Нормативні документи:
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 8 жовтня 1999р. №237, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 25 жовтня 1999р. №725/4018;
Зміни, внесені у П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» наказом Міністерства фінансів від 23.05.2003р. №363;
Про відображення у бухгалтерському обліку резерву сумнівних боргів
/ Лист Міністерства фінансів №31-04200-01-29/1ё2137 від 07.07.2004р.
Терміни і визначення
Дебіторська заборгованість — це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату;
Дебітори — юридичні й фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів;
Операційний цикл — час між придбанням запасів для здійснення діяльності та отриманням коштів від реалізації виробленої з них продукції, робіт, послуг (товарів);
Довгострокова дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборгованості фізичних і юридичних осіб, яка не виникає у ході нормального операційного циклу і буде погашена після 12 місяців з дати балансу;
Поточна дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборгованості, що виникає у ході нормального операційного циклу і буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу.
Сумнівний борг — поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.
Визнання дебіторської заборгованості
Підприємства, організації та інші юридичні особи незалежно від форм власності при формуванні й узагальненні в бухгалтерському обліку і звітності інформації про дебіторську заборгованість повинні керуватися нормами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість» (далі П(С)БО 10.
П(С)БО 10 визначає методологічні основи формування в бухгалтерському обліку і розкриття у фінансовій звітності інформації про дебіторську заборгованість. Норми цього Положення застосовують з урахуванням особливостей оцінки і розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості, встановлених іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Слід зазначити, що норми П(С)БО 10 не поширюються на бюджетні установи.
Критерії визнання дебіторської заборгованості,
аналогічні критеріям визнання, активів
Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо:
• існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод;
• сума може бути достовірно визначена.
Класифікація і визначення дебіторської заборгованості
Під дебіторською заборгованістю слід розуміти заборгованість юридичних і фізичних осіб, що виникла внаслідок минулих подій, повинні підприємству визначені суми коштів, їхніх еквівалентів або інших активів.
З метою складання фінансової звітності дебіторську заборгованість класифікують за такими принципами:
• зв’язку з нормальним операційним циклом (нормальний операційний цикл — проміжок часу між придбаним запасом для здійснення діяльності й одержанням засобів від реалізації зробленої з них продукції або товарів та послуг);
• термінів погашення;
• об’єктів, щодо яких виникли зобов’язання дебіторів;
• своєчасності оплати боржником дебіторської заборгованості.
За першими двома ознаками виділяють довгострокову й поточну дебіторську заборгованість (табл. 1.6).
Таблиця 1.6
| Довгострокова заборгованість | Сума дебіторської заборгованості, що не виникає в результаті нормального операційного циклу і буде погашена після 12 місяців з дати балансу |
| Поточна заборгованість | Сума дебіторської заборгованості, що виникає в результаті нормального операційного циклу і буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу |
Визначення дебіторської заборгованості
Поточною дебіторською заборгованістю вважається також сума дебіторської заборгованості, що продовжується більше одного року, але очікується, що вона буде погашена в ході нормального операційного циклу підприємства.
Дебіторська заборгованість по об’єктах, по яких виникають зобов’язання дебіторів, класифікуються як:
• дебіторська заборгованість, зв’язана з нормальною діяльністю підприємства з реалізації продуктів, товарів, робіт, послуг;
• дебіторська заборгованість, що не зв’язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, а виникає внаслідок здійснення інших операцій.
Дебіторську заборгованість, зв’язану з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, поділяють на:
• дебіторську заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги;
• векселя, отримані в забезпечення дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги.
Поточна дебіторська заборгованість, зв’язана з реалізацією продукції, товарів, послуг, представлена в Балансі у складі оборотних активів окремими статтями вказаних різновидів.
Дебіторську заборгованість, не зв’язану з реалізацією продукції, робіт, послуг, складають:
• дебіторська заборгованість по виданих авансах;
• дебіторська заборгованість по розрахунках з бюджетом;
• дебіторська заборгованість по нарахованих доходах;
• дебіторська заборгованість по внутрішніх розрахунках.
