Неопределенность и консерватизм.

Неопределенность (uncertainty) в учете обусловлена двумя причинами. Во-первых, бухгалтерский учет, как правило, имеет отношение к хозяйствующим единицам, которые предположительно будут существовать и в будущем. Во-вторых, оценка, используемая для характеристики благосостояния, также отличается неопределенностью. Однако это не означает, что оценки и прогнозы не должны делать как можно точнее, если они релевантны.

Неопределенность послужила основой для выработки традиционного бухгалтерского принципа - консерватизма (conservatism). Консерватизм в целом означает корректировку данных, которые в других отношениях могут быть надежными и релевантными.

Консерватизм сводится к тому, что бухгалтеры должны отражать самую низкую из возможных стоимостей активов и доходов и самую высокую из возможных стоимостей пассивов и расходов.

В пользу консерватизма выдвигают три аргумента:

Первый из них состоит в том, что пессимизм бухгалтеров нейтрализует сверх оптимизм менеджеров и собственников.

Второй аргумент сводится к тому, что преувеличение прибылей и оценок имущества более опасно для дела и его собственников, чем преуменьшение.

Третий аргумент в пользу консерватизма основывается на том, что бухгалтеру доступен более значительный объем информации, нежели инвесторам и кредиторам.

Денежный измеритель. Бухгалтерский учет может применять различные измерители, но традиционно он использует преимущественно финансовую информацию. Денежный измеритель является предпочтительным, особенно там, где необходимо или желательно агрегирование.

Учетные данные, основанные на прошлых ценах, должны быть приведены в соответствие с текущей денежной оценкой. Другими словами, проблема измерения, имеющая место вследствие нестабильности единицы измерения, требует периодического внесения поправок в цены, по которым в различные периоды времени учитывался обмен;

Принцип последовательности. Заключается в том, что, выбрав какой-то один метод учета расходов и доходов, предприятие должно его использовать для всех последующих периодов, пока не возникнут веские причины его отмены или изменения.

Принцип существенности. Важен в процессе определения расходов и доходов отчетного периода. Он устанавливает, что незначительные события (факторы) могут не приниматься во внимание, если они незначительно оказывают влияние на общий финансовый результат. Например, расходы на телефонные разговоры следовало бы включить в издержки в тот момент, когда они фактически имели место. Однако списание их на расходы по месяцам производится по мере получения счетов телефонных станций и узлов связи. Наряду с рассмотренными в зарубежной теории бухгалтерского учета применяется множество принципов, предлагаемых различными исследователями и официальными органами в различные годы.

4). Общая характеристика национальных и межнациональных систем бухгалтерского учета.

В процессе исторического развития общества возникали и постоянно совершенствовались национальные системы бухгалтерского учета. К концу 60-х годов в мире сформировалось более 100 национальных систем бухгалтерского учета. Начали проводить анализ и группировку национальных бухгалтерских систем рабочие группы экспертов ООН, международные организации бухгалтеров и отдельные ученые. Появились попытки дать определение национальной учетной системы.

Национальная учетная система характеризуется рядом принципов: методами учета и оценки производственных запасов, начисления износа и его отражения в учете, отражения иностранной валюты в отчетности и т. д. Кроме того, национальные учетные системы имеют различные подходы к формам отчетности и перечню ее показателей, способам контроля за деятельностью фирм.

Национальная система бухгалтерского учета позволяет решать определенные тактические и стратегические задачи развития экономики страны путем издания соответствующих законодательных актов, регулирующих национальную учетную систему.

В целом национальная система учета и отчетности характеризуется следующими основными показателями:

- наличием и использованием системы национальных бухгалтерских стандартов, разработанных на основе международных стандартов с учетом национальных особенностей развития экономики;

- присутствием национального плана счетов бухгалтерского учета, который является определяющим фактором в построении бухгалтерского учета и учетной политики государства;

- системой организации бухгалтерского учета в масштабе предприятия;

- методологией определения конечного финансового результата деятельности предприятия;

- системой финансовой отчетности с указанием типовых форм и приложений применительно к международным стандартам.

Немаловажное значение при изучении и определении национальной системы учета и отчетности имеет наличие законодательной базы и других нормативных документов, являющихся основой организации учета, их соответствие международной практике и утвержденным стандартам.

Степень разработки и изученности этих основных показателей национальной системы бухгалтерского учета и отчетности во многом характеризуют учетную политику государства, состояние учета и отчетности в сопоставлении с мировой практикой и международными стандартами.

