Налоговый кодекс РФ не устанавливает, что надо понимать под ремонтом. Поэтому воспользуемся положениями п. 1 ст. 11 НК РФ и обратимся за разъяснениями данного понятия к другим отраслям законодательства.
Из абз. 2 п. 16 Письма Госкомстата России от 09.04.2001 N МС-1-23/1480 (далее - Письмо Госкомстата России) следует, что ремонт - это работы по поддержанию основных средств в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, которые не приводят к улучшению первоначальных рабочих характеристик ОС.
Ремонт бывает текущий, средний и капитальный.
Текущий ремонт определен в Письме Госкомстата России как ремонт, проводимый чаще чем один раз в год для поддержания основного средства в рабочем состоянии.
А капитальный ремонт (в отношении зданий и сооружений) - как работы, связанные с заменой изношенных конструкций и деталей или сменой их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.) (абз. 3, 4 п. 16 Письма Госкомстата России).
Аналогичные определения содержат Ведомственные строительные нормы 58-88 (р), утвержденные Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312 (далее - ВСН 58-88 (р)). На них ссылаются в своих разъяснениях контролирующие органы (Письма Минфина России от 18.10.2005 N 03-11-04/2/107, УФНС России по г. Москве от 17.04.2006 N 18-12/3/30651@).
Определения среднего ремонта приведенное Письмо Госкомстата России и ВСН 58-88 (р) не содержат. Его можно найти в различных ведомственных актах применительно к отдельным категориям объектов (см., например, п. 1 Инструкции по организации технической эксплуатации технических средств охраны на объектах, охраняемых подразделениями милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденной Приказом МВД России от 16.11.2006 N 937, п. 15.9 Руководства по технической эксплуатации инженерно-технических средств охраны и надзора, применяемых для оборудования объектов уголовно-исполнительной системы, утвержденного Приказом ФСИН России от 18.08.2006 N 574).
Итак, можно сделать вывод, что ремонт - это те работы, которые приходится выполнять при износе (поломке) основного средства. Они направлены на то, чтобы основное средство исправно функционировало в соответствии со своими исходными техническими характеристиками.
Например, дизель-генераторная установка (ДГУ) согласно техническому паспорту должна выдавать электроэнергию, постоянно поддерживая напряжение в сети 85 кВт. После двух лет эксплуатации продолжительность работы ДГУ с расчетной нагрузкой сократилась до двух часов. В остальное время напряжение не превышало 50 кВт.
В результате замены изношенных узлов и деталей на новые установка опять стала постоянно поддерживать напряжение 85 кВт.
В данном случае ДГУ претерпела капитальный ремонт, так как были заменены основные узлы и детали, но исходные технические характеристики остались прежними.
Ремонт основных средств надо отличать от их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и технического перевооружения. Дело в том, что гл. 26.2 НК РФ устанавливает специальные правила учета в расходах затрат на такие виды восстановления основных средств (п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Вкратце поясним: в отличие от ремонта указанные мероприятия направлены не на поддержание (восстановление) нормального бесперебойного функционирования, а на улучшение исходных технических, функциональных и прочих характеристик основного средства (см. также Письмо Минфина России от 14.11.2008 N 03-11-04/2/169).
Например, воспользуемся условиями предыдущего примера. При этом предположим, что в дизель-генераторной установке изношенные узлы и детали заменены на узлы и детали нового поколения. Это позволило увеличить постоянную нагрузку на ДГУ до 100 кВт. Но при этом потребовалось частично разобрать и усовершенствовать внутреннюю конструкцию установки.
В данном случае налицо не ремонт, а модернизация основного средства.
Примечание
Подробнее о том, что такое достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция и техническое перевооружение, а также о правилах учета в расходах для целей УСН затрат на эти мероприятия вы можете узнать в разд. 11.2.1.2 "Изменение первоначальной стоимости основных средств" Практического пособия по налогу на прибыль.
Как показывает практика, контролирующие органы иногда предъявляют претензии в отношении учтенных расходов на ремонт, пытаясь квалифицировать его как реконструкцию основного средства.
В одном из подобных споров суд встал на сторону налогоплательщика и признал правомерным учет расходов на капитальный ремонт. Суд исходил из следующего: налоговый орган не представил доказательств того, что строительно-ремонтные работы повысили или улучшили показатели объекта, изменили его качественные характеристики или выполнялись по специальному проекту реконструкции в целях повышения его мощности, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции (Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2008 N КА-А40/9555-08).
Теперь посмотрим, какие затраты вы вправе относить на расходы по ремонту основных средств согласно пп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
