Порядок применения ПБУ 18/02.

 

При выявлении финансового результата (прибыли или убытка) от реализации продукции, товаров, работ и услуг соблюдается определенный порядок действий.

1. Определяется общая сумма выручки от реализации продукции, товаров (работ, услуг).

Выручка от обычных видов деятельности отражается в учете по кредиту субсчета 90, субсчет "Выручка". Бухгалтерский учет получения выручки оформляется записью: Дт 62 и Кт 90

2. Косвенные налоги (НДС, акцизы) и иные обязательные платежи исключаются из выручки при определении финансового результата.

При исчислении налогов к уплате в бюджет делаются записи по дебету счета 90. Например, начисление НДС с выручки от реализации отражается записью: Дт 90 и Кт 68

3. Формируется себестоимость продаж продукции (работ, услуг) отчетного периода.

В течение периода в дебет счета 90 списываются себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг); а также издержки обращения и коммерческие расходы, относящиеся к реализованной продукции, товарам работам и услугам:

списана себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг); издержки обращения и коммерческие расходы Дт 90 и Кт 41,43,40,20 …

По дебету субсчета 90, субсчет "Себестоимость продаж" указывается себестоимость только тех товаров (продукции, работ, услуг), доход от продажи которых учтен по кредиту субсчета 90, субсчет "Выручка".

4. Определяется валовая прибыль (убыток) и прибыль (убыток) от продаж продукции, товаров, работ, услуг.

Для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц к счету 90 предусмотрен субсчет "Прибыль / убыток от продаж".

Записи по субсчетам "Выручка", "Себестоимость продаж", "Налог на добавленную стоимость", "Акцизы" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам "Себестоимость продаж", "Налог на добавленную стоимость", "Акцизы" и кредитового оборота по субсчету "Выручка" определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Рассчитанный таким образом финансовый результат списывается в конце месяца со счета 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки". Поэтому синтетический счет 90 не имеет сальдо на отчетную дату.

Однако все субсчета счета 90 в течение года сальдо могут иметь. Их величина будет увеличиваться начиная с января отчетного года:

- кредитовое сальдо по субсчету "Выручка";

- дебетовое сальдо по субсчету "Себестоимость продаж";

- дебетовое сальдо по субсчету "НДС";

- дебетовое или кредитовое сальдо по субсчету "Прибыль / убыток от продаж".

В течение года сальдо по субсчетам счета 90 не закрываются.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о прочих доходах и расходах используется счет 91 "Прочие доходы и расходы". К этому счету могут быть открыты субсчета:

91-1 "Прочие доходы";

91-2 "Прочие расходы";

91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" предназначен для выявления разницы между прочими доходами и расходами за отчетный месяц.

Записи по субсчетам "Прочие доходы" и "Прочие расходы" счета 91 производят накопительно в течение отчетного года.

Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету "Прочие доходы" и кредитового оборота по субсчету "Прочие расходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, на отчетную дату синтетический счет 91 сальдо не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 (кроме субсчета "Сальдо прочих доходов и расходов"), закрываются внутренними записями на субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов".

Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Согласно п. 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение 34н) бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

Порядок действий при выявлении финансового результата деятельности организации:

1. Определяется прибыль (убыток) от продажи продукции, товаров, работ, услуг

Дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 90 списываются на субсчет "Прибыль (убыток) от продаж":

выявлена прибыль от продаж - Дт 90-9 и Кт 99

выявлен убыток от продаж - Дт 99 и Кт 90-9

2. Определяется финансовый результат по прочим доходам и расходам

Финансовый результат по прочим доходам и расходам формируется на субсчете 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов":

выявлена прибыль от прочих операций - Дт 91-9 и Кт 99

выявлен убыток от прочих операций - Дт 99 и Кт 91-9

3. Определяется прибыль (убыток) до налогообложения

Прибыль до налогообложения определяется как сальдо по счету 99 после выявления финансового результата от обычных видов деятельности и прочих доходов и расходов. Для этого ежемесячно финансовый результат списывается со счета 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" и со счета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки".