Международные стандарты учета, отражающие различные стороны методологии и организации бухгалтерского учета в системе рыночной экономики, разрабатываются и издаются Комитетом международных стандартов учета (КМСУ), который создан в 1973 году в соответствии с соглашением бухгалтерских организаций Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Ирландии и США. Главные задачи КМСУ - формирование и издание в государственных интересах стандартов учета, отчетности и аудита, подлежащих применению при организации учета, составление и представление финансовой отчетности, работа по совершенствованию и гармонизации бухгалтерских инструкций, стандартов и т. п.

Однако международные стандарты учета, утвержденные КМСУ, не искажают и не отменяют национальные стандарты. Международные стандарты учета используются различными странами в качестве ориентиров при разработке своих национальных стандартов учета и отчетности. Отдельные страны используют международные стандарты после их доработки и приспособления к национальным особенностям и требованиям бухгалтерского учета. Другие страны используют международные стандарты учета как основу для детализации национальных требований к учету. В отдельных странах требования международных стандартов включены в национальные законы без особых изменений.

Зарождение рыночных отношений в экономике нашей стране, расширение внешнеэкономической деятельности требуют совершенствования учета и отчетности в соответствии с требованиями международной практики, обеспечения сопоставимости показателей учета с аналогичными показателями других стран. А это возможно при наличии национальных стандартов учета и отчетности, которые бы отражали особенности экономического развития и состояние экономики России и в то же время соответствовали международным стандартам. Такая работа в нашей стране проводится, и имеются определенные результаты.

Определяющим фактором надлежащей организации бухгалтерского учета, обеспечения достоверности и повышения его управленческих функций является план счетов бухгалтерского учета. Вопросами создания, совершенствования и внедрения планов счетов бухгалтерского учета в мире уже в течение столетия уделяется большое внимание ученых и специалистов в целях обеспечения достоверности учета и повышения его управленческих функций.

В 1937 году был разработан и внедрен национальный план счетов Германии, в 1947 году - Франции. В последующие годы было разработано более 100 национальных планов счетов.

Новый план счетов бухгалтерского учета, введенный в России с 1 января 2002 года, максимально приближен к региональным межнациональным планам счетов, однако он не полностью отвечает требованиям международных стандартов учета и отчетности и принципам организации учета в условиях регулируемой рыночной экономики. О его недостатках свидетельствует такой факт, что по мере более широкого внедрения в экономику нашей страны рыночных отношений приходится постоянно вносить в него соответствующие изменения. Так были внесены изменения в действующий план счетов в 2003 году.

Учетная система на национальном и межнациональном уровне во многом характеризуется состоянием бухгалтерской отчетности. Она должна быть направлена, кроме обеспечения предприятий реальной и надежной информацией, на поиск лучших вариантов прогресса, на решение не только тактических, но и стратегических задач.

Финансовая отчетность подготавливается в интересах потребителей этой информации. Отчетность отличается не только по формам, но и по существу и объему представленной в ней информации. Содержательная часть отчетности зависит от того, кому она предназначена: инвесторам или кредиторам, правительственным или иным органам. Значительное влияние на структуру и содержание отчетности оказывают национальные традиции.

Структура и содержание отчетности во многом определяются различиями в национальных системах учетных стандартов. В некоторых странах стандартами определен ряд статей и показателей, которые рекомендуется включать в отчеты. Тем не менее, компании самостоятельно включают в отчетность аналитическую информацию, какую они считают нужной. В мире идет жесткая конкурентная борьба за дополнительные источники финансирования, поэтому компании, нуждающиеся в них, вынуждены включать в годовую отчетность все более детализированную и аналитическую информации.

Все страны в зависимости от степени влияния законодательства на организацию бухгалтерского учета можно подразделить на две группы: страны, имеющие разветвленный кодекс законов; страны, имеющие законодательство общеправовой ориентации.

В странах первой группы учетные стандарты возводятся в ранг государственных законов. Процедуры ведения учета детализируются и жестко регламентируются. К таким странам следует отнести Германию, Францию и др.

В странах второй группы законы как бы указывают на пределы, в рамках которых физические и юридические лица могут принимать соответствующие решения. Учетные стандарты регулируются различными профессиональными организациями бухгалтеров.