Довгострокова дебіторська заборгованість представлена:
• заборгованістю за майно, передане у фінансову оренду;
• заборгованістю, забезпеченою довгостроковими векселями;
• іншою довгостроковою заборгованістю.
Залежно від своєчасності оплати дебіторську заборгованість поділяють на:
• дебіторську заборгованість, термін оплати якої не наступив (нормальна);
• дебіторську заборгованість, не оплачену в термін (прострочена);
• дебіторську заборгованість, по якій минув термін позовної давності (безнадійна).
Для обліку дебіторської заборгованості «Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 30 листопаду 1999р. №291, передбачені рахунки:
371 «Розрахунки за виданими авансами»;
372 «Розрахунки з підзвітними особами»;
373 «Розрахунки за доходами»;
374 «Розрахунки за претензіями»;
375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків»;
376 «Розрахунки за позиками членам кредитних спілок»;
377 «Розрахунки з іншими дебіторами».
Безнадійна дебіторська заборгованість — поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.
Класифікація дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги за строками непогашення використовується при обчисленні резерву сумнівних боргів і розкривається у примітках до фінансової звітності.
Можна виділити ще два особливі види дебіторської заборгованості:
— відстрочені податкові активи — сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню у наступних періодах і виникає у випадку, коли обліковий прибуток менший за податковий прибуток. Відстрочені податкові активи відображаються у рядку 060 Балансу в складі довгострокової дебіторської заборгованості;
— витрати майбутніх періодів — витрати, здійснені у звітному періоді, але які будуть визнані витратами у Звіті про фінансові результати в майбутніх звітних періодах згідно з принципом відповідності доходів та витрат. Такі витрати тимчасово відображаються в окремому розділі Балансу.
Для обліку дебіторської заборгованості використовується позабалансовий рахунок 071 «Списана дебіторська заборгованість». На цьому рахунку обліковується списана дебіторська заборгованість протягом не менше трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у разі зміни майнового становища боржника.
При відображенні дебіторської заборгованості на субрахунках бухгалтерського обліку слід враховувати, що перелік рахунків, наведений у Плані рахунків, не є вичерпним. При необхідності Міністерством фінансів за відповідним клопотанням підприємства щодо обліку специфічних операцій до Плану рахунків можуть бути введені нові синтетичні субрахунки.
Уведення нових субрахунків підприємство може здійснювати самостійно, виходячи з потреб управління, контролю та аналізу дебіторської заборгованості зі збереженням кодів (номерів) субрахунків «Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємства».
Оцінка довгострокової дебіторської заборгованості
Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються відсотки, оцінюється і відображається в Балансі за її теперішньою вартістю.
Теперішня вартість — це дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), що, як очікується, буде отримана для погашення цієї заборгованості. Визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості та умов її погашення.
Виділяють такі види довгострокової дебіторської заборгованості:
• дебіторська заборгованість за майно, що передане у фінансову оренду;
• довгострокові векселі одержані;
• інша довгострокова дебіторська заборгованість.
Дебіторська заборгованість за майно, що передане у фінансову оренду, — це сума мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості за вирахуванням фінансового доходу, що підлягає отриманню (іншими словами, це теперішня вартість сукупної суми мінімальних орендних платежів та негарантованої ліквідаційної вартості). Цей вид дебіторської заборгованості відображається на рахунку 161 «Заборгованість за майно, що передане у фінансову оренду».
Окремий вид довгострокової дебіторської заборгованості — векселі, одержані в забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості, які обліковуються на рахунку 162 «Довгострокові векселі одержані». За дебетом рахунку відображається отримання векселя, за кредитом — отримання коштів у погашення векселів, погашення отриманим векселем кредиторської заборгованості, продаж векселя третій стороні тощо.
