Перед составлением корректировочного счета-фактуры продавец и покупатель должны согласовать все изменения документально. Например, заключить соответствующее соглашение или договор, либо оформить иной первичный документ, подтверждающий согласие обеих сторон на изменение условий сделки.
Обратите внимание: если такого документа не будет, то ни продавец, ни покупатель не смогут принять НДС к вычету даже при наличии корректировочного счета-фактуры (п. 13 ст. 171 НК РФ, п. 10 ст. 172 НК РФ).
Не позднее пяти календарных дней с момента подписания дополнительного соглашения продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру.
В нем обязательно указывают (п. 5.2 ст. 169 НК РФ):
- наименование "корректировочный счет-фактура", его порядковый номер и дату;
- порядковый номер и дату первоначального счета-фактуры;
- наименования, адреса, ИНН и КПП продавца и покупателя;
- наименование отгруженных товаров, в отношении которых производятся изменения, и единица их измерения;
- количество (объем) отгруженных товаров до и после изменений;
- наименование валюты;
- цену (тариф) за единицу измерения без учета НДС до и после изменений;
- стоимость отгруженных товаров по счету-фактуре без НДС до и после внесенных изменений;
- сумму акциза, если отгружены подакцизные товары;
- налоговую ставку;
- сумму НДС до и после изменений;
- стоимость отгруженных товаров с учетом НДС до и после внесенных изменений;
- разницу между показателями корректировочного и первоначального счета-фактуры.
Внимание! Премии за закупку определенного объема товара не влияют на налоговые обязательства по НДС, если иное не предусмотрено договором (п. 2.1 ст. 154 НК РФ). Увеличение стоимости отгруженных товаров в целях НДС учитывается в периоде составления документов, на основании которых выставляются корректировочные счета-фактуры (п. 10 ст. 154 НК РФ).
Налогоплательщики могут выставлять единый корректировочный счет-фактуру к двум и более счетам-фактурам в адрес одного покупателя, ранее выставленным налогоплательщиком (п. 5.2 ст. 169 НК РФ).
Таким образом, в связи с премией корректировочные счета-фактуры выставлять не обязательно. В этом случае премии НДС не облагаются, и ни продавец, ни покупатель корректировок по расчетам с бюджетом не производят. Корректировочные счета-фактуры применяются, если только премия оформляется как изменение (пересмотр) цены реализованных товаров (работ, услуг). Для этого необходимо оформить соглашение или договор, подтверждающие согласие покупателя на изменение стоимости товаров (работ, услуг).
Пример. АО "Шанс" (продавец) и ООО "Ритм" (покупатель) заключили договор поставки партии товаров на общую сумму 147 500 руб. (в т.ч. НДС - 22 500 руб.).
После отгрузки товаров "Шанс" решил предоставить "Ритму" скидку в размере 5% стоимости товаров. Стоимость товаров с учетом скидки составляет 140 125 руб. (в т.ч. НДС - 21 375 руб.).
В связи с этим обе фирмы заключили дополнительное соглашение к договору поставки, указав в нем цену товаров с учетом скидки. На следующий день "Шанс" выставил "Ритму" корректировочный счет-фактуру и принял к вычету НДС в размере 1125 руб. (22 500 руб. - 21 375 руб.).
Если же "Шанс" выплатит "Ритму" премию за приобретение товаров на сумму свыше 100 000 руб. в размере 5% от стоимости покупки на основании соглашения, не предусматривающего пересмотр стоимости товаров, то корректировочный счет-фактуру он не составляет.
Допустим, после отгрузки товаров их цена увеличивается. Или покупатель по факту получает больше продукции, чем указано в счете-фактуре. В этом случае продавец уведомляет покупателя об увеличении стоимости отгруженных товаров путем заключения дополнительного соглашения к договору (или оформления иного первичного документа, подтверждающего согласие покупателя на изменение стоимости товаров).
