Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Характеристики недобросовестных действий (см. пункт 3)

A1. Недобросовестные действия, будь то недобросовестное составление финансовой отчетности или неправомерное присвоение активов, включают побуждение к совершению недобросовестных действий или давление, осознаваемую возможность их совершения и попытку их оправдания. Например:

· Побуждение или давление к недобросовестному составлению финансовой отчетности может иметь место, когда руководство находится под давлением, исходящим от источников за пределами или внутри организации, направленным на достижение ожидаемых (возможно, нереалистичных) показателей прибыли или иных финансовых показателей - особенно с учетом того, что последствия для руководства в случае невыполнения плана по финансовым показателям могут оказаться весьма ощутимыми. Также, отдельные лица могут испытывать побуждение к неправомерному присвоению активов, например, потому, что эти лица живут не по средствам.

· Осознаваемая возможность совершения недобросовестных действий может иметь место в тех случаях, когда то или иное лицо считает, что систему внутреннего контроля можно обойти, например, потому, что это лицо пользуется доверием или ему известно о конкретных недостатках в системе внутреннего контроля.

· Лица, совершившие недобросовестные действия, могут находить им оправдание. Некоторые лица обладают такими качествами, характером или набором этических ценностей, которые позволяют им сознательно и умышленно совершать нечестные поступки. Однако даже честные в обычных обстоятельствах люди могут совершать недобросовестные действия в ситуации, когда они подвергаются достаточному давлению.

A2. Недобросовестное составление финансовой отчетности включает умышленные искажения, в том числе пропуски сумм или раскрытия информации в финансовой отчетности для введения в заблуждение пользователей финансовой отчетности. Это может быть вызвано попытками руководства манипулировать финансовыми результатами для введения в заблуждение пользователей финансовой отчетности путем влияния на их восприятие результатов деятельности и прибыльности организации. Такое манипулирование финансовыми результатами может начинаться с незначительных действий или с неправомерной корректировки допущений и с изменений суждений руководства. Давление и побудительные мотивы могут приводить к тому, что действия достигают таких пределов, что результатом этих действий становится недобросовестное составление финансовой отчетности. Такая ситуация может иметь место, когда под давлением стремления оправдать ожидания рынка или в силу желания увеличить размеры компенсации, зависящей от финансовых результатов, руководство умышленно занимает такие позиции, которые приводят к недобросовестному составлению финансовой отчетности путем ее существенного искажения. В некоторых организациях руководство может быть заинтересовано в снижении прибыли на существенную величину для минимизации налогов или в раздувании прибыли для обеспечения возможности получения банковского финансирования.

A3. Недобросовестное составление финансовой отчетности может быть результатом таких действий, как:

· манипуляция, фальсификация (включая подделку) или внесение изменений в данные бухгалтерского учета или подтверждающие документы, на основе которых готовится финансовая отчетность;

· искажение в финансовой отчетности или умышленное изъятие из финансовой отчетности событий, операций и прочей значимой информации;

· умышленное неправильное применение принципов учета, относящихся к суммам, классификации, способу представления или раскрытия информации.

A4. Недобросовестное составление финансовой отчетности во многих случаях сопряжено с обходом руководством средств контроля, которые во всех остальных отношениях могут казаться эффективно действующими. Недобросовестные действия могут совершаться руководством намеренно при помощи обхода средств контроля с применением следующих методов:

· осуществление фиктивных бухгалтерских записей, особенно в самом конце отчетного периода, для подгонки показателей результатов деятельности или для достижения иных целей;

· необоснованное изменение допущений и суждений, которые применяются при расчете оценочных значений отдельных балансовых показателей;

· пропуск, более раннее или более позднее признание в финансовой отчетности событий и операций, имевших место в отчетном периоде;

· сокрытие или нераскрытие фактов, которые могут оказать влияние на суммы, отраженные в финансовой отчетности;

· применение сложных схем сделок, которые выстраиваются с целью представить в ложном свете информацию о финансовом положении или финансовых результатах организации;

· внесение изменений в бухгалтерские записи и документы, относящиеся к значительным и необычным операциям.

A5. Неправомерное присвоение активов подразумевает кражу активов организации, во многих случаях совершаемую сотрудниками в относительно небольших и несущественных суммах. Однако присвоение может быть осуществлено с участием руководства, которое обычно имеет больше возможностей для того, чтобы завуалировать или скрыть присвоение активов таким образом, чтобы его было трудно обнаружить. Неправомерное присвоение активов может совершаться самыми разнообразными путями, включая следующие:

· присвоение выручки (например, присвоение поступлений по дебиторской задолженности или перенаправление поступлений по списанным лицевым счетам клиентов на личные банковские счета);

· кража материальных активов или объектов интеллектуальной собственности (например, кража запасов для личного использования или для перепродажи, кража отходов для перепродажи, сговор с конкурентом о передаче данных о технологии производства за вознаграждение);

· проведение платежей от организации в счет оплаты за товары и услуги, которые она не получала (например, платежи фиктивным поставщикам, коммерческий подкуп поставщиками ответственных за закупки организации с целью завышения закупочных цен, выплаты несуществующим сотрудникам);

· использование активов организации в личных целях (например, использование активов организации как предмета залога для личного займа или займа связанной стороны).

Неправомерное присвоение активов во многих случаях сопровождается поддельными или вводящими в заблуждение записями или документами с целью сокрытия факта недостачи активов или того, что они заложены без соблюдения необходимых разрешительных процедур.