Бухгалтерський облік в Україні у XVI - XVIII століттях

Історичні події XVI століття відірвали Україну від візантійського впливу і зблизили її з Західною Європою. Остаточно це зближення відбулося тоді, коли за Люблінською унією 1569 р. українські землі повністю відійшли до Польського королівства.

В той час в Україні виникло книгодрукування. Перша друкарня заснована Іваном Федоровим в кінці XVI ст. у Львові. Виникають згодом друкарні в Києві, Острозі, Рогатині, Крилосі, Почаєві. У 1570 році в Острозі засновується Вища школа, у Львові школа при Львівськім братстві, у 1631 році - в Києві - Могилянська колегія. Безпосередній вплив країн Західної Європи, розвиток книгодрукування, науки, вищої школи - це основні складові того, що в Україні разом з новими науковими досягненнями Європи з'являються і нові напрями в бухгалтерській науці. Європа в той час приймала італійську бухгалтерію. Безперечно, що і в Україні вона мала місце. На початку XVI і до середини XVII століття в Україні переважала італійська бухгалтерська школа. Після того, як польські королі почали запрошувати французьких вчених та спеціалістів, їхній вплив поширився і на облік. Немає жодних підстав заперечувати те, що в Україні в ті часи добре знали і використовували працю Л.Пачолі "Трактат про рахунки та записи", а також працю Б.Котрульї "Про торгівлю та знаменитого купця". Це за часом збігається з розвитком книгодрукування в Україні. Якщо порівняти Україну і Росію того періоду, то за признанням російського вченого Я.В.Соколова, автора багатьох видань з історії бухгалтерського обліку, Росія з XV до XVII століть ніби консервує політичне, економічне і культурне життя. Недарма, з часом, Петро І змушений був всіх науковців переселити з України в Росію, щоб заповнити безграмотний на цей час вакуум цієї держави.

Незважаючи на дискримінаційний вплив Польщі і Росії на українську торгівлю, вона досить успішно розвивалась у XVI - XVII століттях, що сприяло і зміцненню грошової системи. У XVI столітті в обігу перебували різноманітні монети країн Європи: польські та литовські динарії, угорські золоті дукати, срібні талери. Польське королівство на початку XVI століття провело грошову реформу: з'являються злоті, гроші, згодом, після створення єдиної монетної системи, в кінці XVI століття - шеляги, польські злоті, таляри.

У XVII столітті запроваджується єдина метрична система на всій території Польського королівства. Зростання торгівлі та грошового обігу в Україні об'єктивно спричинило поширення кредитних операцій через банківсько-торгові доми, вексельної форми розрахунків і кредиту, а також лихварства. Дедалі більше об'єктом обліку стають кредитні та лихварські операції. Це в цілому мало позитивний вплив на ефективність торговельних операцій, спрощення розрахунків. Кредит був короткотерміновим споживчим і довготерміновим - комерційним на великі суми. Лихварством займалися майже всі верстви населення, а особливо вірменські та єврейські купці. У Галичині своєрідними банками були єврейські міські громади (кагали). Проценти по кредитах були від 8 до 20% - на короткий термін, до 100% - на рік.

В економічному розвитку України досить значна роль належала козацтву, яке виникло в кінці XV століття. Торгівля та фінанси Запорізької Січі зумовлені особливостями ведення господарства, способом життя та суспільного ладу.

Головними джерелами прибутків Війська Запорізького були: військова здобич, зовнішня та внутрішня торгівля, продаж вина, платня від перевезення, подимний податок, а також королівська, а потім царська та гетьманська платня грошима і натурою, а також регалії (розподіл між куренями рибних і звіриних ловів, сіножатей). Це вимагало значної облікової роботи.

Запорізька Січ торгувала в основному з Росією, а також Польщею і Кримом. У Запорізькій Січі облік всього майна, доходів і видатків вів скарбник січового скарбу (шафар) та його апарат, до якого входили: два шафари, два підшафарії та кантаржей (хранитель мір і ваги). Скарбник і його підлеглі вели облік доходів і видатків у спеціальних книгах, чорнилом з допомогою гусячого пера. Окремо велася книга обліку касових операцій і матеріальних цінностей. Завершальним етапом облікових робіт був процес складання звіту кошовому отаманові та козацькій раді.