Не позднее пяти календарных дней с момента подписания дополнительного соглашения продавец составляет корректировочный счет-фактуру, указав в нем увеличенную стоимость товаров. Получив такой документ, покупатель принимает к вычету разницу между суммой НДС с новой стоимости товаров и суммой налога в первоначальном счете-фактуре (п. 13 ст. 171 НК РФ).
Если к этому моменту покупатель уже отразил вычеты налога в декларации по НДС, оформлять дополнительный лист к книге покупок и сдавать уточненную декларацию ему не придется.
Пример. АО "Орфей" (продавец) и ООО "Персей" (покупатель) заключили контракт на поставку 200 комплектов постельного белья по цене 590 руб. за комплект (в т.ч. НДС - 90 руб.). Общая сумма поставки по контракту составила 118 000 руб. (в т.ч. НДС - 18 000 руб.).
В декабре "Орфей" отгрузил "Персею" 210 комплектов постельного белья - на 10 комплектов больше, чем было предусмотрено в контракте и отражено в счете-фактуре. Общая стоимость партии товара, фактически полученной "Персеем", составила 123 900 руб. (в т.ч. НДС - 18 900 руб.). Общая стоимость товара, указанная в счете-фактуре, составила 118 000 руб. (в т.ч. НДС - 18 000 руб.).
"Персей" обнаружил "лишние" товары только в январе следующего года, после того, как была сдана декларация по НДС за IV квартал 2014 г.
В связи с этим в январе 2015 г. стороны заключили дополнительное соглашение к договору поставки, указав в нем фактически отгруженное количество товаров - 210 комплектов на сумму 123 900 руб. (в т.ч. НДС - 18 900 руб.). После этого АО "Орфей" выставило "Персею" корректировочный счет-фактуру. "Персей" принял к вычету НДС в размере 900 руб. (18 900 руб. - 18 000 руб.).
По строке 130 отразите вычеты:
- НДС по купленным товарам, приобретенным работам (или услугам), имущественным правам;
- НДС, перечисленного в бюджет продавцом при реализации товаров (работ, услуг), от которых впоследствии покупатель отказался;
- НДС, перечисленного в бюджет продавцом при получении предоплаты в случае возврата аванса;
- НДС по товарам (работам, услугам), длительность производственного цикла которых составляет более 6 месяцев;
- НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ;
- НДС, предъявленного продавцом, при покупке объектов незавершенного капитального строительства;
- НДС по расчетам с подрядчиками при ведении капитального строительства. Этот налоговый вычет отдельно отразите по строке 140;
- НДС по приобретенному оборудованию к установке, а также работам по сборке и монтажу этого оборудования.
НДС, предъявленный подрядчиками при ликвидации, разборке или демонтаже основных средств, можно принять к вычету (п. 6 ст. 171 НК РФ).
По строке 150 укажите сумму налога, которую покупатель имеет право принять к вычету после перечисления продавцу аванса (в т.ч. частичного).
По строке 160 покажите НДС, начисленный при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. Эта же сумма должна быть отражена по строке 060 разд. 3.
Для учета "ввозного" НДС при импорте предусмотрены строки 170, 180 и 190.
По строке 190 отразите суммы НДС, уплаченные по реквизитам налоговой инспекции при ввозе товаров из Белоруссии или Казахстана.
По строке 180 укажите суммы налога, уплаченные на таможне по всему остальному ввезенному товару.
Общую сумму "ввозного" налога нужно показать по строке 170. Это будет сумма строк 180 и 190.
По строке 200 укажите НДС, начисленный с сумм полученных авансов (в т.ч. частичных), который подлежит вычету после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Предварительно при получении аванса этот НДС вы отражаете по строке 070 разд. 3.
По строке 210 покажите сумму налога, перечисленную вашей фирмой в бюджет в качестве налогового агента. "Агентский" НДС должен быть отражен по строке 060 разд. 2 декларации.
Налоговые агенты, продающие имущество по решению суда, конфискованное, бесхозяйное или скупленное имущество (п. 4 ст. 161 НК РФ), а также налоговые агенты, продающие имущество иностранных фирм как посредники, участвующие в расчетах (п. 5 ст. 161 НК РФ), удержанный налог к вычету не принимают. Соответственно, строку 210 эти налоговые агенты не заполняют.