Інша довгострокова дебіторська заборгованість — інші види розрахунків, які не можуть бути віднесені до попередніх видів. Вони обліковуються на рахунку 163 «Інша дебіторська заборгованість».
Аналітичний облік довгострокової дебіторської заборгованості ведеться за кожним дебітором, за видами заборгованості, термінами її виникнення та погашення.
Оцінка поточної дебіторської заборгованості
Виділяють такі види поточної дебіторської заборгованості:
— дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги (забезпечена і незабезпечена векселями);
— дебіторська заборгованість за розрахунками (з бюджетом, за виданими авансами, з нарахованих доходів, із внутрішніх розрахунків);
— інша дебіторська заборгованість.
Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги — заборгованість покупців або замовників за надані їм продукцію, товари, роботи або послуги (крім заборгованості, що забезпечена векселем).
Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги виникає, коли підприємство реалізує продукцію (товари, роботи, послуги) в кредит (з відстрочкою платежу). Така дебіторська заборгованість визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації товарів, робіт і послуг і оцінюється за первісною вартістю.
Сума доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг визначається угодою між продавцем і покупцем як справедлива вартість компенсації, яку отримали чи яка підлягає отриманню.
Облік поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги ведеться на субрахунках 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» і 362 «Розрахунки з іноземними покупцями».
За дебетом рахунку 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками» відображається вартість реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг, яка включає податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов'язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів і включені до вартості реалізації.
Згідно з ГІБО 19 справедлива вартість дебіторської заборгованості —теперішня (дисконтована) сума, яка підлягає отриманню, що визначена за відповідною поточною відсотковою ставкою за вирахуванням резерву сумнівних боргів і витрат на отримання дебіторської заборгованості в разі потреби.
Дисконтування не здійснюється для короткострокової заборгованості, якщо різниця між номінальною сумою дебіторської заборгованості і дисконтованою сумою не суттєва (менше 5% номінальної суми).
У Балансі відображається первісна й чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги і резерв сумнівних боргів.
Оцінка поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги на дату балансу в більшій мірі залежить від ступеня визначеності її погашення. Так, залежно від платоспроможності дебіторів можуть мати місце:
• поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, по якій існує непевність її погашення боржником;
• поточна заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, по якій існує впевненість про її неповернення боржником або по якій минув термін позовної давнини.
Для достовірної оцінки поточної дебіторської заборгованості, зв'язаної з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, на дату балансу, варто виключати безнадійну дебіторську заборгованість зі складу поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги.
Основна проблема, що виникає при вилученні безнадійної дебіторської заборгованості, зв’язана з визначенням моменту часу, в який потрібно здійснити списання безнадійної заборгованості на відповідні витрати. Відповідно до П(с)БО 10 в Україні облік безнадійної бухгалтерської заборгованості, зв'язаної з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, здійснюється методом створення резерву сумнівних боргів на основі балансу.
Відповідно до п.8. П(С)БО 10 передбачені такі методи для оцінки дебіторської заборгованості (табл. 1.7):
Таблиця 1.7
| Методи визначення розміру резерву сумнівних боргів | ||
| Виходячи з платоспроможності окремих дебіторів | Виходячи з питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході від реалізації продукції, товарів, послуг на умовах подальшої оплати | На основі класифікації дебіторської заборгованості |
Величину резервів сумнівних боргів визначають виходячи з:
• платоспроможності окремих дебіторів (у випадку, якщо підприємство має обмежену кількість дебіторів);
• періодизації дебіторської заборгованості (у випадку, якщо підприємство має велику кількість дебіторів).
Створення резерву сумнівних боргів, виходячи з платоспроможності окремих дебіторів, передбачає аналіз платоспроможності за попередні періоди кожного з дебіторів підприємства. Для визначення суми резерву сумнівних боргів розраховують наступні показники:
1) відсоток безнадійних боргів по оплаті дебіторської заборгованості кожним дебітором за попередні періоди;
2) сума дебіторської заборгованості за звітний період.