По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

Сальдо, образовавшееся на счете 99 до начисления налога на прибыль, показывает финансовый результат хозяйственной деятельности организации.

Если организация не применяет ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", то налог на прибыль рассчитывается по данным налогового учета и отражается в бухгалтерском учете проводкой:

начислена сумма налога на прибыль за отчетный период - - Дт 99 и Кт 68

Чтобы определить финансовый результат хозяйственной деятельности организации, то есть сумму чистой прибыли или убытка за отчетный год организация проводит реформацию баланса.

Под реформацией баланса понимается совокупность учетных записей, с помощью которых в конце года закрывается ряд счетов бухгалтерского учета.

Реформация баланса всегда проводится по состоянию на 31 декабря отчетного года и заключается в обнулении показателей (сальдо) по счетам учета финансовых результатов. К счетам учета финансовых результатов относятся счета 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" и 99 "Прибыли и убытки".

Процесс реформации баланса состоит из нескольких этапов.

Первый этап. Закрытие субсчетов счета 90 и счета 91, на которых учитывались доходы, расходы и финансовые результаты организации в течение года.

То есть в течение года все субсчета счета 90 имеют сальдо и их величина увеличивается начиная с января отчетного года. Однако синтетический счет 90 сальдо на отчетную дату не имеет. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц на субсчете 90-9, который ежемесячно (заключительными оборотами) списывается на счет прибыли и убытков.

- закрытие субсчета "Выручка" по окончании года - Дт 90-1 и Кт 90-9

- закрытие субсчетов 90-2, 90-3 и 90-4 по окончании года - Дт 90-9 и Кт 90-2,90-3,90-4.

- закрытие счета 91-1 по окончании года - Дт 91-1 и Кт 91-9

- закрытие счета 91-2 по окончании года - Дт 91-9 и Кт 91-2

Второй этап. Заключительными записями 31 декабря закрывается счет 99.

В течение года счет 99 не закрывается. Сформированное на нем сальдо показывает промежуточные результаты финансово-хозяйственной деятельности общества.

Поэтому следует обратить внимание на то, что построение аналитического учета по счету 99 должно обеспечивать отражение данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках. При открытии субсчетов к счету 99 необходимо ориентироваться на состав показателей формы Отчета о прибылях и убытках. При этом возможно открытие субсчетов второго порядка.

При реформации счета 99 сначала остатки по субсчетам второго порядка переносятся внутренними записями на соответствующий субсчет первого порядка. Затем сальдо, сформированные на субсчетах первого порядка, списываются на субсчет 99-9 "Сальдо прибылей и убытков".

На счете 99 "Прибыли и убытки", помимо финансового результата от обычных видов деятельности и прочих операций, отражаются и суммы начисленного налога на прибыль, постоянных налоговых обязательств и активов, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Кредитовое сальдо по счету 99 отражает чистую (балансовую) прибыль. Дебетовое сальдо по счету 99 означает, что организация получила убыток по итогам отчетного года.

Сальдо по счету 99, образовавшееся после начисления в бухгалтерском учете налога на прибыль, это чистая прибыль (убыток) организации за отчетный период.

Однако если организация применяет ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", то чистая прибыль или убыток определяется с учетом показателей налоговых активов и обязательств.

Третий этап. Формирование окончательного результата деятельности за финансовый год с учетом выплат за счет нераспределенной прибыли, покрытия убытка, произведенных в текущем году, и результатов прошлых лет на счете 99.

При этом заключительной записью от 31 декабря предприятие закрывает субсчет 99-9 и переносит сальдо этого счета (прибыль (убыток) отчетного года) на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":

- отражена чистая прибыль организации по итогам отчетного года - Дт 99 и Кт 84

- отражен убыток, полученный организацией по итогам отчетного года - Дт 84 и Кт 99

По окончании отчетного года после реформации баланса в конце года остатков по счетам 90, 91 и 99 нет.

В соответствии с п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение 34н), нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) - это конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством РФ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) ведется на одноименном счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Аналитический учет по счету 84 должен обеспечивать наличие информации о направлениях использования средств. То есть предприятие имеет право открыть к этому счету необходимые ей субсчета.

