Классификация и методы расчета затрат

Классификация, как правило, предполагает некото­рую условность. Кроме того, в среде экономистов-практи­ков порой встречается мнение, что классификации носят чисто умозрительный характер, а практическая их цен­ность весьма сомнительна. Однако, опыт успешных пред­приятий в России и за рубежом показывает, что четкое определение затрат и их классификация имеют важное значение для организации оптимального управления ими и, соответственно, их снижения и максимизации прибыли.

Многие исследователи считают, что в едином бло­ке анализа следует давать характеристику затратам не только на производство продукции, но и на ее реали­зацию. В нашем изложении будем придерживаться этой точки зрения.

Хотя, как было сказано выше, себестоимость — понятие умозрительное, не имеющее смыслового со­держания, в российской нормативной документации оно пока еще остается. В таблице 1 приводится клас­сификация себестоимости, согласно действующему в России Положению о составе затрат.

Группировка затрат по элементам необходима для того, чтобы изучить материалоемкость, энергоемкость, трудоемкость, фондоемкость и установить влияние орга­низационно-технических мероприятий на структуру зат­рат. Если доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, о росте производительности труда. Удельный вес зарплаты сокра­щается и в том случае, если увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что свидетель­ствует о повышении уровня кооперации и специализации.

Таблица 1

Классификация себестоимости

Группировка затрат по назначению, т. е. по статьям калькуляции, указывает куда, на какие цели и в каких размерах израсходованы ресурсы. Она необходима для исчисления стоимости отдельных видов изделий в много­номенклатурном производстве, установления центров сосредоточения затрат и поиска резервов их сокращения.

Кроме того, различают плановую и фактическую себестоимость продукции. Разница заключается в том, что в плановую себестоимость не включаются непро­изводительные расходы, а часть расходов (на предста­вительские расходы, на командировки и т. п.) прини­мается в пределах установленных нормативов. Наряду с определением и классификацией себес­тоимости, российские нормативные документы предусматривают также и классификацию затрат. Краткую характеристику признаков классификации затрат пред­ставим в табл. 2.

Таблица 2

Классификация затрат

NB МСФО дают следующее определение затратам и расхо­дам (постоянные и переменные уже были названы (см. NB выше).

Расходы (expenses): уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводя­щие к уменьшению капитала организации, за исключени­ем уменьшения вкладов по решению участников (соб­ственников имущества).

Расходы сегмента (segment expense): расходы, возникшие в результате операционной деятельности сегмента, кото­рые непосредственно распределяются на него, либо соот­ветствующая часть расходов, которые могут быть обо­снованно распределены на сегмент, в том числе расходы, относящиеся к продажам внешним клиентам и расходы, относящиеся к операциям с другими сегментами одной и той же компании.

Затраты на исследования и разработки (МСФО 9). Зат­раты на исследования признаются как расход в течение периода, когда они были понесены. Затраты на разработ­ку можно признавать как актив только при соблюдении жестких условий (четко описан продукт или процесс, на­дежное измерение, техническая осуществимость, нали­чие намерения производить и продавать или намерения использовать, наличие рынка или доказуемая возмож­ность использования внутри предприятия, достаточные для завершения продукта или процесса ресурсы). После отнесения на расходы затраты на разработку уже не мо­гут быть отражены как актив, кроме случаев сторниро­вания ранее признанного убытка от обесценения. Капитализированные расходы на разработку следует амортизировать на систематической основе, так, чтобы отражать схему признания соответствующих будущих выгод; продолжительность амортизационного периода рекомендуется делать не более пяти лет. МСФО 9 требует раскрывать информацию о расходах на НИОКР, понесен­ных в отчетном периоде, а также сверку движений чистой балансовой стоимости расходов на разработку в бухгал­терском балансе. МСФО 9 действовал только для годовых периодов, начинающихся до 30 июня 1999 г., после чего его заменил МСФО 38 (Нематериальные активы). Теперь рас­ходы на разработку соответствуют указанным в МСФО 38 критериям до капитализации и амортизации в течение оценочного полезного срока действия (исходя из опро­вержимого предположения, что максимальный срок со­ставляет 20 лет). Анализ обесценения следует проводить в соответствии с МСФО 36 (Обесценение активов).

Затраты по займам (МСФО 23). Затраты по займам это процентные и другие расходы, понесенные в связи с полу­чением заемных средств; они могут включать в себя амор­тизацию премий и дисконтов по займам. Затраты по зай­мам следует отражать как расходы, понесенные либо капитализированные в течение отчетного периода, в том случае, если они прямо относятся к приобретению, соору­жению или производству квалифицируемого актива[11].