Слід відзначити, що козацькі державні фінанси, які підпорядковувалися гетьманові, були невіддільні від його особистого майна. Це згодом негативно вплинуло на фінансові справи України та вимагало значної централізації обліку.

Після сумнозвісної Переяславської ради 1654 року Москва поступово починає втручатись у справи України. Гетьман І.Брюховецький здійснив невдалу спробу відокремити державні фінанси від своїх і передати їх Московському царю. Для цього він замість посади шафара встановив посаду генерального підскарбія. З цього моменту починається безпосереднє втручання Москви у фінанси України, що призвело до значної втрати коштів. Так, при арешті гетьмана І.Самойловича половина коштів внаслідок їх неподільності відійшла Москві, а друга половина відійшла гетьману І. Мазепі. Гетьмана І.Мазепу як державного діяча, великого патріота і розбудовника нашої незалежної держави слід вважати і добрим фінансистом. Заслуговує уваги вислів відомого українського історика Ілька Борщака: "Ніколи в українській історії ніхто не керував так зручно фінансовою армією, як Мазепа. Ніхто не вміє завдяки грошам так добре, як він, зробити з ворога свою людину".

Гетьман І.Мазепа об'єднав державні та гетьманські фінанси. Він проводив будівництво церков, монастирів, шкіл, робив великі пожертви на розвиток шкіл, на церкву, обдаровував козацьку старшину, московських бояр, домагався в російського царя "жалованія" для низових козаків. За весь час свого гетьманства, щедро будуючи і прикрашаючи церкви, він встиг зібрати великі скарби, однак з усього цього мало що збереглося в Києво-Печерській лаврі та в Білій Церкві, а дісталося усе Росії. Після Полтавської битви Петро І спонукав всіх українців, згадує відомий український історик М.Костомаров, відшукувати і повідомляти уряд про гетьманські скарби, обіцяючи половину виказачеві. Будучи у вигнані, в 1709 році І.Мазепа мав змогу надати Карлові XII позичку в 240000 талярів, а після його смерті при ньому було 160000 червінців, не рахуючи різного дорогоцінного посуду.

За І.Мазепи з розвитком державного та монастирського господарства основним принципом стає принцип економії. Добре була відлагоджена і зовнішня торгівля, хоча всі торговельні шляхи погоджувалися з Петром І. В обігу були венеціанські дукати, іспанські дублони, цісарські таляри, турецькі секіни, французькі пістолі. На облік за часів І.Мазепи, зважаючи на його захоплення Людовіком XIV, а також на перебування довший час у Франції, безперечно мав французький вплив. Зокрема, праці Жака Саварі та його Ордонанс з регулювання економіки, в т.ч. і ведення бухгалтерського обліку.

Якщо на рівні держави, завдяки І.Мазепі, в обліку був безпосередньо європейський вплив, то в монастирському господарстві, завдяки впливу Московського патріархату - російський.

З монастирських записів, що дійшли до наших днів, довідуємося, що в умовах ведення там господарства, а також виконання церковних обрядів зароджується калькуляція. Вартість церковного обряду визначається сумою витрат на утримання монастиря і монастирської братії, а не попитом і пропозицією.

У монастирях існував складний порядок розподілу обов'язків: управителем був келійник, якому підпорядковувалися казначей і старці. Казначей відповідав за зберігання грошей, вів їх облік. Старці несли адміністративну та матеріальну відповідальність за ведення разових робіт і виданими під них матеріальними цінностями. Крім цього, в окремих монастирях ще були прикажчики, які виконували обов'язки комірників, а також будівничі, на яких покладалися функції ревізорів.

Матеріально відповідальними особами були виборні ціловальники. У Статутній грамоті часів І.Мазепи цікавий матеріал знаходимо при будівництві Троїцької надбрамної церкви Києво-Печерського монастиря. Нею передбачалося: інвентаризація і утримання нестач з попереднього будівничого; матеріальна солідарна відповідальність за всі матеріальні цінності разом з казначеєм, казначей зберігає ключі від комор, а будівничий опечатує комори; для грошових надходжень запроваджувалася спеціальна книга, яку заповнювали казначей та будівничий, при цьому кожна стаття обумовлювалася, вказувалась дата і джерело надходження; аналогічна книга відкривалася для видачі і виплати грошових коштів; облік борошна, одягу та іншого інвентарю повинен вестися в двох окремих книгах, одна про надходження, друга про видатки.