Чистая прибыль, полученная в результате финансово-хозяйственной деятельности акционерного общества или общества с ограниченной ответственностью, может быть направлена по решению общего собрания акционеров (участников) на:

- увеличение уставного капитала;

- погашение убытков прошлых лет;

- выплату дивидендов (доходов);

- формирование резервного капитала организации;

-создание других фондов специального назначения (фонда акционирования работников общества, фонда социальной сферы, фонда накопления, фонда потребления и т. д.);

- производственное развитие организации.

Решение собственников о распределении прибыли является фактом хозяйственной деятельности организации, который имеет место не в отчетном, а в следующем году.

Поэтому распределение прибыли по результатам года относится к категории событий после отчетной даты, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность (.п 3, п. 5, п. 10 ПБУ 7/98 "События после отчетной даты"). Такое событие раскрывается в пояснительной записке, но бухгалтерские записи в прошедшем году не делаются. Бухгалтерские записи, отражающие решение общего собрания, в том числе по распределению чистой прибыли, производятся в периоде проведения собрания (п. 10 ПБУ 7/98). При этом в пояснительной записке к отчетности за предыдущий год организация согласно п. 10, п. 11 ПБУ 7/98 раскрывает информацию о событиях после отчетной даты.

Увеличение уставного капитала общества за счет чистой прибыли отражается в бухгалтерском учете следующей записью: - Дт 84 и Кт 80

Сальдо по счету 80 должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в уставе общества. Записи по указанному счету производятся лишь после государственной регистрации изменений в учредительных документах организации.

При наличии непокрытых убытков прошлых лет общее собрание акционеров (участников) общества вправе использовать на их погашение чистую прибыль отчетного года. Причем на эти цели может быть направлена вся сумма чистой прибыли отчетного года либо только ее часть (например, оставшаяся после выплаты дивидендов). Какая именно сумма направляется на покрытие убытков прошлых лет, указывается в протоколе общего собрания.

Погашение убытков прошлых лет за счет чистой прибыли отчетного года отражается записью: - Дт 84-1 и Кт 84-2

Кроме того, общее собрание участников (акционеров) может принять решение о погашении убытка отчетного года за счет нераспределенной прибыли прошлых лет:: - Дт 84-2 и Кт 84-1

При направлении чистой прибыли на выплату дивидендов в бухгалтерском учете на дату принятия такого решения оформляются записи:

- отражена задолженность по выплате доходов (дивидендов) перед участниками (акционерами), не являющимися работниками организации - Дт 84 и Кт 75

- отражена задолженность по выплате доходов (дивидендов) перед участниками (акционерами), являющимися работниками организации - Дт 84 и Кт 70

Информацию об объявленных дивидендах за отчетный год необходимо раскрыть в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

Направление чистой прибыли отчетного года на формирование резервного фонда отражается в бухгалтерском учете записью: - Дт 84 и Кт 82

При отражении в бухгалтерском учете направления чистой прибыли на создание фондов специального назначения (фонда акционирования работников общества, фонда социальной сферы, фонда накопления, фонда потребления и т. д.) необходимо учитывать, что средства фондов специального назначения расходуются исключительно на цели, предусмотренные в уставе или иных локальных документах общества. В соответствии с письмами УФНС России по г. Москве от 23.03.2006 N 21-08/22586, от 15.12.2005 N 21-11/92841 к средствам специального назначения могут быть отнесены также различного рода премиальные фонды, создаваемые по решению учредителей за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль.

Аналитический учет по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий (в том числе и на выплаты сотрудникам) и еще не использованные, могут разделяться.

Такое построение аналитического учета никак не сказывается на сальдо по синтетическому счету 84. Независимо от внутренних записей по субсчетам сальдо по синтетическому счету остается неизменным.

Измениться величина прибыли, учитываемая на счете 84, может только в случаях:

- при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации;

- начисления дивидендов участникам общества;

- создания и пополнения резервного капитала общества.