К странам второй группы относятся Великобритания, США и др. Таким образом, если считать идею воздействия «окружающей среды» на систему бухгалтерского учета верной, можно ожидать, что в странах с похожими социально-экономическими условиями и системы учета имеют много общего.

Прежде чем привести одну из известных классификаций, отметим, что не существует и двух стран с идентичными системами учета. Относя страны к одному кластеру (классификационной группе), необходимо видеть не только схожесть, но и определенные различия в бухгалтерской практике. Тем не менее, в мировой практике используется следующая группировка моделей бухгалтерского учета.

Британо-американская модель. Основополагающие принципы этой модели были разработаны в Великобритании и США. Большой вклад в ее развитие внесла Голландия, поэтому правильнее называть эту модель британо-американо-голландской. И в настоящее время роль этих стран продолжает оставаться чрезвычайно активной. Основная идея этой модели - ориентация учета на информационные запросы инвесторов и кредиторов. В трех ведущих странах, использующих эту модель, хорошо развиты рынки ценных бумаг, где большинство компаний и находят дополнительные источники финансовых ресурсов. Система общего и профессионального образования также отвечает высоким стандартам, что в полной мере распространяется как на бухгалтеров, так и на пользователей учетной информации. В этих странах расположены штаб-квартиры многих мультинационнальных компаний (МНК). Эти три страны распространили свое влияние в области бухгалтерского учета на многие страны мира.

Континентальная модель. Этой модели придерживаются большинство стран Европы и Япония. В ней бизнес имеет тесные связи с банками, которые в основном и удовлетворяют финансовые запросы компаний. Бухгалтерский учет регламентируется законодательно и отличается значительной консервативностью. Ориентация на управленческие запросы кредиторов не является приоритетной задачей учета. Напротив, учетная практика направлена, прежде всего, на удовлетворение требований правительства, в частности в отношении налогообложения в соответствии с национальным макроэкономическим планом. Франкоязычные африканские страны в большинстве своем также придерживаются такой системы учета.

Южноамериканская модель. За исключением Бразилии, государственным языком которой является португальский, эти страны объединяет общий язык - испанский, а также общее прошлое. Основным отличием этой модели от вышеописанных является перманентная корректировка учетных данных на темпы инфляции. В целом учет ориентирован на потребности государственных плановых органов, а методики учета, используемые на предприятиях, достаточно унифицированы. Информация, необходимая для контроля за исполнением налоговой политики, также хорошо отражается в учете и отчетности.

Вновь нарождающиеся модели. Можно выделить две модели, получающие сейчас определенное развитие, одна из них - исламская модель. Находясь под огромным влиянием богословских идей, она имеет ряд особенностей, в частности, запрещается получение финансовых дивидендов ради собственно дивидендов. Рыночным ценам отдается предпочтение при оценке активов и обязательств компаний. Считается, что эта модель еще не достигла того уровня развития, который присущ финансовому учету вышеописанных моделей. Еще одна модель, получающая все большее развитие, - интернациональная модель. Она вытекает из потребности в международной согласованности учета, прежде всего в интересах МНК и иностранных участников международных валютных рынков. Только небольшое число крупных корпораций могут сейчас утверждать, что их годовые финансовые отчеты отвечают международным финансовым учетным стандартам.

Вряд ли можно сказать, что учет в той или иной стране поставлен лучше, чем в другой. Система учета создается для достижения определенных целей, и до тех пор, пока эта задача выполняется, основные принципы, заложенные в данную конкретную систему учета, остаются неизменными. Бухгалтерский учет определяется, в которой он функционирует. Разнообразие социальных, политических и экономических условий порождает и разнообразие идей, и их реализацию в теории и практике учета.

5). Необходимость создания международной системы учета и отчетности.

На современном уровне экономической интеграции стран бухгалтерский учет становится одним из средств международного общения. В последние десятилетия проводится большая работа по унифицированию учета в странах Европейского экономического сообщества. Имея общие экономические интересы, страны ЕЭС принимают конкретные шаги по сближению национальных учетных систем и правовому обеспечению бухгалтерского учета.

Параллельно с процессом создания межнациональных учетных систем происходит процесс создания международной системы бухгалтерского учета и интегрирования региональных учетных систем в единую международную систему учета и отчетности. Инвесторы и кредиторы, желающие вложить имеющиеся у них свободные финансовые ресурсы в тот или иной бизнес, выбирают прежде всего сферу приложения своего капитала на основании данных финансовой отчетности.