Створення резерву сумнівних боргів, виходячи з періодизації дебіторської заборгованості, передбачає групування дебіторської заборгованості по термінах її погашення з установленням коефіцієнта сумнівних боргів для кожної групи. Для розрахунку суми резерву сумнівних боргів визначають такі показники:
1) коефіцієнт сумнівності (відсоток безнадійних боргів) по оплаті дебіторської заборгованості, виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги за попередні періоди, згрупованої по збільшенню термінів непогашення;
2) суму поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги, згрупованої по відповідних групах збільшення термінів її непогашення.
Для нарахування та обліку резервів сумнівних боргів «Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій» та Інструкцією про його застосування передбачений балансовий контрактивний рахунок 38 «Резерв сумнівних боргів».
Створення резерву відображається у кореспонденції з рахунками обліку витрат та рахунками обліку дебіторської заборгованості.
Зменшення нарахованих резервів відображається у кореспонденції з рахунками обліку доходів.
Аналітичний облік на рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів» ведуть в розрізі боржників або по термінах непогашення дебіторської заборгованості.
Нарахування резерву сумнівних боргів на дату балансу супроводжується записом:
дебет субрахунку 944 «Сумнівні й безнадійні борги»;
кредит рахунка 38 «Резерв сумнівних боргів».
Списання безнадійної дебіторської заборгованості протягом звітного періоду:
дебет рахунка 38 «Резерв сумнівних боргів»;
кредит рахунка 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками».
У випадку перевищення безнадійних боргів нарахованого резерву сумнівних боргів здійснюють запис:
дебет субрахунку 944 «Сумнівні й безнадійні борги»;
кредит рахунка 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками».
Суму списаної дебіторської заборгованості враховують на забалансовому субрахунку 071 «Списана дебіторська заборгованість» протягом не менше трьох років від дати списання для спостереження за можливістю її утримання у разі зміни майнового стану боржника.
Дебіторську заборгованість остаточно списують із субрахунка 071 після надходжень суми в порядку відшкодування або в зв’язку із закінченням терміну обліку такої заборгованості.
Відновлення суми заборгованості, що раніше була визнана безнадійною в результаті зміни фінансового становища покупця, відображається записом:
дебет рахунка 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками»;
кредит рахунка 716 «Відшкодування раніше списаних активів».
Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відбивають у «Звіті про фінансові результати» в складі інших операційних витрат (рядок 090).
При використанні методу створення резерву на підставі платоспроможності окремих дебіторів і періодизації дебіторської заборгованості загальну суму розрахованого резерву заносять в дебет субрахунка 944 і кредит рахунка 38 за умови, що початкове сальдо резерву є нульовим.
Якщо початкове сальдо рахунка 38 «Резерв сумнівних боргів» кредитове, то запис на нарахування здійснюють на різницю між розрахованою сумою резерву і залишком резерву, тобто так, щоб кінцеве сальдо рахунка 38 «Резерв сумнівних боргів» дорівнювало розрахованій величині резерву сумнівних боргів на дату балансу.
Заборгованість за всіма видами, що визнана безнадійною, повинна бути виключена з активів Балансу і списана:
• дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги списується за рахунок резерву сумнівних боргів, що не впливає на фінансові результати;
• інші види дебіторської заборгованості, яка визнана безнадійною, списуються безпосередньо на витрати в тому періоді, коли заборгованість була визнана безнадійною.
Якщо сума безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги перевищує суму резерву сумнівних боргів, то різниця списується безпосередньо на витрати періоду:
дебет 944 «Сумнівні й безнадійні борги»,
кредит 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками».
Виходячи із змісту п.8 П(С)БО 10, обов’язковим є контроль за величиною резерву сумнівних боргів на дату балансу.
Відповідно до методики величина коефіцієнтів сумнівності для кожної з груп дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги може змінюватися залежно від зміни показників періоду спостереження.
