Методика аудиторського тестування

Тестування є одним з головних методичних прийомів аудиту, який полягає у тому, що аудитор формулює перелік питань для оцінки відповідного об'єкта дослідження і послідовно відповідає на них, виконуючи потрібні аудиторські процедури й отримуючи аудиторські докази. Аудитори, ви­користовуючи тестовий підхід (аудиторські тести) до пере­вірки, мають на меті декілька цілей:

— застосовувати кількісні критерії під час оцінки об'єк­тів аудиту;

— систематично документувати всі контрольні дії та їх результати;

— перевіряти якість проведеного аудиту, регулювати масштаб і глибину аудиторських процедур.

Існує декілька загальних правил складання і заповнен­ня аудиторських тестів, які можна сформулювати так:

— аудиторські тести складають за принципом "від за­гального до конкретного", а відповіді на питання тестів да­ють навпаки - від конкретних до загальних;

— аудитори самі складають тести та відповідають на них. Якщо на сформульовані письмово питання відповідають інші особи, цей методичний прийом має назву аудиторсько­го анкетування;

— відповіді на питання тестів можна у стверджувальній чи заперечній формі ("так" чи "ні"); у вигляді спеціальних позначок або цифр; у вигляді посилань на інші аудиторські робочі документи. При потребі відповідь може бути деталі­зована.

У практичній діяльності аудитори різних країн застосовують чимало видів аудиторських тестів.

Так, британський вчений Р. Додж визначає такі їх різно­види:

— незалежні тести (перевірки господарських операцій і залишків на рахунках, а також аналітична перевірка, вна­слідок яких аудитор отримує докази про повноту, правиль­ність і законність інформації, що міститься у бухгалтерських записах та фінансовій звітності);

— тести на відповідність (перевірка відповідності про­цедур внутрішнього контролю встановленим нормам);

— ротаційні тести (об'єкти аудиту вибираються почер­гово, з допомогою принципів ротації, тобто перестановки);

— глибинні тести (можуть бути як незалежними, так і тестами на відповідність; їх спрямовують на певну господарську операцію, що перевіряється на всіх стадіях облікового циклу);

— тести слабких місць (перевіряються конкретні аспекти внутрішнього контролю, які викликають недовіру);

— спрямовані тести (незалежні глибинні тести для послідовного контролю за здійсненими господарськими операціями);

— наскрізні тести (обмежена форма глибинних тестів, яка використовується для підтвердження адекватності системи бухгалтерського обліку);

— тести відсікання (призначені для перевірки правильності складання фінансової звітності незалежно від ступеня ефективності внутрішнього контролю);

— тести на переоцінку (перевірка документів від голов­ної книги через реєстри обліку до первинних документів);

— тести на недооцінку (перевірка від первинних доку­ментів до головної книги).

Американський аудитор Дж. К. Робертсон доповнює цей перелік ще такими видами тестів:

— тести перевірки внутрішнього контролю;

— комп'ютерні тести (перевірка засобів внутрішнього контролю в комп'ютерному середовищі);

— тести вибіркового контролю.

Деякі зарубіжні автори вважають, що аудиторські тести можуть поділятися лише на дві категорії: перевірки на від­повідність засобів контролю і перевірки на суттєвість, а ін­ші - на п'ять:

— процедури досягнення розуміння системи вну­трішньогосподарського контролю;

— тести контрольних моментів;

— перевірки господарських операцій за змістом;

— аналітичні процедури;

— перевірки за змістом окремих елементів сальдо.

Щоб звести до "спільного знаменника" різноманітні спо­соби класифікації аудиторських тестів, можна провести їх уніфікацію та доповнення деяких видів. Наприклад, на­явність незалежних аудиторських тестів дає змогу проти­ставити їм погоджені тести - тести внутрішнього контро­лю, а вибіркові доповнити суцільними.

Зв'язки між різними видами тестів визначено на основі вивчення зарубіжної наукової літератури.

Зупинимося на деяких видах тестів, що мають важливе значення для проведення аудиту.

Основними категоріями аудиторських тестів є незалежні тести і тести внутрішнього контролю.

Класичне визначення незалежних тестів розглядає їх як процедури, що використовують для перевірки операцій або підтвердження сальдо рахунків через їх перевірку на на­явність помилок (перекручень). Незалежні тести не потрібно погоджувати з клієнтом. Аудитори планують і виконують їх самостійно, отримуючи необхідні докази про конкретні об'єкти перевірки.

Незалежні тести майже завжди є тестами на суттєвість. Останні у зарубіжній літературі поділяють на тести госпо­дарських операцій і тести залишків на рахунках або тести елементів сальдо. Подібний поділ - раціональний спосіб організації аудиту фінансової звітності.

Тести внутрішнього контролю за призначенням відрізня­ються від незалежних, оскільки мають на меті досягти впев­неності у своїй ефективності та здатності своєчасно виявля­ти помилки. Якщо внутрішній контроль визнано надійним, аудитори можуть значно скоротити незалежні тести або на­віть відмовитися від деяких з них. Тести внутрішнього кон­тролю потрібно погоджувати з клієнтом, оскільки для їх про­ведення необхідна тісна взаємодія з персоналом клієнта і до­ступ до його інформаційних систем, документації, активів та інших ресурсів.

Тести внутрішнього контролю, які за природою є теста­ми на відповідність, переважно зводяться до перевірки так званих слабких місць внутрішнього контролю. Аудитори за допомогою попереднього обстеження об'єктів перевірки ви­значають перелік слабких місць у системі внутрішнього кон­тролю і намагаються з'ясувати ступінь надійності цієї си­стеми.

У сучасних умовах більшість тестів внутрішнього кон­тролю спрямовують на дослідження інформаційних систем. Отже, на практиці застосовують тести інформаційних си­стем, призначення яких - отримання підтверджень ефек­тивності контрольних процедур за автоматизованої оброб­ки даних. Під час аудиту фінансової звітності тестуються бухгалтерські інформаційні системи.

Аудиторські тести є оригінальним і ефективним засобом перевірки різних об'єктів. На більшість питань, сформу­льованих у тестах, аудитори можуть дати відповіді само­стійно, але деякі питання вимагають експертного дослід­ження.