Согласно МСФО 23, могут быть капитализированы как специфические, так и общие затраты по займам, при ус­ловии, что капитализированные суммы в любой отчетный период не должны превышать суммы затрат по займам, понесенных в этот период, а конечная балансовая сто­имость квалифицируемого актива не превышает его воз­мещаемой стоимости. Капитализацию следует начинать в тех случаях, когда произведены необходимые для данного актива затраты, понесены затраты по займу и идет дея­тельность по подготовке актива к предполагаемой прода­же или использованию. Капитализацию следует приоста­навливать в тех случаях, когда разработка продукта прекращается на продолжительное время. Капитализа­цию следует прекращать, когда практически все виды дея­тельности по подготовке квалифицируемого актива к предполагаемой продаже или использованию завершены. МСФО 23 требует раскрывать информацию об учетной политике в отношении затрат по займам, размера затрат по займам и ставке капитализации, использованной для расчета капитализированных затрат по займам.

Вознаграждения работникам (МСФО 19)

Затраты на замену актива (replacement cost of an asset): затраты на замену конкретного актива обычно вытекают из текущей стоимости приобретения аналогичного акти­ва, нового или использованного, либо актива эквивалент­ного по производственной мощности или потенциалу по­лезного использования.

Затраты на переработку (cost of conversion): затраты на пе­реработку включают как затраты, непосредственно свя­занные с единицами продукции (такие как прямые затраты труда), так и систематически распределяемые постоянные и переменные косвенные производственные затраты, по­несенные при переработке сырья в готовую продукцию. Затраты на приобретение (cost of purchase): затраты на приобретение включают цену покупки, импортные пошли­ны и прочие налоги и сборы (кроме возмещаемых), транс­портные, экспедиторские и другие расходы, непосред­ственно относящиеся к приобретаемой единице. Торговые скидки, возвраты платежей и прочие аналогичные статьи вычитаются при определении затрат на приобретение. Затраты на разработку (development cost): все затраты, которые прямо относятся к деятельности по исследовани­ям и разработкам, или которые могут быть обосновано отнесены к этим видам деятельности.

Существуют два основных метода расчета затрат на производство единицы продукции: позаказный и попроцессный. Выбор метода расчета определяется характером производства данного предприятия.

Позаказный метод используется предприятиями, которые производят продукцию одного вида или не­сколько совершенно обособленных видов продукции, например самолеты, свадебные приглашения, или мосты. В позаказном методе расчета соблюдаются сле­дующие условия:

а) все производственные затраты относятся к соответству­ющему виду продукции;

б) затраты собираются за период полного завершения ра­бот, а не за стандартный временной интервал, например, неделя или месяц.

В позаказном методе обычно учитываются все зат­раты (по всем калькуляционным статьям), относящие­ся к данному заказу.

Попроцессный метод применяется при производ­стве большого числа сходной продукции, например, компании по производству красок, автомобилей или готовых завтраков. В этой системе существуют следу­ющие условия:

а) производственные затраты собираются по отдельным подразделениям, не по видам продукции;

б) затраты собираются за отчетный период времени.

Система попроцессного расчета затрат использу­ется главным образом предприятиями, которые произ­водят большое количество сходных продуктов и имеют непрерывный производственный процесс. Задачей такой системы является определение (а) затрат на единицу продукции и (б) конечных сальдо счетов «не­завершенное производство» и «готовая продукция». В то время как позаказный метод имеет дело с кон­кретным видом продукции или работ, попроцессный метод калькулирования себестоимости оперирует с затратами на производство продукции, произведенными за определенный период времени.

Методика попроцессного расчета затрат включает (а) расчет единиц условно-законченной продукции[12], (б) рас­чет стоимости производства одной условной единицы продукции, и (в) расчет общей итоговой стоимости.

Основная идея, находящая свое воплощение в со­временных концепциях учета затрат, разрабатываемых ведущими европейскими и американскими экономис­тами, заключается в том, что процесс формирования затрат рассматривается непосредственно по основным элементам (организационной структуры, учета, техноло­гического процесса и т. п.). Кроме того, в современных условиях постоянно меняющейся рыночной конъюнкту­ры появилась необходимость определять изменения зат­рат в зависимости от количества производимой и реали­зуемой продукции. Такая зависимость (между объемом производства, затратами и прибылью от реализации данного товара) сегодня оказалась в центре внимания при классификации затрат. Отметим также, что здесь реализуются названные в предыдущих главах принци­пы стратегического управления финансово-хозяй­ственной деятельностью. Согласно основанной на та­ком подходе методике, для достижения максимальной прибыли сначала нужно определить необходимый раз­мер выпуска и реализации продукции.