Припустимо, що підприємство оцінює величину резерву сумнівних боргів на 31 березня 2001р. Для спостереження обраний період з жовтня 2000р. по березень 2001р. і протягом періоду спостереження безнадійна дебіторська заборгованість списувалася так, як показано в табл. 1.8.
Таблиця 1.8
| Місяць | Фактичне списання безнадійної заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги, грн. | Сальдо дебіторської заборгованості за продукцію, роботи, послуги на кінець попереднього місяця | ||||
| Група 1 | Група 2 | Група 3 | Група 1 | Група 2 | Група 3 | |
| Жовтень 2000р. | - | |||||
| Листопад 2000р. | - | - | ||||
| Грудень 2000р. | ||||||
| Січень 2001р | - | - | ||||
| Лютий 2001р. | - | |||||
| Березень 2001р. | - | |||||
| Разом | Х | Х | Х |
Коефіцієнти сумнівності для кожної з груп складуть:
першої — (300: 16000 + 550: 17000 + 200: 16000): 6 = 0,011
(1,1 %);
другої — (650: 11500 + 850: 14000 + 500: 13000): 6 = 0,026
(2,6 %);
третьої — (770: 11000 + 1400: 16000 + 1000: 17000 + 900:
17500 + 1500: 18500): 6 = 0,058 (5,8 %).
Величина резерву сумнівних боргів, отримана на підставі розрахованих у такий спосіб коефіцієнтів сумнівності, є орієнтиром для визначення граничного значення резерву сумнівних боргів на дату балансу.
Таким чином, граничним орієнтиром величини резерву сумнівних боргів на 31 березня 2001р. буде: (15000 х 0,011 + 13000 х 0,026 + 18500 х 0,058) = 1576 (грн.). Наприклад, якщо величина резерву сумнівних боргів на 31 березня 2001р. складала 1200 грн., то потрібно збільшити величину такого резерву записом Дт 944 - Кт 38 на суму 376 грн. (1576 грн. - 1200 грн.). Якби величина резерву сумнівних боргів на 31 березня 2001р. дорівнювала 1700 грн., то потрібне додаткове списання заборгованості як безнадійним записом Дт 38 - Кт 36 на суму 124 грн. (1700 грн. - 1576 грн.).
Метод класифікації дебіторської заборгованості має такі особливості:
— застосовує як базовий період для спостереження не місяць, а рік;
— використовує в розрахунках не фактично списану безнадійну заборгованість, а дебіторську заборгованість, визнану безнадійною;
— групові коефіцієнти сумнівності розраховуються не за базовим періодом, а за період спостереження в цілому.
Таблиця 1.9
| Дата балансу | Сальдо дебіторської заборгованості за продукцію, товари послуги відповідної групи, грн. | Заборгованість, визнана безнадійною в наступному році у складі сальдо дебіторської заборгованості за продукцію, товари, послуги відповідної групи на кінець попереднього року | ||||
| Група 1 | Група 2 | Група 3 | Група 1 | Група 2 | Група 3 | |
| 31.12.2001р. | ||||||
| 31.12.2002р. | ||||||
| 31.12.2003р. | Х | Х | Х | |||
| Разом |
Таким чином, коефіцієнт сумнівності відповідних груп дебіторської заборгованості складе:
— першої — (5000: 10000000) = 0,0005;
— другої — (1200: 170000) = 0,007;
— третьої — (2000: 10000) = 0,2.
Отже, величина резерву сумнівних боргів на 31 грудня 2003р. складе: (70000 грн. х 0,0005 + 240000 грн. х 0,007 + 26000 грн. х 0,2) = 7230 грн. Зміна тільки періоду спостереження привела до того, що величина резерву сумнівних боргів стала дорівнювати 7230 грн. замість 7710 грн.