Налоговые агенты, приобретающие товары (работы, услуги) у иностранных фирм, не состоящих на налоговом учете в России, в этой строке указывают вычеты по НДС не только при покупке товаров (работ, услуг), но и при их возврате в случае расторжения или изменения условий договора.
Кроме того, вычеты по НДС нужно отразить по строке 210, если вы вернете аванс иностранному продавцу в случае расторжения (изменения условий) договора.
Общую сумму налога, которую можно принять к вычету, укажите по строке 220 разд. 3. Это будет сумма строк 130, 150, 160, 170, 200 и 210.
Затем нужно рассчитать сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет или возмещению из бюджета по итогам отчетного квартала. Для этого нужно сравнить показатели строк 120 "Общая сумма НДС, исчисленная..." и 220 "Общая сумма НДС, подлежащая вычету...".
Если сумма в строке 120 больше суммы в строке 220, разницу запишите в строку 230 "Итого сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет по данному разделу...".
Если же сумма в строке 120 меньше суммы в строке 220, разницу укажите по строке 240 "Итого сумма НДС, исчисленная к уменьшению по данному разделу...".
Пример. АО "Марко" продает спортивную и детскую обувь. Спортивную обувь облагают НДС по ставке 18%, а детскую - по ставке 10%.
В IV квартале 2014 г. "Марко" продал:
- партию спортивной обуви на общую сумму 4 720 000 руб. (в т.ч. НДС - 720 000 руб.);
- партию детской обуви на общую сумму 1 650 000 руб. (в т.ч. НДС - 150 000 руб.).
Часть материалов, купленных фирмой, была использована для ремонта непроизводственного помещения. Себестоимость материалов составила 80 000 руб., начисленный НДС - 14 400 руб.
В этом же квартале "Марко" получил авансы под будущие поставки детской обуви на общую сумму 440 000 руб. (в т.ч. НДС - 40 000 руб.).
В III квартале 2014 г. "Марко" заключил договор на покупку мебели на сумму 885 000 руб. (в т.ч. НДС - 135 000 руб.) на условиях 100% предоплаты. Аванс продавцу был перечислен в том же квартале. Сумма НДС, принятая к вычету в III квартале по перечисленному авансу, составила 135 000 руб. В IV квартале мебель была отгружена "Марко". Соответственно, "авансовый" НДС был восстановлен к уплате в бюджет, а указанный в счете-фактуре продавца - принят к вычету.
По итогам 2011 г. "Марко" восстановил ранее принятый к вычету НДС по реконструированному зданию склада в сумме 205 000 руб.
Кроме того, в IV квартале 2014 г. "Марко" демонтировал устаревшее оборудование. Стоимость демонтажа, проведенного подрядной организацией, составила 59 000 руб. (в т.ч. НДС - 9000 руб.).
В IV квартале коммерческий директор фирмы ездил в командировку для заключения договора поставки. Его расходы на проживание и проезд составили 11 800 руб. (в т.ч. НДС - 1800 руб.).
Сумма налога, которую фирма заплатила на таможне при ввозе импортной спортивной обуви, составила 280 000 руб.
Кроме того, в IV квартале "Марко" отгрузил товары в счет ранее полученных авансов. Сумма НДС, которая была начислена с аванса, составила 120 000 руб.
Стоимость товаров, от которых отказались покупатели, составила 94 400 руб. При их реализации в бюджет был перечислен НДС в сумме 14 400 руб. На основании дополнительного соглашения к договору поставки и корректировочного счета-фактуры, оформленных в IV квартале, "Марко" принял к вычету ранее уплаченный НДС.
Как бухгалтер "Марко" заполнил разд. 3, показано на следующей странице.