В условиях интернационализации экономики, появления мульти национальных корпораций финансовая отчетность подготавливается в интересах всех потребителей информации, которые могут быть расположены даже на разных континентах. Финансовая отчетность приобретает транснациональный характер. Под транснациональной финансовой отчетностью понимают отчетность, представляемую заинтересованным лицам за пределы страны. В этих условиях появляется необходимость подготовки финансовой отчетности в соответствии с международными учетными стандартами, которые бы учитывали национальные особенности ведения бухгалтерского учета и вместе с тем удовлетворяли требованиям пользователей различных стран. Проблемами согласования стандартов различных стран занимаются международные и региональные организации.

К региональным организациям относятся: Европейское экономическое сообщество; Африканский совет по бухгалтерскому учету; Ассоциация бухгалтеров стран Америки; Федерация бухгалтеров Ассоциации государств Юго-Восточной Азии (стран АСЕАН); Конфедерация бухгалтеров Азиатского и Тихоокеанского регионов; Федерация европейских бухгалтеров.

Европейское экономическое сообщество (Европейский общий рынок) было создано в 1957 году. В него входят 12 европейских стран. Главными задачами сообщества при его создании было обеспечение свободного обращения товаров, разработка единых таможенных правил и гармонизация правовых законодательных актов. Эксперты ЕЭС занимаются проблемами согласованности и унификации учета, интеграции своих национальных законов. В рамках этой программы ЕЭС опубликовало ряд директив, представляющих свод законов сообщества, которыми страны - члены этой организации должны руководствоваться при разработке своих нормативных документов, в том числе и в области бухгалтерского учета и отчетности.

Однако ЕЭС испытывает большие проблемы с внедрением своих директив, так как имеются большие различия в национальных системах бухгалтерского учета различных европейских стран. Попытка ЕЭС подвести законодательные основы под разрабатываемые унифицированные учетные стандарты оказывает большое влияние на процесс согласованности европейских учетных систем и на развитие общемировых тенденций по созданию международной системы учета и отчетности.

Африканский совет по бухгалтерскому учету был создан в 1979 году. В его состав входят правительственные организации бухгалтеров из 27 африканских стран. Задачей совета является унификация методик учета, совершенствование профессионального образования.

Основным итогом деятельности Африканского совета по учету явилась разработка и внедрение плана счетов, который привел к стандартизации и способствует интегрированию учета в африканских странах.

Ассоциация бухгалтеров стран Америки создана в 1949 году, она объединяет бухгалтерские организации стран американского континента. Основные усилия этой организации направлены на унификацию учета в южноамериканских странах. Каждые два-три года собираются научные конференции, по результатам которых публикуются научно-методические материалы.

Федерация бухгалтеров Ассоциации государств Юго-Восточной Азии создана на совещании, состоявшемся в Таиланде в 1977 году. Она объединяет бухгалтерские организации пяти стран - членов блока АСЕАН: Индонезии, Малайзии, Филиппин, Сингапура и Таиланда.

В основе создания этой организации лежит признание профессиональных услуг бухгалтеров важным фактором эффективного воздействия на экономическое развитие этих стран.

Федерация бухгалтеров АСЕАН на основе анализа действующих принципов учета и методик отчетности приняла документ «Унификация принципов и стандартов учета», исполнение которого будет способствовать стандартизации учета в странах-участницах.

Конфедерация бухгалтеров Азиатского и Тихоокеанского регионов создана в 1976 году и объединяет 29 бухгалтерских организаций из 20 стран региона. Ее ближайшая цель - координация развития учетной профессии в странах региона. Долгосрочной целью является разработка обязанностей бухгалтера на основе гармонизации учета и унифицированных учетных стандартов.

Федерация европейских бухгалтеров является ведущей профессиональной организацией в Европе. Она создана в 1986 году в результате объединения двух профессиональных организаций, одна из которых представляла интересы стран Общего рынка, а вторая - интересы других европейских стран. Она организовывает проведение научных конференций, семинаров, выпускает печатную продукцию по проблемам бухгалтерского учета. Все больше внимания уделяет федерация проблемам унификации учета, разработке учетных стандартов.

6). Международное законодательство по бухгалтерскому учету.