Вихід урожаю записувався в ужинні та обмолотні книги, списання продуктів оформлялося записами в спеціальній "столовій книзі".

Після полтавських подій Конституція П.Орлика 1710 року хоч і відділяла державний скарб від гетьманського, на економіку та фінанси України і систему її обліку впливу не мала, так як вона була складена в імміграції. Росія, заснувавши спеціальну Малоросійську колегію, встановила повний контроль над фінансами України. Збирачі податків згідно з інструкціями колегії повинні щомісячно і раз в чотири місяці звітувати (складати рапорти) про свою роботу. Гетьман Д.Апостол хоч і відновив посаду генерального підскарбія і відділив державний скарб від гетьманського, все одно перший контролювали російські власті. Було розроблено цілий ряд інструкцій, які регламентували роботу фінансового управління і двох генеральних підскарбіїв, де один з них мусив бути росіянином. Вони і здійснювали облік і контроль за збором податків, витратами, контролювали виконання кошторисів магістратів. У всьому суворо дотримуючись простоти та порядку, спираючись більше на народні звичаї, ніж на писане право, запорожці були такі і в канцелярській та обліковій роботі. Крім цього, історики відзначають значний рівень грамотності серед козаків (до 60%), на той час це надзвичайно високий показник. Росія, яка періодично (один раз на рік) присилала низовим козакам "жалованіє", дуже швидко перейшла на інший режим: хлібне жалування козаки одержували в Січі, а за грошима їхала спеціальна депутація (не більше ніж 20 козаків) до Петербурга або Москви. Разом з "жалованієм" депутації виплачували і прогінні та подорожні гроші. Останні фактично були грошима, виданими на відрядження, але за них депутація не звітувала, як і за подарунки, які одержувала в Росії. Щодо платні ("жалованія"), то воно підлягало суворому обліку та розподілу згідно з посадовими рангами війська запорізького (розкладу). Так, за розкладом 1768 року, який подає відомий вчений-археолог та історик Д.Яворницький, розподілялося 6660 крб. Таким чином: кошовому отаманові - 70 крб., судді - 60 крб., писареві - 50 крб., осавулові - 40 крб., пушкарю і довбишу - 30 крб., військовим канцеляристам - 12 крб., 38 курінним отаманам - 1020 крб., або 27 крб. на кожного, товариству куренів - 5320 крб., або 140 крб. на кожен курінь, начальнику січової церкви – 5 крб., підначальнику - 3 крб., ієромонахам - 5 крб., дияконам - 3 крб., уставнику - 3 крб., свічкареві - 1 крб., ктиторам - 4 крб., школярам - 3 крб., паламарям - 10 крб., старшинським слугам - 7 крб., кухарям - 2 крб., крім цього, подарунок офіцерові, що супроводжував жалування - 5 крб., унтер-офіцерові при ньому - 2 крб., солдатам - 6 крб., отаманам - 20 крб. Запорізька Січ не мала розвинутої банківської грошової системи: в обігу перебували гроші різних країн, які були в постійному дефіциті. На Січі, існував кредит. З військових сум видавалися кредити купцям на торговельні операції. Хоча доходи від військової здобичі, які колись складали основну статтю, фактично припинилися. Січ залишилася досить розвиненою економічною структурою. При ліквідації Січі її державний військовий скарб на кінець 1775 року і початок 1776 року у вигляді вкладів і готівки як залишок кошторису, становив майже 200 тис. крб.

Характеризуючи період XVI - XVIII століть, можна відзначити, що економіка, торгівля, грошовий обіг, фінансова система і облік були організаційно поєднані з королівською Польщею та Російською імперією. Остання остаточно позбавила будь-яких автономних прав на фінансово-кредитну систему та облік України.

З поділом Польщі під панування Австрійської, а згодом Австро-Угорської імперії потрапляє Галичина, Буковина, Закарпаття. З цього часу, аж до першої світової війни, облік в Україні формується тільки під впливом цих двох імперій.

[1] Мойсеєнко Валентин. Трипольская письменность – мифы и реальность.// Зеркало недели, 25-31 января 2003 года. – С. 1-3.