При застосуванні методу оцінки величини резерву сумнівних боргів, виходячи з питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг на умовах наступної оплати слід мати на увазі, що:
як базовий період для розрахунків пропонується використовувати рік;
як показники чистого доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг можна використовувати показники стор. 035 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» графи 3 річного Звіту про фінансові результати (форма N2), чистий дохід визнаний за умови оплати коштами;
у розрахунках бере участь визнана безнадійна заборгованість;
підприємство самостійне вибирає період для спостереження.
У табл. 1.10 показано спосіб застосування методу визначення питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході від реалізації.
Таблиця 1.10
| Рік | Чистий дохід від реалізації продукції, товарів, послуг на умовах наступної оплати | Сума дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги, що визнана безнадійною |
Коефіцієнт сумнівності, розрахований на підставі показників табл.1.10., склав: 9000 грн.: 15000000 грн. = 0,0006.
Принципова відмінність даного методу від методу класифікації дебіторської заборгованості полягає в тому, що отримана в результаті величина резерву сумнівних боргів не є обмеженням резерву сумнівних боргів, яку необхідно показати на дату балансу. Величина резерву сумнівних боргів додається до сальдо такого резерву на дату балансу.
Відповідно до норм останнього абзацу п.8 П(С)БО 10 максимальна величина резерву сумнівних боргів — це 50% від первісної (балансової) вартості дебіторської заборгованості, по якій такий резерв створювався.
Якщо підприємство сумнівається в платоспроможності дебітора, то весь його борг резервується як сумнівний записом Дт 944 «Сумнівні і безнадійні борги» — Кт 38 «Резерв сумнівних боргів». Якщо ж підприємство має достатні підстави одразу визнати борг такого дебітора безнадійним, то воно вправі одразу списати такий борг у витрати без резервування записом Дт 944 «Сумнівні й безнадійні борги» — Кт 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками» і потім спостерігати за таким боргом, записавши його по субрахунку 071 «Невідшкодовані нестачі й втрати від псування цінностей».
Методика оцінки платоспроможності дебіторів дозволяє застосовувати її для оцінки заборгованості за реалізовані продукцію, товари, роботи, послуги, оформлену векселем.
Метод оцінки окремих дебіторів можна використовувати для оцінки поточної дебіторської заборгованості, відмінної від дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги, яка наведена на стор. 210 «Інша поточна дебіторська заборгованість».
Дебіторська заборгованість за продукцію, товари,
роботи, послуги, забезпечена векселем
Векселі, отримані в забезпечення дебіторської заборгованості за продукцію, товари, послуги, відбивають у Балансі за номінальною вартістю.
Векселі, отримані на дату Балансу, варто відбивати в Балансі, як і дебіторську заборгованість за реалізовані продукцію, товари, роботи, послуги, за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату Балансу необхідно розраховувати величину резерву сумнівних боргів виходячи з платоспроможності окремих дебіторів по векселях або на основі періодизації дебіторської заборгованості, забезпеченої векселями. Для обліку резерву сумнівних боргів по векселях доцільно відкрити відповідний субрахунок до балансового контрактивного рахунка 38 «Резерв сумнівних боргів». Записи по нарахуванню резерву і його використанню аналогічні записам щодо резерву сумнівних боргів по дебіторській заборгованості.
Поточна дебіторська заборгованість, не зв’язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, що визнана безнадійною, списується з балансу прямим списанням з відображенням втрат у складі інших операційних витрат Звіту про фінансові результати (рядок 090) і враховується на забалансовому рахунку 071 «Невідшкодовані нестачі й втрати від псування цінностей».
Дебіторська заборгованість за розрахунками
Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом — це дебіторська заборгованість фінансових і податкових органів, а також переплата за податками, зборами та іншими платежами до бюджету. Облік такої заборгованості ведуть на рахунку 641 «Розрахунки за податками» й частково на рахунку 642 «Розрахунки за обов’язковими платежами». Крім платежів до бюджету на рахунку 642 «Розрахунки за обов’язковими платежами», здійснюють облік платежів до позабюджетних фондів.
Дебіторська заборгованість за виданими авансами — сума авансів, наданих іншим підприємствам у рахунок наступних платежів.