Интенсивная интеграция политических и экономических систем стран Западной Европы находит свое проявление в унификации законодательства для стран — участниц ЕЭС, в функционировании Европейского парламента, правительства (Европейская комиссия) и судебных органов, в принятии общеевропейской валюты (евро), в создании единого эмиссионного центра и других формах сотрудничества. Это не может не отражаться и на процессах регулирования вопросов, связанных с бухгалтерским учетом и отчетностью.

Наиболее существенное влияние на систему бухгалтерского учета западноевропейских стран оказали 4-я и 7-я Директивы, подготовленные Европейской комиссией и принятые Советом Европейского Сообщества соответственно в 1978-м и 1983 годах. Порядок осуществления аудиторской деятельности и регулируется 8-й Директивой.

4-я Директива ЕЭС является наиболее важным документом, определяющим пути, формы и методы гармонизации и унификации бухгалтерского учета и отчетности стран Западной Европы.

Эта Директива:

- определяет требования к тому формату (перечню и группировке показателей), по которому должны составляться бухгалтерский баланс и отчет о прибылях (убытках);

- содержит в себе набор основных требований, которым должен удовлетворять бухгалтерский учет, осуществляемый частными компаниями, акционерными обществами и обществами с ограниченной ответственностью.

4-я Директива стандартизирует требования, которым должны удовлетворять две основные формы отчетности любого зарубежного предприятия - бухгалтерский баланс и отчет о прибылях (убытках). При этом директивой установлен гибкий подход к построению отчетности. Предусмотрены четыре возможных варианта отчета о прибылях (убытках) и два варианта баланса. Отличия вариантов незначительны. В основном они касаются классификаций, группировок и расположения отражаемых в отчетах показателей. Содержание различных вариантов отчетных форм в целом обеспечивает сопоставимость данных. Выбор того или иного варианта отчета зависит, главным образом, от размера предприятия и типа собственности.

Отчеты о прибылях (убытках) отличаются друг от друга либо различными подходами к классификации затрат (по их экономическому содержанию или функциональному назначению), либо расположением показателей (по вертикали или по горизонтали).

Рекомендуемый 4-й Директивой вертикальный формат отчета о прибылях (убытках) с группировкой затрат по их функциональному назначению (имеющий предпочтение в Великобритании) выглядит следующим образом:

Выручка (оборот)

Себестоимость продаж (прямые затраты)

Валовой доход

Расходы, связанные с реализацией продукции (издержки обращения)

Административные расходы

Доход от прочих операций

Доход от участия в совместных операциях

Проценты к получению и прочие подобные доходы

Стоимость корректировок финансовых активов Проценты к оплате

Налог на прибыль от основной деятельности

Прибыль (убыток) от основной деятельности после уплаты налога

Чрезвычайные (непредвиденные) доходы

Чрезвычайные (непредвиденные) расходы

Налог на чрезвычайные доходы

Прочие налоги

Прибыль (убыток) за финансовый год

Горизонтальный формат отчета о прибылях (убытках) с отражением затрат по их экономическому содержанию, что традиционно присуще большинству континентальных европейских стран, имеет следующий вид:

Затраты

Уменьшение стоимости запасов готовой продукции и незавершенное производство

Расход материалов

Расходы на персонал (принимаемые на баланс)

Корректировки стоимости нефинансовых активов

Прочие операционные расходы

Корректировки стоимости финансовых активов

Выплаты по процентам

Налоги на прибыль от основной деятельности

Прибыль (убытки) от основной деятельности после налогообложения

Чрезвычайные (непредвиденные) расходы

Налоги на чрезвычайные (непредвиденные) доходы

Прибыль за финансовый год

Доходы

Чистая выручка (оборот)

Увеличение стоимости запасов

готовой продукции и незавершенное производство

Капитализируемые собственные работы

Прочие операционные доходы

Доходы от участия

Доходы по инвестициям и процентам

Прочие доходы по процентам

Убытки после налогообложения

Чрезвычайные (непредвиденные) доходы

Убытки за финансовый год

Основные отличия, касающиеся формы бухгалтерского баланса, заключаются в расположении составляющих его групп показателей (разделов). Так, в Великобритании баланс традиционно строится по принципу:

Активы - Обязательства = Собственный капитал.

В других странах Европы принято придерживаться следующего балансового равенства, имеющего вид:

Активы = Обязательства + Собственный капитал.