Таким образом, при распределении прибыли на создание фондов потребления организации достаточно к счету 84 открыть субсчет "Фонд потребления":

- зарезервирована прибыль в соответствии с положением о фонде потребления - Дт 84-1 и Кт 84-3

Аналогичным образом (только в аналитическом учете) отражается направление чистой прибыли на производственное развитие организации.

 

9.2 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" предназначено для формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций, признаваемых в установленном законодательством РФ порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений).

В ПБУ 18/02 декларируется, что его применение обеспечивает достижение следующих целей:

- определение взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету РФ (бухгалтерской прибыли (убытка)), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период (налогооблагаемой прибыли (убытка)), рассчитанной в порядке, установленном налоговым законодательством РФ;

- отражение в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различия налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;

- отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ.

ПБУ 18/02 может не применяться субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями.

Отклонения между значениями бухгалтерской прибыли и налогооблагаемой прибыли трактуются с позиции ПБУ 18/02 как постоянные и временные разницы, вследствие которых формируются:

- постоянные налоговые обязательства (ПНО);

- постоянные налоговые активы (ПНА);

- отложенные налоговые обязательства (ОНО);

- отложенные налоговые активы (ОНА).

В соответствии с п. 3 ПБУ 18/02 информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете:

- либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета;

- либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно.

При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.

Под постоянными разницами понимаются (.п. 4 ПБУ 18/02) доходы и расходы:

- формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

- учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянная разница - это сумма дохода (расхода), которая признается только в одном учете (бухгалтерском или налоговом), а в другом учете не будет признана никогда.

Перечень оснований возникновения постоянных разниц, установленный в п. 4 ПБУ 18/02, является открытым.

Основные причины возникновения постоянных разниц приведены в таблице:

Причина возникновения постоянной разницы	Условное обозначение	Примеры расходов и доходов
Расходы, признаваемые в бухгалтерском учете превышают расходы, признаваемыми для целей налогообложения	РБ > РН	- расходы, принимаемые для целей налогообложения в пределах норм и нормативов (.пп. 2 п. 7 ст. 254, п. 16 ст. 255, пп. 12 п. 1 ст. 264, пп. 16 п. 1 ст. 264, пп. 22 п. 1, п. 2 ст. 264, п. 4 и пп. 28 п. 1 ст. 264, п.4 ст. 266, п. 4 ст. 267, п. 1 и п. 2 ст. 269, п. 1 ст. 279 НК РФ); - расходы, не принимаемые для целей налогообложения (.п. 1 ст. 252, ст. 270 НК РФ).
Расходы, не отраженные в системе бухгалтерского учета, признаются для целей налогообложения прибыли	РБ < РН	- амортизация нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования (.п. 23 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" и п. 2 ст. 258 НК РФ); - расходы на приобретение государственных и муниципальных земельных участков. (.п. 17 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", ст. 264.1 НК РФ).
Доходы, отраженные в системе бухгалтерского учета, не признаются для целей налогообложения прибыли	ДБ > ДН	Перечень доходов, освобожденных от налогообложения, приведен в ст. 251 НК РФ.
Доходы, не учитываемые в системе бухгалтерского учета, признаются для целей налогообложения прибыли	ДБ < ДН	- доходы по сделкам по реализации товаров (работ, услуг) по цене ниже рыночной, скорректированные в соответствии с ст. 40 НК РФ; - доходы при получении имущества в безвозмездное пользование; - некоторая часть доходов при реализации ценных бумаг (.ст. 280 НК РФ).

 

РБ - расходы, признаваемые в бухгалтерском учете;

РН - расходы, признаваемые при налогообложении прибыли;

ДБ - доходы, признаваемые в бухгалтерском учете;

ДН - доходы, признаваемые при налогообложении прибыли.

Возникновение постоянной разницы влечет образование постоянного налогового обязательства (ПНО) или актива (ПНА) (.п. 7 ПБУ 18/02).

Постоянное налоговое обязательство или постоянный налоговый актив рассчитываются исходя из суммы постоянной разницы и ставки налога на прибыль организации, действующей на отчетную дату (.п. 7 ПБУ 18/02):

ПНО (ПНА) = ПР х СНП

ПНО – постоянное налоговое обязательство

ПНА – постоянный налоговый актив

ПР – постоянная разница

СНП – ставка по налогу на прибыль

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница (.п. 7 ПБУ 18/02).

