Критерії та методи аудиторської оцінки фінансової звітності

Часто в спеціальній літературі, а особливо в аудиторській практиці, вживається поняття "критерії", і воно найбільш повно відповідає внутрішньому змісту проблеми, яка розглядається. Однак це поняття більшою мірою стосується оцінки звітності під час перевірки, особливо на кінцевому її етапі - коли формулюється думка про неї. Але перш ніж це зробити необхідно чітко визначити, за якими ознаками здійснювати оцінку.
У зв'язку з цим доцільно застосовувати ще одне.поняття - "ознаки". Це - прикмети, показники, за якими аудитор перевіряє фінансову звітність і робить висновок, чи відповідає вона установленим вимогам.

За кожною певною ознакою перевірки оцінка проводиться за відповідними їй критеріями. Тому аудиторська перевірка фінансової звітності повинна здійснюватися за допомогою її оцінки за певними ознаками і відповідними їм критеріями. Їх склад у різних авторів неоднаковий.

Щодо критеріїв оцінки звітності в найбільш загальних рисах; необхідно звернути увагу на такі моменти. За результатами аудиторської перевірки фінансової звітності аудитор повинен дати.аудиторський висновок. Залежно від результатів аудиторської перевірки він може бути безумовним, умовним (з багатьма різновидами) чи відмовою від думки.

До завдань й обов'язків аудитора не входить підтвердження абсолютної точності всіх бухгалтерських записів і регістрів. Крім того, виявлені недоліки, неточності, помилки аудитор розрізняє як суттєві (які значною мірою впливають на показники фінансової звітності, тобто змінюють фінансовий результат на протилежний - прибуток на збиток, і навпаки) і несуттєві (виходячи з зарубіжного досвіду вони в сукупності становлять 4-5 % від загального результату фінансової звітності).

Для більш конкретного пояснення оцінки фінансової звітності за певними ознаками і відповідними їм критеріями стисло розглянемо оцінку аудитором матеріальних запасів.
Оцінка матеріальних запасів за визначеними ознаками і критеріями має бути спрямована на досягнення конкретної мети, а саме: аудитору необхідно переконатися, що запаси реально існують і цілком відповідають даним фінансової звітності, є майнові права підприємства на запаси, а також що вони правильно оцінені і класифіковані.
Виходячи з цього за кожною з перелічених вище ознак аудитор мусить установити і визначити відповідність критеріям: - повноти - переконатися, що матеріальні запаси у фінансовій звітності відображені в повному обсязі. Критеріями можуть бути "цілком" чи "не цілком" відбиті матеріальні запаси;

-оцінки - перевірка правильності оцінки матеріальних запасів протягом усього звітного періоду, сталості застосовуваних методів оцінки в облікових, договірних цінах за фактичною і середньозваженою вартістю. Аудитор за даною ознакою може використовувати такі критерії "оцінена правильно", "оцінка завищена", "оцінка занижена" і т. д.;

- фактичної наявності - це одна з найважливіших ознак оцінки аудитором матеріальних запасів. Необхідно переконатися в реальному існуванні, наявності конкретних видів, найменувань матеріальних запасів, які у своїй сукупності відображені у звітності. Критеріями оцінки можуть бути такі: запаси "фактично є цілком", "фактично є частково", "фактично відсутні", "фактично невраховані запаси";

- належності - аудитору необхідно перевірити, чи всі матеріальні запаси, фактично наявні і відображені у звітності, належать підприємству-клієнту. За даною ознакою доцільно використовувати такі критерії оцінки запасів: "належать", "не належать" підприємству-клієнту;

- законності - перевірка законності здійснення операцій з придбання, збереження, контролю наявності, використання, реалізації матеріальних запасів відповідно до чинних законодавчих актів і нормативних документів. Така оцінка стосується як перевірки правомірності здійснення самих операцій, так і правильності їх оформлення. При цьому можливе використання критеріїв: "законно","незаконно";

Критерії - оцінка, за допомогою якої можна визначити відповідність звітності попередньо встановленим нормам, правилам та показникам.
Завдання - деталізують головну мету аудиту, відображають її складові.

Напрямки - характеризують напрямленість аудиторської перевірки, оскільки вказують, на перевірку яких об'єктів аудитор спрямовує свою діяльність (система бухгалтерського обліку, внутрішній контроль).