Активы

Постоянные активы:

Нематериальные активы

Овеществленные долгосрочные вложения

Финансовые активы

Оборотные активы:

Запасы

Дебиторы

Инвестиции

Денежные средства

Авансы полученные

Расходы будущих периодов

Обязательства и собственный капитал

Собственный капитал: Уставный капитал, Резервы, Доходы будущих периодов, Прибыль отчетного финансового года. Обязательства (кредиторы).

В качестве преобладающего метода оценки имущества, отражаемого в балансе, рекомендовано использовать принцип «исторически сложившихся затрат», хотя допускается и оценка по реальной стоимости с учетом инфляции.

Для предприятий, имеющих численность сотрудников менее 50 человек, уставный капитал менее 1 млн. евро или выручку менее 2 млн. евро, разрешено составлять баланс по сокращенной форме, то есть без детализации по однородным группам или статьям.

Специальный параграф 4-й Директивы посвящен приложениям, которые должны дополнять отчетность. В приложении отражается информация о тех учетных методах, которые применялись предприятием при оценке стоимости активов (ЛИФО, ФИФО, средневзвешенная оценка, прямая идентификация), при исчислении амортизации, а также обороты в разрезе основных видов деятельности и географических рынков, детализация размеров и причин значительных долговых обязательств, выплаты членам совета директоров, отчисления в пенсионные фонды и другие показатели, имеющие существенное значение для объективной оценки финансового положения предприятия.

Следует отметить, что 4-я Директива содержит в себе лишь наиболее общие положения и оставляет достаточную свободу действий странам - членам ЕЭС и транснациональным компаниям. Ей присущ ряд недостатков, связанных главным образом с отличиями и происходящими изменениями в национальных законодательствах, в частности по вопросам специфики лизинговых операций, отчетности о движении денежных средств, по учету различных финансовых инструментов, по контрактам, заключаемым на долгосрочной основе и др.

Основные положения 7-й Директивы посвящены взаимоотношениям между материнской и дочерними компаниями, составлению консолидированной отчетности транснациональных корпораций, аудиторским проверкам, порядку придания гласности отчетности компаний.

Несмотря на то, что в 1970-х годах подготовка консолидированных счетов была обязательна для многих компаний ФРГ и Великобритании, считалась нормой в Нидерландах и использовалась по желанию во Франции, не было достаточного однообразия в принципах учета (например, по методам оценки гудвилла) и не существовало официальных инструкций, регулирующих составление сводных отчетов в таких странах, как Испания, Италия, Португалия и др.

Хотя 7-я Директива основана на идеях и традициях англосаксонской системы учета и отчетности, однако в ней допускается возможность применения различных вариантов консолидации счетов, предусмотренных законами разных стран Западной Европы.

Принятие 7-й Директивы было обусловлено необходимостью унификации вопросов отражения в учете и отчетности операций с иностранными валютами, методов приведения показателей бухгалтерского баланса, отчета о прибылях (убытках) и других форм к единой валюте, сроков составления отчетности, методов обеспечения сопоставимости данных, стабильности приемов и способов консолидации отчетов.

В настоящее время составление консолидированных отчетов и соответствующей отчетности транснациональных корпораций является характерным признаком глобализации экономики и гармонизации западноевропейских стран. Ключевым вопросом правил консолидации учетной информации является то, какие компании подлежат включению в консолидированные отчеты. Основные положения 7-й Директивы касаются тех компаний, которые были сформированы в результате приобретения, а не объединения или слияния. Такая организационная модель бизнеса предполагает наличие одной головной «родительской» («материнской») компании и придание статуса «дочерних» компаний остальным членам объединенной группы предприятий. Дочерняя компания - это та, которая контролируется другой компанией. Подобная структура образуется в одном из следующих случаев:

- родительская компания имеет большинство акций с правом голоса;

- родительская компания обладает правом назначения членов совета директоров;

- меньшинство акционеров управляет компанией по соглашению с прочими акционерами на основе специального соглашения.

Директива позволяет странам - членам ЕЭС по желанию расширить рамки консолидированных счетов и включать в них те компании, над которыми родительская компания имеет «де-факто контроль» (имеются в виду случаи, когда контролируемая компания не подходит ни под одно из юридических определений, но в действительности управляется другой компанией). Сюда включается концепция так называемого доминирующего влияния, когда компания, имея меньшинство акций, может, тем не менее, доминировать над другой компаний. Например, доминирующий держатель акций имеет 30 % акций, а остальные акции рассеяны между мелкими акционерами.