Дебіторська заборгованість за розрахунками з нарахованих доходів — сума нарахованих дивідендів, процентів, роялті та інших, що підлягають надходженню.
Дебіторська заборгованість за розрахунками з внутрішніх розрахунків — сума заборгованості зв’язаних сторін і дебіторська заборгованість з внутрішньовідомчих розрахунків.
Інша поточна дебіторська заборгованість — це дебіторська заборгованість, яка належить до оборотних активів, але не може бути віднесена до попередніх статей дебіторської заборгованості.
Повернення товарів покупцями
Дебіторська заборгованість за реалізовану продукцію (товари) зменшується на суму повернутої продукції (товарів) від покупців.
Відповідно до «Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств» для обліку вартості повернутих покупцем продукції і товарів передбачений субрахунок 704 «Відрахування з доходу». По дебету цього субрахунка відбивають вартість повернутих продукції і товарів, а також інші суми, що підлягають відрахуванню з доходу, а по кредиту — списання дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати».
Повернення товарів (продукції) протягом звітного періоду відбивають на субрахунках бухгалтерського обліку записами:
дебет субрахунка 704 «Відрахування з доходу»;
кредит субрахунка 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»;
кредит субрахунка 301 «Каса в національній валюті».
Але якщо величина реалізації наприкінці звітного періоду є досить значною, наприклад, підприємство закінчує виконання масштабного контракту, а досвід минулих років свідчить, що середній відсоток повернень буде в межах 4-6%, то в звітному періоді варто зробити коректування суми реалізації, щоб дотримати принцип відповідності доходів і витрат, а також не спотворити прибуток звітного періоду. У цьому випадку доречно створити резерв по повернутих товарах, який можна обліковувати на окремому субрахунку до рахунка 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками». Для цього треба зробити запис:
дебет субрахунка 704 «Відрахування з доходу»,
кредит субрахунка 363 «Резерв повернення товарів».
Відповідно сума обороту субрахунка 704 «Відрахування з доходу» в звітному періоді буде показана у складі «Інших відрахувань з доходу» і зменшити чистий прибуток від реалізації. На суму сальдо субрахунка «Резерв повернення товарів» буде відніматися дебіторська заборгованість за реалізовані продукцію, товари, роботи, послуги.
Бартерні операції
Бартер — це господарська операція, що припускає розрахунок за реалізовані продукцію, роботу, послуги в іншій, відмінній від грошової формі, включаючи які-небудь види погашення (заліки) між сторонами без проведення грошових розрахунків.
У виторг від реалізації продукції включається вартість готової продукції, відвантаженої по бартерних контрактах. Такі операції в обліку відбивають на рахунку 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками» у кореспонденції з рахунком 70 «Доходи від реалізації». Одночасно на суму ПДВ робиться запис по Дт 70 «Доходи від реалізації», Кт 641 «Розрахунки за податками».
Отримані в обмін по бартеру товари повинні бути оприбутковані наступною кореспонденцією: Дт 20 «Виробничі запаси» Кт 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками». Заборгованість покупця — 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками» погашається взаємним заліком заборгованості постачальнику — 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками».
Запитання для контролю засвоєння знань
1. Які критерії визнання дебіторської заборгованості?
2. Як відрізняється безнадійна й сумнівна дебіторська заборгованість?
3. Які існують методи визнання резерву сумнівних боргів?
4. Чи обов’язково визнавати резерв сумнівних боргів і вести його облік?
5. Що є підставою для визначення резерву сумнівних боргів?
6. Чим відрізняється безнадійна дебіторська заборгованість від сумнівної заборгованості?
7. Відносно якої дебіторської заборгованості розраховується резерв сумнівних боргів?
8. Як вибрати метод розрахунку величини резерву сумнівних боргів?
9. Чи можна використовувати одночасно декілька методів розрахунку сумнівних боргів?
10. Чи є обмеження розміру резерву сумнівних боргів?
