Тема 5. Причины, принципы и пределы налоговой оптимизации

 

Конкретных причин, непосредственно подталкивающих предпринимателей к уклонению от уплаты налогов, достаточно много. Можно выделить:

· моральные причины (нравственно-психологические);

· политические причины;

· экономические причины;

· технико-юридические причины.

Моральные (нравственно-психологические) причины в основном кроются и порождаются характером налоговых законов. Если авторитет любого другого закона (другой отрасли права) базируется на длительном и единообразном его применении, что больше всего обуславливается его общностью для всех, постоянством и беспристрастностью, то налоговый закон не является ни общим, ни постоянным, ни беспристрастным. Общность закона для всех предполагает ситуацию, когда норма закона обязательна для всех без исключения. Однако налоговый закон не является общим в силу предоставления налоговых льгот отдельным категориям плательщиков. Это приводит к тому, что отдельные группы налогоплательщиков оказываются в более выгодном положении по сравнению с другими. Данное обстоятельство естественно вызывает у последних чувство несправедливости по отношению к ним, порождает стремление уравнять себя с льготниками. Зачастую инструментом такого уравнивания и выступает уклонение от уплаты налогов.

Постоянство закона означает неизменность его положении на протяжении длительного периода времени, однако налоговый закон – закон не постоянный. Например, изменения и дополнения в Закон РФ «О налоге на добавленную стоимость» с момента их издания в 1991 году вносились более 20 раз. Практика постоянного внесения корректировки сохранилась и в связи с введением в действие Налогового кодекса РФ.

Такие колебания налогового законодательства, постоянное изменение объекта налогообложения по различным налогам снижают авторитет налоговых законов, что, в свою очередь, вызывает у налогоплательщиков ощущение необязанности его исполнения и соответственно влечет его нарушения.

Кроме того, в отличие от других законов налоговые законы не являются беспристрастными, так как их устанавливает государство. Даже самое законопослушное население относится к налоговому законодательству с меньшим уважением, чем к другим законам, считая, что государство устанавливает налоги исключительно в своих интересах. Иначе говоря, налогоплательщиками государство воспринимается по отношению к ним как большой кредитор, который устанавливает свои правила игры, а не как законодатель. В связи с этим плательщики считают возможным уклоняться от возврата своих долгов. Таким образом, если длительность и единообразие применения закона определяет модель поведения граждан по отношению к нему, которая чаще всего тяготеет к соблюдению данного закона, то непостоянство, отсутствие общности и беспристрастности налогового закона, наоборот, вызывает у граждан неуважение к нему и, как следствие, влечет его нарушение в виде уклонения от уплаты налогов. Однако моральные причины порождаются не только существом и характером налоговых законов, но еще и налоговой системой в целом. В случае непосильного налогового гнета, когда налогоплательщик фактически работает на государство и отдает ему львиную часть своих доходов, у него рождается чувство подавления его государством. Как ответная реакция на такое подавление выступает уклонение от уплаты налогов.

Так, по словам И.И Кочерова, основной причиной налоговой преступности являются нравственно-психологические состояния налогоплательщиков, характеризующиеся негативным отношением к налоговой системе, низким уровнем правовой культуры, а также корыстной мотивацией.

Политические причины подталкивают налогоплательщика к уклонению от уплаты налогов тогда, когда налоги начинают использоваться государством не только для покрытия своих расходов, то есть обеспечения своего функционирования, а еще как инструмент социальной или экономической политики. Налоги как инструмент социальной политики используются довольно часто и проявляются в том, что класс, стоящий у власти, использует их для подавления другого класса – не властвующего. Уклонение от уплаты налогов выступает здесь как форма сопротивлению такому подавлению.

Как инструмент экономической политики налоги проявляются в том, что государство повышает налоги на некоторые отрасли производства с целью уменьшить удельный вес данных отраслей экономики и понижает налоги для других отраслей, более перспективных и более полезных для дальнейшего развития. В такой ситуации предприятия тех отраслей налоги для которых повышены, стараются уклониться от уплаты налогов, причем главной целью такого уклонения являются не только корыстные интересы, но и стремление сохранить предприятие и отрасль в целом на прежнем уровне.

Экономические причины вызывают стремление налогоплательщика к уклонению от уплаты налогов также достаточно часто.

Экономические причины можно разделить на два вида:

1. причины, зависящие от финансового состояния налогоплательщика;

2. причины, порожденные общей экономической конъюнктурой.

