Данный вид аудита целесообразно проводить по следующим направлениям.
1. Установление правильности квалификации аренды (финансовая или операционная). При этом аудитор должен руководствоваться критериями признания финансовой аренды, установленными в МСФО 17 "Аренда", а именно:
- договор аренды предусматривает передачу права собственности на актив к арендатору в конце срока аренды;
- арендатор имеет право на покупку актива по цене значительно меньшей, чем ожидается на дату возникновения права на такую покупку, а на дату начала срока аренды достаточно очевидно, что такая покупка состоится (т.е. существует возможность выкупа по договорной цене);
- срок аренды составляет основную часть срока экономической службы актива (срок аренды представляет собой период, в течение которого соглашение не может быть расторгнуто, а также любые дополнительные сроки, если на момент начала аренды имеется обоснованная уверенность в том, что арендатор сделает выбор продолжить аренду актива), при этом право собственности на актив может не переходить арендатору;
- на начало срока аренды стоимость минимальных арендных платежей по крайней мере почти равна справедливой стоимости арендуемого актива;
- арендованный актив является узкоспециализированным и для его использования третьими лицами потребовалась бы его значительная модификация.
Аудитор должен учитывать, что возможны различные классификации арендного договора. Например, арендатор учитывает аренду как операционную, арендодатель - как финансовую. Это происходит потому, что критерии определения аренды как финансовой являются качественными, а не количественными, следовательно, не всегда очевидными. Из этого следует, что выявленные ошибки при применении необходимых процедур (запрос, подтверждение) аудитор должен рассматривать с качественной точки зрения, оценить их количественно будет достаточно трудно. Аудитор должен подойти к этому вопросу с особым вниманием, обеспечив при этом разумную уверенность, так как изменение классификации аренды не допускается в течение всего срока действия договора, за исключением случаев, когда произошли существенные изменения условий договора, когда это сделать необходимо.
Аудитору в данном случае следует руководствоваться требованиями МСА 200 "Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности", согласно которому аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности - это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое.
2. Проверка операций по финансовой аренде. Аудитору следует:
- убедиться, что в учете арендатора объект зачислен в состав внеоборотных активов;
- установить правильность расчета суммы, подлежащей признанию на начало срока аренды; при этом следует учитывать, что такая сумма представляет собой наименьшую из двух величин, определяемых на момент заключения договора аренды, - справедливой стоимости объекта аренды или дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей;
- установить правильность включения в расходы отчетного периода сумму процентов по арендной плате и, соответственно, правильность определения суммы кредиторской задолженности, которая, в свою очередь, должна быть равна стоимости арендованного имущества;
- убедиться, что в учете арендодателя дебиторская задолженность арендатора отражена в сумме, состоящей из основного долга и незаработанного финансового дохода;