┌─┐ │││││││││││┌─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
└─┘ │││││││││││└─┘ ИНН │7│7│2│1│2│0│7│0│1│5│-│-│
│0030│8045│ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┐
КПП │7│7│2│1│2│0│7│0│1│ Стр. │0│0│4│
└─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┘
Раздел 3. Расчет суммы налога, подлежащей уплате
в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам,
предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164
Налогового кодекса Российской Федерации
Налогооблагаемые объекты Код Налоговая база Ставка Сумма НДС (руб.)
строки (руб.) НДС
1 2 3 4 5
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
1. Реализация (передача для 010 │4│0│8│0│0│0│0│-│-│-│-│-│ 18% │7│3│4│4│0│0│-│-│-│-│-│-│
собственных нужд) товаров └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
(работ, услуг), передача ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
имущественных прав по 020 │1│5│0│0│0│0│0│-│-│-│-│-│ 10% │1│5│0│0│0│0│-│-│-│-│-│-│
соответствующим ставкам └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
налога, всего ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
030 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│ 18/118 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
└─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
040 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│ 10/110 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
└─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
2. Реализация предприятия в 050 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│ │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
целом как имущественного └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
комплекса
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
3. Выполнение строительно- 060 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│ 18% │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
монтажных работ для └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
собственного потребления
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
4. Суммы полученной оплаты, 070 │4│4│0│0│0│0│-│-│-│-│-│-│ │4│0│0│0│0│-│-│-│-│-│-│-│
частичной оплаты в счет └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
предстоящих поставок товаров
(выполнения работ, оказания
услуг), передачи
имущественных прав
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐ ┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
5. Суммы, связанные с 080 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│ │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
расчетами по оплате └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘ └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
налогооблагаемых товаров
(работ, услуг)
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
6. Суммы налога, подлежащие 090 │3│4│0│0│0│0│-│-│-│-│-│-│
восстановлению, всего └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
в том числе
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
6.1. суммы налога, 100 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
подлежащие восстановлению └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
при совершении операций,
облагаемых по налоговой
ставке 0 процентов
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
6.2. суммы налога, 110 │1│3│5│0│0│0│-│-│-│-│-│-│
подлежащие восстановлению в └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
соответствии с подпунктом 3
пункта 3 статьи 170
Налогового кодекса
Российской Федерации
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
7. Общая сумма НДС, 120 │1│2│6│4│4│0│0│-│-│-│-│-│
исчисленная с учетом └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
восстановленных сумм налога
(сумма величин графы 5
строк 010 - 090)
Налоговые вычеты Код Сумма НДС (руб.)
строки
1 2 3
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
8. Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при 130 │1│6│0│2│0│0│-│-│-│-│-│-│
приобретении на территории Российской Федерации товаров └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
(работ, услуг), имущественных прав, подлежащая вычету
в соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса
Российской Федерации, а также сумма налога, подлежащая
вычету в соответствии с пунктом 5 статьи 171 Налогового
кодекса Российской Федерации
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
8.1. в том числе предъявленная подрядными организациями 140 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
(заказчиками-застройщиками) по выполненным работам при └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
проведении капитального строительства
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
9. Сумма налога, предъявленная налогоплательщику - 150 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения
работ, оказания услуг), передачи имущественных прав,
подлежащая вычету у покупателя
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
10. Сумма налога, исчисленная при выполнении строительно- 160 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
монтажных работ для собственного потребления, подлежащая └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
вычету
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
11. Сумма налога, уплаченная налогоплательщиком при ввозе 170 │2│8│0│0│0│0│-│-│-│-│-│-│
товаров на таможенную территорию Российской Федерации, └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
подлежащая вычету, всего
в том числе:
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
11.1. таможенным органам по товарам, ввезенным в таможенных 180 │2│8│0│0│0│0│-│-│-│-│-│-│
режимах выпуска для внутреннего потребления, временного └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
ввоза и переработки вне таможенной территории
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
11.2. налоговым органам при ввозе товаров с территории 190 │-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│-│
Республики Беларусь └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
┌─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┬─┐
12. Сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты, 200 │1│2│0│0│0│0│-│-│-│-│-│-│
частичной оплаты, подлежащая вычету у продавца с даты └─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┴─┘
отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ,