Финансовое положение налогоплательщика иногда является определяющим фактором для уклонения от уплаты налогов. Если финансовое состояние налогоплательщика стабильно, то он не встанет на путь уклонения от налогообложения, чтобы не подорвать свой авторитет и репутацию своего бизнеса. Однако, если финансовое состояние его нестабильно или он находится на грани банкротства и неуплата налогов остается единственным средством остаться на плаву, то предприниматель, фактически не задумываясь, встанет на путь уклонения. Оправданием ему здесь будет стремление сохранить свое дело.

Экономические причины, порождаемые общей экономической конъюнктурой, проявляются в период экономических кризисов. Руководство любой страны вынуждено предпринимать соответствующие меры для стабилизации экономики. Парадокс, но в период процветания экономики, в период международного сотрудничества связей торговли уклонение от уплаты налогов также может процветать. Как правило, налоговый контроль ограничивается территорией соответствующего государства и не выходит за границы страны, поэтому создается благоприятная обстановка для сокрытия предпринимателями своих доходов за границей благодаря свободному движению капитала.

Технико-юридические причины (причины, вызванные несовершенством юридической техники налогового законодательства). Технико-юридические причины кроются в сложности налоговой системы. Сложность ее препятствует эффективности налогового контроля и создает налогоплательщику возможности избежать уплаты налогов. Кроме того, необходимо отметить, что само налоговое законодательство зачастую дает предпринимателю все возможности для поиска путей снижения налоговых выплат.

В частности, это обусловлено:

· наличием в законодательстве налоговых льгот, что заставляет предпринимателя искать пути для того, чтобы ими воспользоваться;

· наличием различных ставок налогообложения, что также толкает налогоплательщика выбрать варианты для применения более низкого налогового оклада;

· наличием различных источников отнесения расходов и затрат на себестоимость, финансовые результаты, прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия. Данное обстоятельство непосредственно влияет на расчет налогооблагаемой базы и соответственно размер налога;

· наличием пробелов в налоговых законах, объясняемых несовершенством юридической техники и неучетом законодателем всех возможных обстоятельств, возникающих при исчислении или уплате того или иного налога;

· нечеткостью и расплывчатостью формулировок налоговых законов, позволяющих по-разному толковать одну и ту же правовую норму.

Необходимо отметить, что предприниматель может встать на путь уклонения от уплаты налогов не только по одной из перечисленных выше причин, а, как это чаще всего бывает, сразу из-за нескольких. То есть указанные причины не являются взаимно исключающими и, образуя определенную совокупность, иногда заставляют уклоняться от налогов даже законопослушных граждан.

Методика налоговой оптимизации базируется на определенных принципах, свойственных нашей экономике.

1. При реализации конкретного способа минимизации налогового бремени необходимо придерживаться принципа разумности. Разумность в налоговой оптимизации означает, что «все хорошо, что в меру». Особенно важно это правило в схемах налоговой оптимизации при признании расходов обоснованными. Согласно ст. 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Экономическая оправданность затрат является оценочной категорией, а это означает, что само установление оправданности или неоправданности расходов может стать причиной налоговых споров между налогоплательщиком и налоговыми органами.

2. Нельзя строить метод налоговой оптимизации на использовании зарубежного опыта налогового планирования и исключительно на пробелах в законодательстве.

3. Нельзя строить метод налоговой оптимизации только на смежных с налоговым отраслях права (гражданском, банковском, финансовом и т.д.). При формировании системы налогового законодательства РФ не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права. Налоговое законодательство реализуется практически в собственной правовой плоскости.

4. При формировании способа налоговой оптимизации должны быть проанализированы все существенные аспекты отдельных операций и деятельность предприятия в целом. В этом заключается принцип комплексного расчета экономии и потерь.

5. При выборе способа налоговой оптимизации с высокой степенью риска необходимо учитывать ряд «политических» аспектов: состояние бюджета территории, роль, которую играет организация в его пополнении, и т.д.

6. При выборе способа налоговой оптимизации, связанного с привлечением широкого круга лиц необходимо руководствоваться правилом «золотой середины»: с одной стороны, сотрудники должны четко представлять себе свою роль в операции, с другой – они не должны осознавать ее цель и мотивы.

7. При осуществлении налоговой оптимизации уделите пристальное внимание документальному оформлению операций. Небрежность в оформлении или отсутствие необходимых документов может послужить формальным основанием для переквалификации налоговыми органами всей операции и, как следствие, привести к применению более обременительного для организации порядка налогообложения.

