Для непрерывного отражения объектов бухгалтерского учета необходимо фиксировать каждую хозяйственную операцию. С этой целью применяется элемент метода бухгалтерского учета – документация.
Документация является основой бухгалтерского учета и заключается в сплошном непрерывном отражении всех хозяйственных операций, проводимых организацией в бухгалтерских оправдательных документах.
Бухгалтерский документ представляет собой письменное свидетельство о фактическом совершении хозяйственной операции или о праве на ее совершение.
Документы имеют правовое и контрольное значение. В первом случае они используются в качестве доказательства при возникновении споров между организациями и физическими лицами. Во втором случае документы позволяют исключать случаи хищения, являются основой при проведении аудиторских проверок, документальных ревизий и анализа работы организации.
Основные требования, предъявляемые к оформлению первичных документов, сформулированы в статье 9 Закона «О бухгалтерском учете», Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.
Первичный бухгалтерский документ должен содержать определенные показатели, необходимые для характеристики и подтверждения факта совершения хозяйственной операции, которые называются реквизитами.
Реквизиты делятся на: обязательные и дополнительные.
Обязательные реквизиты придают бухгалтерским документам юридическую силу. К ним относятся:
– наименование документа (формы), код формы;
– дата составления документа;
– наименование организации;
– содержание хозяйственной операции;
– измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
– наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
– подписи должностных лиц.
Дополнительные реквизиты определяются особенностями отражаемых хозяйственных операций и назначением документов. В зависимости от характера операций, технологии обработки информации в первичные документы могут быть включены:
– номер документа;
– основание для совершения хозяйственной операции;
– адрес и телефон организации;
– расчетные счета организации и др.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации.
Для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, организации могут самостоятельно разрабатывать и утверждать соответствующие формы первичных документов при соблюдении установленных требований.
Документы должны составляться своевременно, как правило, в момент совершения операции, если это не представляется возможным – непосредственно по окончании операции.
В документах должны быть заполнены все реквизиты, отражающие достоверные данные.
Для правильного использования в учетном процессе документы классифицируют по следующим однородным признакам: назначению; месту составления; способу отражения; объему содержания операций.
По назначению документы подразделяют на:
- распорядительные,
- оправдательные (исполнительные),
- бухгалтерского оформления,
- комбинированные.
Распорядительные документы содержат приказ (распоряжение) на совершение хозяйственной операции. Например, распоряжение на проведение инвентаризации, платежное поручение банку на перечисление денежных средств, доверенности и др. На основании распорядительных документов не делают учетных записей, т.к. операция еще не совершена.
Оправдательные (исполнительные) документы подтверждают факт совершения хозяйственной операции. Оправдательными могут служить счета, подтверждающие произведенные расходы, накладные на получение ценностей, приходные ордера, акты приемки и т.д.
Документы бухгалтерского оформления составляются работниками бухгалтерии и служат основанием для записей на счетах бухгалтерского учета. К ним относятся бухгалтерские справки, разные виды расчетов (амортизационных отчислений по основным средствам, нематериальным активам и др.).
Комбинированные документы – одновременно выполняют функции, свойственные двум и более охарактеризованным выше типам документов.
По месту составления различают документы внутренние и внешние.
Внутренними считаются документы, составляемые и используемые для оформления операций, совершенных внутри данной организации. К ним относятся накладные на внутреннее перемещение материально-производственных запасов, авансовые отчеты подотчетных лиц, приходные кассовые ордера и др.
Внешними принято считать документы, поступающие в организацию от других организаций. Это товарно-транспортные накладные, счета-фактуры и другие, документы, поступившие от поставщиков.
По способу отражения операций документы подразделяются на первичные и сводные.
В первичных документах фиксируют одну или несколько хозяйственных операций непосредственно в момент их совершения, или непосредственно после их окончания. Примером первичных документов могут служить чеки на получение денег из банка, накладные на отпуск материальных ценностей, приходные кассовые ордера и др.
Сводные документы составляются на основании нескольких ранее оформленных однородных первичных документов путем группировки и обобщения их показателей. Сводными документами являются, например, кассовый отчет (составляют на основании документов, подтверждающих поступление и расходование денег), товарный отчет (составляют на основании товарных документов). Сводные документы позволяют существенно уменьшить число бухгалтерских проводок: вместо проводок на каждый отдельный документ составляется общая проводка по итогу сводной ведомости, объединяющей данные большого числа первичных документов.
По объему содержания операций документы подразделяют на две группы: накопительные и разовые.
Разовым документом оформляют одну операцию в момент ее совершения или непосредственно после ее совершения, например, накладная на отпуск товара, акт на списание основных средств.