Банки, страховые компании и прочие финансовые институты могут быть исключены из консолидированных отчетов, если они являются составными частями единой коммерческой группы. Согласно положениям директивы взаимные требования, финансовые обязательства, доходы, расходы, прибыли и убытки дочерних компаний должны исключаться из консолидированного отчета. В приложениях к консолидированной отчетности должны отражаться показатели, оказывающие существенное влияние на объективность оценки финансового положения материнской и дочерних компаний. Это финансовые обязательства, их имущественное обеспечение, наиболее дорогостоящие контракты и инвестиции и др.

Данные консолидированной отчетности должны быть доступны широкому кругу заинтересованных лиц, поэтому обязательным является опубликование бухгалтерского баланса, отчета о прибылях (убытках) и других форм в их консолидированном виде. Консолидированная отчетность должна подвергаться регулярным аудиторским проверкам.

8-я Директива Совета Европейского Союза посвящена аудиторской деятельности. В ней сформулированы требования к членам Союза, касающиеся уровня квалификации аудиторов, этических норм, порядка осуществления аудита. Основными требованиями, зафиксированными в 8-й Директиве, являются следующие: независимость аудиторов, наличие необходимой академической и практической (не менее трех лет) подготовки, а также государственной аккредитации. Получение права на проведение аудита осуществляется при условии успешной сдачи соискателем серии специальных комплексных экзаменов по бухгалтерскому учету, аудиту, финансовому анализу, праву. Разрешается допускать к экзаменам лиц без высшего образования, имеющих не менее 15 лет профессиональной деятельности в области учета, контроля и анализа.

Аудитору, успешно сдавшему все экзамены, дастся право на выполнение проверок деятельности не только промышленных, сельскохозяйственных, транспортных, торговых и иных предприятий, но и банков, страховых компаний, инвестиционных и пенсионных фондов и других видов бизнеса.

7). Деление учета на финансовый и управленческий.

За рубежом в рамках единого системного бухгалтерского учета принято выделять финансовый и управленческий бухгалтерский учет. Эти виды учета близки к друг другу. Если учет можно назвать «языком бизнеса», то финансовый и управленческий учет можно отнести к «диалектам» этого языка.

Финансовый бухгалтерский учет обеспечивает бухгалтерское оформление и регистрацию хозяйственных операций, ведение сводного учета.

Основными задачами финансового бухгалтерского учета являются следующие:

- учет активов предприятия (учет основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов с покупателями готовой продукции и т.д.);

- учет источников имущества предприятия (учет собственного капитала владельцев предприятия, прибыли, разнообразных видов кредиторской задолженности, расчетов с поставщиками сырья и материалов, расчетов с работниками и т.д.);

- - учет расчетов с бюджетом;

- - составление бухгалтерского баланса, отчета о прибылях, отчета о капитале собственников предприятия, отчета о движении денежных средств и других форм внешней финансовой отчетности;

- - анализ конечных финансовых результатов и оценка степени его финансовой устойчивости и платежеспособности.

Ведение финансового бухгалтерского учета строго регламентируется специальными положениями, правилами и стандартами. Соблюдение этих установок является обязательным требованием при формировании учетной информации.

Управленческий бухгалтерский учет помогает при решении задач, связанных с информационным обеспечением процесса принятия решений.

Основными задачами управленческого бухгалтерского учета являются:

- учет затрат и калькулирование себестоимости продукции;

- внутрифирменное бухгалтерское планирование: составляется расчет будущих параметров развития предприятия, прогнозного баланса, прогнозного отчета о прибыли и прогнозного отчета движения денежных средств;

- составление внутренней отчетности о затратах, объемах производства и реализации продукции;

- анализ соотношения между издержками, объемами продаж и прибылью предприятия.

Несмотря на отличительные особенности финансового и управленческого бухгалтерского учета, следует иметь в виду их единую основополагающую функцию в общей системе предприятия. Такой функцией является информационное отражение экономического и финансового состояния предприятия через систему специальных показателей (баланса, выручки, затрат, денежных потоков и др.), которые формируют при помощи бухгалтерских приемов и методов (двойная запись, соответствие доходов и расходов, применение системы бухгалтерских счетов и др.).

В силу этого за рубежом бухгалтерский учет рассматривается как единая специфическая область прикладной экономики, в рамках которой выделяют финансовый и управленческий учет.

Таблица 1