8. При планировании метода налоговой оптимизации, ключевым моментом которых является несистематический характер деятельности, следует подчеркнуть разовый характер операций. Так, необходимо учитывать, что существенно повышает риск усиленного налогового контроля многочисленное проведение однотипных операций, результатом которого выступает налоговая экономия. Налоговые органы в данном случае могут оспорить результаты операций или их реальную направленность.

9. При использовании методов налоговой оптимизации необходимо соблюдать требования конфиденциальности. Распространение сведений об удачно проведенной минимизации налогов может иметь негативные последствия:

· во-первых, уменьшение налогов не входит в перечень одобряемых обществом действий;

· во-вторых, существует возможность, что примененный метод оптимизации будет принят на вооружение другими организациями и приобретет массовое распространение, что впоследствии неизбежно вызовет оперативное изменение законодательства;

· в-третьих, неосторожное высказывание налогоплательщика по поводу удачного обхода налогов – это один из источников оперативной информации налоговых органов.

10. Наиболее эффективные результаты налоговая оптимизация приносит при использовании всех методов в комплексе, т.е. использование всего многообразия способов минимизации налогов: «Лучше понемногу много, чем много ничего». Как всякое экономическое явление налоговая оптимизация имеет ограничение, т.е. пределы налоговой оптимизации.

Под пределами налоговой оптимизации следует понимать границы дозволенного (не запрещенного) законодательством поведения или действий налогоплательщиков, направленных на снижение налоговых платежей. Пределы налоговой оптимизации, границы дозволенного поведения, определяются действующим российским законодательством.

Как следует из ст. 45 Конституции РФ, налогоплательщик имеет право только на те действия, которые не запрещены законодательством. Отсюда и вытекает основной предел налоговой оптимизации – налогоплательщик имеет право только на законные (не влекущие нарушения закона) методы уменьшения налоговых обязательств. В случае, если в результате действий налогоплательщика будет допущено нарушение действующего законодательства (нарушение пределов оптимизации), то такие действия, в зависимости от характера, должны квалифицироваться как налоговое правонарушение или преступление в сфере экономической деятельности.

Самый простой и распространенный криминальный метод уклонения от уплаты налогов – неоприходование выручки в целях сокрытия объекта налогообложения.

Уклонение от уплаты налогов путем неотражения выручки может осуществляться в нескольких формах:

· неоприходование наличных денежных средств, поступивших от покупателей в оплату товаров (работ, услуг). Может производиться путем неиспользования контрольно-кассовых машин при расчетах с физическими лицами;

· неотражения наличных денежных средств, поступивших от юридических лиц и т.д.

· неотражения выручки, причитающейся налогоплательщику, но поступившей на расчетные счета в учреждениях банков других лиц (расчеты через третьих лиц);

· неотражения выручки, полученной безденежным путем (путем обмена продукцией, проведения зачета встречных однородных требований, получения векселя третьего лица и т.д.).

Производным от вышеуказанного метода уменьшения налогов является уклонение от уплаты налога посредством использования метода неоприходование поступивших товарно-материальных ценностей, поскольку сокрытие ТМЦ непосредственно ведет к сокрытию выручки от его реализации. Неоприходование товарно-материальных ценностей чаще всего используется для сокрытия объектов налогообложения по налогу на имущество и других налогов. Достаточно легко выявляется и факт подмены видов продукции или факты незаконного использования налоговых льгот по объектам, не используемым по прямому назначению.

Еще одним методом «оптимизации», не основанном на законе, является отнесение амортизационных отчислений по нематериальным активам в форме «ноу-хау» на себестоимость продукции (работ, услуг), также достаточно часто встречается на практике – уменьшение срока полезного использования нематериальных активов и, соответственно, списание его стоимости на себестоимость в более короткий срок. Методы налоговой оптимизации, основанные на «оригинальном» применении закона и «хитром» оформлении договорных отношений, распространяются на налог на доходы физических лиц и единый социальный налог.

Государство, преследуя свои интересы, регулярно принимает меры по заполнению пробелов в налоговом законодательстве, закрывая различные «лазейки», дающие возможность уменьшать размеры налоговых отчислений и уклоняться от уплаты налогов.

Характеристика причин, подталкивающих предпринимателей к уклонению от уплаты налогов, принципов и пределов налоговой минимизации, позволяет выявить их влияние на методы налоговой оптимизации.