Изучение взаимоотношений и операций организации со связанными сторонами

Обсуждение между членами аудиторской группы (см. пункт 12)

A9. К числу вопросов, которые могут обсуждаться в рамках аудиторской группы, относятся следующие:

· характер и границы взаимоотношений и операций между связанными сторонами (с использованием, например, отчетных документов аудитора о выявленных связанных сторонах, обновляемых после каждого аудита);

· указание на значимость проявления в ходе аудита профессионального скептицизма относительно возможности существенного искажения финансовой отчетности по причине взаимоотношений и операций между связанными сторонами;

· обстоятельства или условия деятельности организации, которые могут указывать на существование взаимоотношений или операций между связанными сторонами, которые не были выявлены или раскрыты руководством аудитору (например, наличие сложной организационной структуры, использование организаций специального назначения для совершения забалансовых операций или применение ненадлежащей информационной системы);

· отчетные материалы или документы, указывающие на существование взаимоотношений или операций между связанными сторонами;

· указание на особое значение, которое руководство и лица, отвечающие за корпоративное управление, придают процессам выявления, надлежащего отражения в финансовой отчетности и раскрытия взаимоотношений и операций между связанными сторонами, если применимая концепция подготовки финансовой отчетности содержит требования к связанным сторонам, и сопутствующим рискам совершения руководством действий в обход действующей системы контроля.

A10. Кроме того, обсуждение недобросовестных действий может предполагать анализ особых соображений относительно того, каким образом связанные стороны могут принимать участие в совершении недобросовестных действий. Например:

· каким образом контролируемые руководством организации специального назначения могут использоваться для содействия управлению показателями прибыли;

· каким образом могут быть структурированы операции между организацией и известным деловым партнером ключевого члена руководства для целей содействия присвоению активов организации.

Идентификационные данные связанных сторон организации (см. пункт 13(a))

A11. Если применимая концепция подготовки финансовой отчетности содержит требования к связанным сторонам, то идентификационные данные связанных сторон организации, вероятнее всего, будут доступны руководству, поскольку в информационных системах организации должны быть зафиксированы, обработаны и обобщены сведения о взаимоотношениях и операциях между связанными сторонами, что соответствует требованиям концепции в части учета и раскрытия информации. Поэтому высока вероятность наличия у руководства исчерпывающего перечня связанных сторон и их изменений в сопоставлении с предыдущим периодом. В отношении повторяющихся аудиторских заданий основой сопоставления информации, предоставленной руководством, и сведений о связанных сторонах, содержащихся в отчетных материалах аудитора по предыдущим аудиторским проверкам, является направление соответствующих запросов.

A12. Вместе с тем, если концепция не предусматривает требований к связанным сторонам, у организации может не иметься соответствующих информационных систем. В данном случае может оказаться, что руководство не имеет исчерпывающей информации обо всех связанных сторонах. Несмотря на это, применяется требование о направлении запросов, указанное в пункте 13, поскольку руководство может быть осведомлено о сторонах, соответствующих определению связанной стороны, изложенному в настоящем МСА. В этом случае запросы аудитора на получение идентификационных данных связанных сторон организации могут направляться в рамках процедур оценки рисков и сопутствующих действий аудитора, совершаемых в соответствии с МСА 315 (пересмотренным) для получения информации:

· о структурах собственности и управления организации;

· видах инвестиций, осуществляемых организацией и запланированных ею;

· порядке структурирования и финансирования организации.

В случае взаимоотношений с общим контролем, когда осведомленность руководства о таких взаимоотношениях более вероятна, если они имеют экономическую значимость для организации, запросы со стороны аудитора будут более эффективны, если их центральным звеном является вопрос о том, относятся ли стороны, с которыми организация участвует в значительных операциях или в значительном объеме обменивается ресурсами, к числу связанных сторон.

A13. При проведении аудита группы МСА 600 предусматривает требование о предоставлении командой аудитора группы каждому аудитору компонента перечня связанных сторон, подготовленного руководством группы и другими связанными сторонами, о которых известно команде аудитора группы. [1] Если организация является компонентом группы, то данная информация может быть полезна аудитору для направления руководству запросов относительно идентификационных данных связанных сторон организации.

[1] МСА 600 "Особенности аудита финансовой отчетности группы (включая работу аудиторов компонентов)", пункт 40(e).

A14. Аудитор может также получить определенные идентификационные данные связанных сторон организации посредством направления в адрес руководства запросов в ходе оценки выполнения или возможного продолжения выполнения задания.

Средства контроля организации за взаимоотношениями и операциями между связанными сторонами (см. пункт 14)

A15. Иными лицами в организации являются лица, которые могут быть осведомлены о взаимоотношениях и операциях между связанными сторонами организации, а также о средствах контроля за такими взаимоотношениями и операциями. К таким лицам относятся, среди прочего, следующие (если они не являются представителями руководства):

· лица, отвечающие за корпоративное управление;

· персонал, наделенный полномочиями по инициированию, обработке или отражению в отчетных материалах операций, являющихся значимыми и выходящими за рамки обычной деятельности, и лица, осуществляющий надзор или контроль за таким персоналом;

· служба внутреннего аудита;

· штатный юридический консультант;

· главное должностное лицо по этическим вопросам или аналогичное лицо.

