Налоговая санкция.
Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Как известно, налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов).
В случае налоговой ответственности мерами ответственности могут выступать и правовосстановительные санкции (взыскание недоимок и пени).
Среди налоговых санкций выделяют:
1. Материальные – характеризуют налоговую ответственность в качестве охранительного налогового правонарушения. К ним относятся установление состава налоговых правонарушений и определение санкции за их совершение.
2. Процессуальные – характеризуют механизм реализации налогового правоотношения посредством производства по делу о налоговом правонарушении. Налоговая ответственность реализуется в особой процессуальной форме налоговыми органами, органами государственных внебюджетных фондов или таможенными органами.
3. Функциональные – отражают цели применения налоговой ответственности, основными из которых являются восстановление нарушенных имущественных интересов государства, наказание виновного, а также предотвращение совершения правонарушений в налоговой сфере.
На эволюцию института ответственности повлияла судебная практика, которой были выработаны юридико-экономические критерии противоправного поведения хозяйствующих субъектов в налоговой сфере. Наиболее часто арбитражные суды соприкасались с актами Конституционного Суда РФ в области налогового законодательства, что в вопросе условий и порядка привлечения к налоговой ответственности фактически переориентировало практику всей системы арбитражных судов.
В частности, например, исполнение Постановления Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. “По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” предполагало учет ряда обстоятельств:
1. Сделаны выводы, что федеральные налоги и сборы следует считать “законно установленными”.
2. Введен принцип равного налогового бремени, который вытекает из ч. 2 ст. 8, ст. ст. 19 и 57 Конституции РФ.
3. Определен принцип непридания обратной силы налоговым законам, в силу которого ст. 57 Конституции РФ запрещает законодателю придавать обратную силу законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков.
4. Разъяснено, что установить налог или сбор можно только законом; налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться “законно установленными”.
5. Определен особый характер конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы, закрепленной в ст. 57 Конституции РФ, а именно публично-правовой, но не частноправовой (гражданско-правовой), что обусловлено публично-правовой природой государства и государственной власти.
Такая разъяснительная практика, по сути, стала “отправной точкой” для формирования института налоговой ответственности в законодательстве с учетом конституционных принципов. Сегодня налоговое законодательство предусматривает условия и порядок привлечения к налоговой ответственности. Так, ст. 108 НК РФ установлено следующее:
- никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом;
- никто не может быть привлечен повторно к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения;
- каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда;
- налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика в его совершении, возлагается на налоговые органы;
- неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика в совершении налогового правонарушения толкуются в пользу налогоплательщика, при этом налогоплательщик вправе самостоятельно исправить ошибки, допущенные им при учете объекта налогообложения, исчислении и уплате налога.
Ответственность в сфере налогообложения.
Ответственность в сфере налогообложения, по справедливому мнению специалистов, не исчерпывается статьями НК РФ: нарушение нормативных правовых актов о налогах и сборах при определенных условиях также влечет применение мер ответственности, предусмотренных уголовным и административным законодательством.
Ответственность за административные правонарушения в области налогов и сборов установлена ст. ст. 15.3 – 15.9 и 15.11 КоАП РФ. Все эти статьи помещены в гл. 15 КоАП РФ “Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, страхования, рынка ценных бумаг”.
Уголовно-правовые нормы об ответственности за совершение налоговых преступлений направлены на обеспечение обязанности налогоплательщиков платить налоги с доходов физических и юридических лиц, установленные налоговым законодательством РФ. В настоящий момент ответственность за совершение налоговых преступлений установлена ст. ст. 198, 199, 199.1, 199.2 Уголовного кодекса РФ.
С большой долей условности к преступлениям, связанным с нарушением законодательства о налогах и сборах, относят так называемые преступления против порядка налогообложения, посягающие на установленный порядок деятельности налоговых органов по осуществлению налогового контроля и привлечению виновных лиц к ответственности, в частности:
- умышленное занижение размеров платежей за землю (ст. 170 УК РФ);
- создание коммерческой организации без намерения осуществлять предпринимательскую или банковскую деятельность, имеющее целью освобождение от налогов (ст. 173 УК РФ “Лжепредпринимательство”).
Статья 2 НК РФ включает в предмет налогового законодательства отношения, возникающие в процессе “привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения”. Статья 106 НК РФ указывает, что за совершение налогового правонарушения “настоящим Кодексом установлена ответственность”. Какая ответственность? Административная, налоговая или какая-либо иная? Очевидно, что законодатель затруднился идентифицировать природу ответственности, вследствие чего возникла неопределенность (пробел) правового регулирования, требующая дополнительного толкования.
Проблема правовой природы налоговой ответственности имеет как чисто теоретическое, так и огромное практическое значение, поскольку позволяет ответить на вопрос о том, какие санкции и в каком сочетании могут применяться при нарушениях законодательства о налогах и сборах. К сожалению, в настоящее время не существует единого подхода к данной проблеме. Так, можно выделить следующие точки зрения.
- Налоговая ответственность – это административная ответственность за налоговые правонарушения; какие-либо основания для выделения налоговой ответственности (включая употребление самого термина “налоговая ответственность”) отсутствуют.
- Налоговая ответственность – это разновидность административной ответственности со значительной процессуальной спецификой.
- Налоговая ответственность – это новый, самостоятельный вид юридической ответственности, обладающий значительной отраслевой спецификой.
- Налоговая ответственность (как разновидность финансовой ответственности) – это научная категория, раскрывающая специфику применения административных, уголовных, гражданско-правовых санкций за нарушение налогово-правовых норм действующего законодательства.
В то же время налоговая ответственность является разновидностью административной ответственности. Специфика экономических споров состоит в неравенстве, санкционированном государством, т.е. в том, что одна из сторон в административном правоотношении реализует в той или иной сфере принадлежащие ей функции контролирующего характера.
Однако, если формально руководствоваться содержанием НК РФ и КоАП РФ, устанавливающих ответственность за совершение налоговых и административных правонарушений соответственно, необходимо исходить из того, что “налоговая ответственность есть нечто вполне самостоятельное и ее отождествление с административной ответственностью может породить определенные затруднения в правоприменительной практике”.
Заключение.
Таким образом, ответственность за совершение налоговых правонарушений обладает всеми специфическими признаками, которые свойственны юридической ответственности, и представляет собой обязанность налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, предусмотренных законом, правонарушение претерпеть меры государственно-принудительного воздействия имущественного характера за совершенное налоговое.
