должна обеспечить соответствующей информацией по аудиту подразделения. Другой аудитор сотрудничает с основной аудиторской организацией и сообщает ей о любых элементах работы, которые не могут быть выполнены в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации и Кодексом этики аудиторов России. В свою очередь основная аудиторская организация должна информировать другого аудитора о любых вопросах, ей известных, которые могут повлиять на paботу другого аудитора.
Во время планирования использования работы другого аудитора основной должен оценить его профессиональную компетентность (в каком профессиональном объединении он состоит, его репутацию), соответствие его работы целям, задачам аудита основной организации.
Основная аудиторская организация выполняет процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, что paбота другого аудитора адекватна ее целям в контексте конкретного поручения, а также принимает во внимание значимые факты, отмеченные другим аудитором [43].
Основная аудиторская организация должна:
· информировать другую аудиторскую организацию о соблюдении независимости, требованиях в отношении бухгалтерского учета, аудита, финансовой отчетности, на что должен быть представлен письменный ответ другой аудиторской организацией о их соблюдении;
· сообщить другой аудиторской организации о координации работы на этапе планирования, о том, как будет использована работа другой аудиторской организации и ее результаты;
· рассмотреть существенные факты, выявленные другой аудиторской организацией. При этом могут обсуждаться факты, которые оказывают или могут оказать влияние на показатели подразделения, запрашиваться копии отчета другой аудиторской организации, проводиться дополнительные процедуры аудита самостоятельно или поручаться другой аудиторской организации;
· документировать использование работы другой аудиторской организации. В случае невозможности использования работы другого аудитора и проведения аудиторских процедур в отношении подразделения основная аудиторская организация рассматривает вопрос о модификации аудиторского заключения.
Если другая аудиторская организация подготовила модифицированное аудиторское заключение об информации подразделения, то основной аудиторской организации нужно рассмотреть вопрос о необходимости подготовки модифицированного заключения по финансовой отчетности субъекта. В случае когда основная аудиторская организация формирует мнение о финансовой отчетности аудируемого лица исключительно на основе аудиторских заключений другого аудитора (по одному или нескольким подразделениям), то в своем аудиторском заключении она указывает этот факт, а также значимость той части финансовой отчетности, которая была проверена другим аудитором [43].