Вимоги - умови, яких обов'язково необхідно дотримуватись під час проведення аудиту, правила та вимоги до свого аудитора; правила складання фінансової звітності клієнта.
Підходи - сукупність способів та прийомів, за допомогою яких аудитор здійснює перевірку фінансової звітності, вирішує певні завдання. Принципи бухгалтерського обліку - правила якими слід керуватися під час вимірювання, оцінки та реєстрації господарських операцій і під час відображення їх, результатів у фінансовій звітності. Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку "Загальні вимоги до фінансової звітності" це принципи:

автономності підприємства, за яким кожне підприємство розглядається як юридична особа, що відокремлена від власників; безперервності діяльності, що передбачає оцінку активів і зобов'язань підприємства виходячи з припущення, що його діяльність триватиме далі;

періодичності, що припускає розподіл діяльності підприємства на певні періоди з метою складання фінансової звітності;

фактичної собівартості, що визначає пріоритет оцінки активів, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;

нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в обліку і звітності у момент їх виникнення, незалежно від часу надходження й сплати грошей;

повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій та подій, яка може вплинути на рішення, що ухвалюються на її основі;

послідовності, який передбачає постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики має бути обґрунтована й розкрита у фінансовій звітності.

Фінансова оцінка. Оцінювання фінансової звітності підприємства є важливою процедурою аудиту. Аудитор повинен керуватися Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" № 996-ХІУ від 16 липня 1999 р. та такими нормативними документами: П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності"; П(С)БО 2 "Баланс"; П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати"; П(С)БО 4 "Звіт про рух грошових коштів" та ін. На підставі нормативних актів аудитор досліджує достовірність оцінки статей балансу і фінансової звітності.

Насамперед аудитор оцінює використання необоротних активів за даними рахунка 12 "Нематеріальні активи". Оцінка фінансової звітності здійснюється на підставі чинних нормативних документів.

Як правило, фінансова оцінка складається з таких компонентів (заходів):

- Опитування працівників компанії стосовно:
-принципів бухгалтерського обліку та практики їх застосування компанією;

-методів практичного застосування цих принципів бухгалтерського обліку;
-останніх змін у діяльності компанії та (або) застосовуваних принципів бухгалтерського обліку;

-подій, що мали місце після дати складання фінансової звітності, які можуть мати суттєвий вплив на цю звітність.

- Аналітичні процедури, метою яких є:

-визначення та вивчення співвідношень між елементами фінансової інформації;
-виявлення незвичайних фактів (елементів), що не вписуються до прийнятої практики (стандартів);

-з'ясування відповідності фінансової звітності загальній основі бухгалтерського обліку;

-отримання звітів інших аудиторів, які залучалися до оцінювання фінансової звітності великих підрозділів компанії-клієнта (якщо такі перевірки мали місце).
Компіляція. Компіляція - це вид роботи, під час якої аудитор подає надану йому керівництвом (власниками) фінансову інформацію у вигляді комплекту фінансової звітності без висловлення будь-яких гарантій щодо цієї звітності.
Метою компіляції є застосування бухгалтерських знань та досвіду (саме бухгалтерських, а не аудиторських) для збирання, класифікації та підсумовування фінансової інформації. Як правило, ця робота включає приведення детальної інформації до ясної і зрозумілої форми; при цьому не вимагається перевіряти припущення, що лежать в основі цієї інформації. Застосовувані процедури не мають на меті надати будь-які гарантії щодо фінансової інформації. Проте така робота бухгалтера (аудитора) приносить певну користь користувачам фінансової інформації, оскільки вона виконується кваліфіковано і на належному професійному рівні.

Обсяг роботи під час виконання компіляції. Робота над компіляцією, як правило, включає підготовку повного або неповного комплекту фінансової звітності, але може також передбачати збирання, класифікацію та підсумовування інших фінансових даних.
Під час аудиту фінансової звітності необхідно одержати інформацію про бізнес клієнта, як цього вимагає норматив "Знання бізнесу клієнта". Інформація є достатньою, якщо охоплює галузь, у межах якої здійснює діяльність підприємство, і показує, як це підприємство працює. Знання про галузь фінансово-господарської діяльності є інформаційною базою, на підставі якої аудитор дає свою оцінку бізнесу підприємства. Розглядаються такі необхідні питання про бізнес: загальні економічні фактори, ринок та конкуренція, сезонний характер діяльності; зміни в технології виробництва продукції; ризик ділової активності; зменшення або розширення виробничої діяльності; негативні умови; організація виробництва та форма власності; корпоративна структура; організаційна структура; джерела та методи фінансування; кадровий потенціал; оперативне керівництво; функції внутрішнього аудиту; діяльність підприємства; дозволи, патенти та лекції, фінансові результати; витрати; умови звітування; законодавчі і нормативноправові документи та їх вимоги; оподаткування; користувачі фінансової звітності; вимоги до подання аудиторської звітності.

Необхідно зазначити, що всі ці питання стосуються кожної окремої аудиторської перевірки і їх перелік неповний для виконання завдань аудиту, тому аудитор особисто вирішує, яку інформацію потрібно ще додатково отримати. Головні вимоги до фінансової звітності - своєчасність, достовірність, ясність, єдність методики звітних показників, порівнянність звітних показників з попередніми.