Накопительные документы отражают однородные или периодически повторяющиеся операции за определенный период. Примером таких документов могут служить лимитно-заборные карты и т.п. В отличие от разовых, накопительные документы отражаются в учете только после внесения в них последней операции и суммирования всех записей.
В процессе учетной регистрации операций иногда возникают ошибки, которые могут быть допущены из-за небрежности, утомления, неисправности вычислительной техники и т.д. Неправильное отражение сумм в одном учетном регистре считается локальной ошибкой. В том случае, если ошибка повлекла за собой ошибки в других учетных регистрах, это транзитные ошибки.
Для правильного и точного отражения всех операций в организации необходимо своевременно выявлять и исправлять все допущенные в учетных записях ошибки. Для нахождения ошибки существует несколько способов. Наиболее распространенными способами являются: сплошной, последовательной проверки, логический.
Сплошной способ предусматривает сверку соответствующей бухгалтерской записи в учетном регистре с первичным документом, который послужил основанием для данной записи. Этот способ целесообразно использовать в процессе сверки между собой оборотов по дебету и кредиту всех синтетических счетов. Полученный итог должен подтвердить их равенство, если его нет – это свидетельствует о допущенной ошибке. Такой подход применим и при подсчете остатков по всем синтетическим счетам, и при сличении оборотов и (или) остатков по каждому синтетическому счету с соответствующими показателями субсчетов и аналитических счетов, открытых в развитие синтетического счета.
Способ последовательной проверки счетных записей предусматривает сверку каждого дебетуемого и корреспондирующего с ним кредитуемого синтетического и (или) аналитического счета. При проведении такой проверки, рядом с записями, произведенными верно, ставится знак «V» (галочка).
Логический способ целесообразно использовать, например, когда в оборотной ведомости по синтетическим счетам строки «Итого» графы «Обороты за месяц» в результате подсчета по дебету и кредиту не равны между собой. В этом случае подсчитывают сумму превышения, которую затем делят на два. Полученный итог сравнивается с бухгалтерскими проводками за отчетный месяц. Нахождение этой суммы в какой-то из них показывает, что при разноске бухгалтерской проводки в учетные регистры сумма разнесена или только по дебету, или только по кредиту счетов.
Логический способ можно использовать и в тех случаях, когда составленная бухгалтерская проводка отражает корреспонденцию счетов, природа которых исключает такую взаимосвязь. Например, невозможна такая запись:
Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 51 «Расчетные счета».
Ошибки должны быть исправлены до составления отчетности.
Исправление ошибок в учетных записях осуществляется способами: корректурным, дополнительных проводок, сторнировочным «красное сторно».
Использование корректурного способа предполагает, что ошибочный текст или сумма зачеркивается и над зачеркнутым пишут правильный текст или сумму. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. Исправленные ошибки оговариваются и подтверждаются в документах – подписями лиц, подписавших документ; в учетных регистрах – подписью лица, осуществившего исправление. Оговорка дается на полях книги, карточки, журнала-ордера, против строки исправленной записи. Порядок исправления в банковских документах устанавливается правилами банка.
Способ дополнительных проводок применяется в случаях, когда в учетных регистрах или бухгалтерской проводке указана правильная корреспонденция счетов, но преуменьшена сумма хозяйственной операции. Он используется если:
– корреспонденция счетов указана правильно, но в меньшей сумме, чем следовало;
– фактическая себестоимость продукции выше нормативной (плановой).
Для исправления таких ошибок на разность между правильной и преуменьшенной суммами составляют дополнительную бухгалтерскую проводку. На сумму допущенной ошибки бухгалтером организации оформляется справка, в которой со ссылкой на первичный документ указывается, когда и какая ошибка допущена. Бухгалтерская справка служит документом бухгалтерского оформления и основанием для исправления бухгалтерской ошибки.
Способ «красное сторно» (отрицательных чисел) применяется в случае, если в учетных записях указана неправильная корреспонденция счетов или большая чем следовало сумма. Сущность этого способа состоит в том, что вначале неправильная проводка повторяется в той же корреспонденции счетов, но запись производится красными чернилами. При подсчете итогов в учетных регистрах суммы, записанные красными чернилами, вычитаются из итога. Таким образом, неправильная запись аннулируется. После этого составляется новая проводка, отражающая правильную корреспонденцию счетов, и записывается в учетные регистры обычными чернилами. При помощи способа красного сторно исправляются ошибки до и после подсчета итогов, в том числе и ошибки, допущенные в предыдущих отчетных периодах.