A16. Аудит проводится при допущении, что руководство и, в соответствующих случаях, лица, отвечающие за корпоративное управление, признают свою ответственность за подготовку финансовой отчетности в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, в том числе за ее достоверное представление, если это применимо, а также за использование таких средства внутреннего контроля, которые руководство и, в соответствующих случаях, лица, отвечающие за корпоративное управление, сочтутнеобходимыми для подготовки финансовой отчетности без существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибки. [1] Следовательно, если концепция содержит требования к связанным сторонам, то подготовка финансовой отчетности предусматривает разработку, применение и сохранение в действии руководством (с учетом надзора со стороны лиц, отвечающих за корпоративное управление) надлежащих средств контроля за взаимоотношениями и операциями между связанными сторонами с целью их выявления, надлежащего отражения в финансовой отчетности и раскрытия в соответствии с концепцией. Осуществляя свои надзорные функции, лица, отвечающие за корпоративное управление, контролируют исполнение руководством своих обязательств в отношении указанных средств контроля. Независимо от предусматриваемых концепцией требований к связанным сторонам лица, отвечающие за корпоративное управление, могут в рамках своих надзорных функций получать от руководства информацию для формирования у них представления о характере и экономической обоснованности взаимоотношений и операций между связанными сторонами.

[1] МСА 200, пункт A2.

A17. В рамках выполнения предусмотренного МСА 315 (пересмотренным) требования по формированию представления о контрольной среде [1] аудитор может провести анализ следующих характеристик контрольной среды, имеющих отношение к уменьшению рисков существенного искажения финансовой отчетности, связанных с взаимоотношениями и операциями между связанными сторонами:

[1] МСА 315 (пересмотренный), пункт 14.

· внутренние кодексы этики, надлежащим образом доведенные до сведения персонала и обязательные к исполнению, которые регламентируют обстоятельства, в которых организация может совершать те или иные операции между связанными сторонами;

· политика и процедуры достоверного и своевременного раскрытия интересов руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, в отношении операций между связанными сторонами;

· передача в пределах организации обязанностей по выявлению, отражению в отчетности, краткому обобщению и раскрытию операций между связанными сторонами;

· своевременное раскрытие и обсуждение руководством и лицами, отвечающими за корпоративное управление, значительных операций между связанными сторонами организации за рамками обычной деятельности организации, в том числе изучение вопроса о том, надлежащим ли образом лица, отвечающие за корпоративное управление, проверили экономическую обоснованность таких операций (например, посредством получения рекомендаций от внешних профессиональных консультантов);

· четкие указания относительно одобрения операций между связанными сторонами с учетом фактических или предполагаемых конфликтов интересов, например, одобрение операций подкомитетом лиц, отвечающих за корпоративное управление, в составе физических лиц, которые являются независимыми от руководства;

· регулярные обзорные проверки службой внутреннего аудита в соответствующих случаях;

· профилактические действия со стороны руководства, направленные на решение вопросов раскрытия информации о связанных сторонах, например, обращение к аудитору или внешнему юридическому консультанту за рекомендациями;

· наличие политики и процедур информирования в соответствующих случаях.

A18. В некоторых организациях средства контроля за взаимоотношениями и операциями между связанными сторонами могут быть неэффективными или отсутствовать по ряду причин, таких как:

· недостаточность внимания, уделяемого руководством вопросам выявления и раскрытия взаимоотношений и операций между связанными сторонами;

· отсутствие надлежащего надзора со стороны лиц, отвечающих за корпоративное управление;

· умышленное игнорирование таких средств контроля по той причине, что раскрытие информации о связанных сторонах может выявить сведения, которые руководство считает конфиденциальными, например, существование операций с участием членов семьи представителей руководства;

· недопонимание руководством требований к связанным сторонам, предусматриваемых применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

· отсутствие требований по раскрытию информации, предусматриваемых применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

Если такие средства контроля являются недостаточно эффективными или отсутствуют, то аудитор может оказаться не в состоянии получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства о взаимоотношениях и операциях между связанными сторонами. В таком случае аудитор обязан на основании МСА 705 [1] проанализировать последствия указанных выше обстоятельств для аудита, в том числе для аудиторского мнения, выражаемого в аудиторском заключении.

[1] МСА 705 "Модифицированное мнение в аудиторском заключении".

A19. Недобросовестное составление финансовой отчетности зачастую сопряжено с совершением руководством действий в обход действующей системы контроля, которая в ином случае функционировала бы достаточно эффективно [1]. Риск совершения руководством действий в обход действующей системы контроля повышается, если руководство имеет взаимоотношения, предполагающие осуществление контроля или оказание значительного влияния, со сторонами, с которыми организация ведет деятельность, поскольку такие взаимоотношения могут открывать для руководства дополнительные перспективы и возможности совершения недобросовестных действий. Например, финансовая заинтересованность руководства в отношении определенных связанных сторон может спровоцировать руководство к совершению действий в обход действующей системы контроля за счет (a) предоставления организации указаний по осуществлению ею операций в ущерб собственным интересам, но в пользу таких сторон, (b) вступления в сговор с такими сторонами или контроля их действий. Примерами возможных недобросовестных действий могут быть:

[1] МСА 240, пункты 31 и A4.

· создание фиктивных условий совершения операций между связанными сторонами с целью искажения экономической обоснованности таких операций;

· недобросовестная организация передачи активов со стороны или в пользу руководства или других лиц по стоимости, которая значительно выше или ниже их рыночной стоимости;

· участие в сложных операциях между связанными сторонами (такими как организации специального назначения), которые структурированы таким образом, чтобы неверно представить финансовое положение или финансовые результаты деятельности организации.