Специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения предусматривает замену единым налогом, определяемым по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период, налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц для индивидуальных предпринимателей), налога на имущество организаций (налога на имущество физических лиц, используемого индивидуальными предпринимателями для осуществления предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Сохраняется также обязанность уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в фонд социального страхования и фонды обязательного медицинского страхования. Остальные налоги и сборы уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с общим режимом налогообложения. Кроме того, плательщики единого налога, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов.
Главным условием для перехода организаций на упрощенную систему налогообложения является дохода, которая не должна превышать 45 млн. руб. за девять месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения.
Ряд организаций и индивидуальных предпринимателей вообще не вправе применять упрощенную систему. Так, не могут перейти на упрощенную систему налогообложения организации (в том числе иностранные), имеющие филиалы и (или) представительства (причем наличие обособленных подразделений, созданных в иной форме, не препятствует переходу организаций на УСН); банки (иным кредитным учреждениям переход на УСН не возбраняется); страховщики; негосударственные пенсионные фонды; инвестиционные фонды; профессиональные участники рынка ценных бумаг; ломбарды; бюджетные организации; организации, в которых доля непосредственного участия других организаций превышает 25% (кроме организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов при условии, что среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25%), также организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 млн. руб. Не могут применять упрощенную систему организации и индивидуальные предприниматели, производящие подакцизные товары; добывающие полезные ископаемые (за исключением общераспространенных полезных ископаемых); занимающиеся игорным бизнесом; являющиеся участниками соглашений о разделе продукции; переведенные на единый сельскохозяйственный налог, а также организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек. Не имеют права применять упрощенную систему частные нотариусы и адвокаты.
Вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах. Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не могут до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения, за исключением случаев, когда они утрачивают право на применение упрощенной системы. Так, если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 60 млн. рублей или будут нарушены иные условия для применения УСН (например, изменится состав учредителей, вследствие чего доля других учредителей - организаций превысит 25%), такой налогоплательщик обязан перейти на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.
При желании налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут перейти на общий режим налогообложения с начала следующего календарного года. Если же налогоплательщики утратили право на применение упрощенной системы, то они смогут вернуться на этот режим не ранее чем через один год.
Объектом налогообложения единым налогом при упрощенной системе могут быть доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Налогоплательщики самостоятельно выбирают объект налогообложения (за исключением налогоплательщиков, заключивших договор простого товарищества или доверительного управления. В этом случае объектом могут быть только доходы, уменьшенные на величину расходов).
Налогоплательщик имеет право поменять объект с начала очередного налогового периода (право ежегодной смены объекта действует с 2009 года).
Следует отметить, что порядок определения доходов и части расходов, учитываемых при исчислении единого налога, базируется на порядке определения доходов и расходов плательщиками налога на прибыль. Так, при определении объекта налогообложения организации учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса. При этом организации не учитываются те доходы, которые плательщики налога на прибыль не учитывают и при налогообложении прибыли.
Индивидуальные предприниматели при определении объекта налогообложения учитывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности.
При упрощенной системе налогообложения доходы и расходы признаются по кассовому методу, то есть после фактического поступления доходов или после фактической оплаты расходов.
Если налогоплательщик выбрал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, то при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, установленные статьей 346.16. НК РФ.
Следует иметь в виду, что перечень расходов, включаемых в налоговую базу по единому налогу, является закрытым и не подлежит расширению по инициативе налогоплательщика.
Стоимость приобретенных (сооруженных, созданных) основных средств и нематериальных активов включается в состав расходов, учитываемых при исчислении единого налога в особом порядке. Так, стоимость основных средств и нематериальных активов, приобретенных (сооруженных, созданных) в период применения упрощенной системы налогообложения, включается в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию и принятия на учет нематериальных активов. Если основные средства и нематериальные активы были приобретены (построены, созданы) до перехода на упрощенную систему налогообложения, то их стоимость включается в расходы в зависимости от срока полезного использования этих основных средств. По основным средствам и нематериальным активам со сроком полезного использования до трех лет включительно их стоимость включается в состав расходов в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения; по основным средствам и нематериальным активам со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно - в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости; по основным средствам и нематериальным активам со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями от их стоимости. При этом в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями. Стоимость основных средств и нематериальных активов принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.
Налоговая база определяется, как денежное выражение доходов организации (индивидуального предпринимателя) или денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
Налоговым периодом при упрощенной системе налогообложения признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (по окончании которых уплачиваются авансовые платежи).
Налоговая ставка зависит от выбранного объекта налогообложения. Если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов, а если доходы, уменьшенные на величину расходов, то 15 процентов. При этом органы власти субъектов РФ имеют право дифференцировать ставку единого налога для налогоплательщиков, избравших в качестве объекта доходы за вычетом расходов, в интервале от 5 до 15% (с 2009 года). Так, например, ставка единого налога в Санкт-Петербурге с 2010 года составляет 10%, а в Ленинградской области – 7%.
Сумма налога (авансового платежа по налогу) определяется, как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в ряде случаев по окончании налогового периода уплачивают минимальный налог, сумма которого исчисляется в размере 1 процента от доходов. В частности, минимальный налог уплачивается, если сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.
Рассмотрим порядок определения минимального налога на следующем примере:
Доходы налогоплательщика за налоговый период составили 100 000 руб., а расходы – 98 000 руб. Сумма превышения доходов над расходами – 2 000 руб. (100 000 – 98 000).
Налог, рассчитанный по ставке 15 %, составил 300 руб. (2 000 х 15%).
В этой ситуации налогоплательщик должен заплатить минимальный налог в размере 1 % от дохода, т.е. 1 000 руб. (100 000 х 1%).
Налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее (под убытком понимается превышение расходов над доходами). При этом убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30 процентов. Оставшаяся же часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов (лет).
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого налогового (отчетного) периода уменьшают сумму налога (квартальных авансовых платежей по налогу) на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Рассмотрим порядок исчисления единого налога на следующем примере:
Доходы, полученные организацией в отчетном периоде, составили 100 000 руб. (объект налогообложения – доходы). Сумма страховых платежей во внебюджетные фонды, уплаченных в этом же периоде, составила 3 500 руб.
Сумма налога, исчисленного за отчетный период исходя из налоговой базы 100 000 руб. и ставки налога 6% - 6 000 руб.
Сумма исчисленного налога уменьшается на 3 000 руб. (50% от налога). Таким образом, организация должна уплатить за отчетный период единый налог в сумме 3 000 руб. (6 000 – 3 000).
По окончании налогового периода налог уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период, то есть не позднее 31 марта следующего года для организаций и 30 апреля для индивидуальных предпринимателей. Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.
С 2006 года введен порядок, в соответствии с которым индивидуальные предприниматели, не привлекающие наемных работников, вправе перейти на УСН на основе патента. Решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента принимается законами субъектов РФ. Ими же устанавливается и перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых разрешается применять такой порядок (в пределах приведенного в налоговом кодексе перечня, преимущественно в сфере бытовых услуг). Стоимость патента определяется законами субъектов РФ исходя из размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем размера дохода по каждому виду предпринимательской деятельности.