Постоянное налоговое обязательство (ПНО) - сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде по сравнению с суммой налога на прибыль, рассчитанной по данным бухучета. То есть ПНО возникает тогда, когда бухгалтерская прибыль меньше налогооблагаемой прибыли

ПНО возникает, когда РБ > РН и (или) ДБ < ДН

Постоянный налоговый актив (ПНА), наоборот, отражает уменьшение налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде относительно суммы налога, рассчитанной по данным бухучета. То есть ПНА возникает тогда, когда бухгалтерская прибыль больше налогооблагаемой прибыли.

ПНА возникает, когда РБ < РН и (или) ДБ > ДН

В бухгалтерском учете постоянные налоговые обязательства и активы учитываются отдельно на счете 99, субсчет "Постоянные налоговые обязательства/активы" в корреспонденции со счетом 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль":

Cальдо постоянных налоговых активов и обязательств определяется как разница между кредитовым и дебетовым оборотами по соответствующим субсчетам счета 99. Это сальдо отражается в Отчете о прибылях и убытках.

Согласно п. 8 ПБУ 18/02 под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

Временная разница - это суммы доходов или расходов, которые признаются и в бухгалтерском, и в налоговом учете, но в разных отчетных периодах.

Временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль (.п. 9 ПБУ 18/02). Это сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль (в любую сторону), подлежащего уплате в бюджет в следующих отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются (.п. 10 ПБУ 18/02) на:

1) вычитаемые временные разницы (ВВР);

2) налогооблагаемые временные разницы (НВР).

1. Если в результате применения правил бухгалтерского и налогового учета налогооблагаемая прибыль оказалась временно больше бухгалтерской, то временная разница является вычитаемой. Ведь в последующих периодах налогооблагаемая прибыль, рассчитанная в декларации, как раз уменьшится на возникшее отклонение (по сравнению с бухгалтерской). То есть со временем разница погашается, поэтому она и получила название вычитаемой. Остаток вычитаемых разниц на конец месяца показывает, насколько бухгалтерская прибыль меньше налоговой.

ВВР приводит к образованию отложенного налогового актива (ОНА), определяемого по формуле:

ОНА = ВВР х СНП

ОНА – отложенный налоговый актив

ВВР- вычитаемая временная разница

СНП – ставка налога на прибыль

Если в результате применения правил бухгалтерского и налогового учета налогооблагаемая прибыль оказалась временно меньше бухгалтерской, то временная разница является налогооблагаемой. То есть в последующих отчетных периодах налогооблагаемая прибыль, рассчитанная в декларации, увеличится (по сравнению с бухгалтерской) на возникшее отклонение. Остаток НВР на конец месяца показывает, насколько бухгалтерская прибыль больше налоговой.

НВР приводит к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО), определяемого по формуле:

ОНО = НВР х СНП

ОНО – отложенное налоговое обязательство

НВР- налогооблагаемая временная разница

СНП – ставка налога на прибыль

Для отражения ОНА Планом счетов предусмотрен отдельный синтетический счет 09 "Отложенные налоговые активы".

Организациям дано право самостоятельно решать, насколько детально нужно вести аналитический учет при отражении ОНА. Выбранный способ следует закрепить в учетной политике. Аналитический учет следует построить таким образом, чтобы можно было определить, вследствие чего возникла вычитаемая временная разница (.п. 3 ПБУ 18/02).

Согласно Плану счетов по дебету счета 09 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражается ОНА, увеличивающий величину условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода. По кредиту счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68 отражается уменьшение или полное погашение ОНА в счет уменьшения условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода. Уменьшение или полное погашение ОНА отражается по мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц (.п. 17 ПБУ 18/02).

В бухучете ОНА отражают записью:

- отражена сумма отложенного налогового актива – Дт 09 и Кт 68

ОНА отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах. В таких случаях, собственно, разницы становятся постоянными.

Для отражения ОНО Планом счетов предусмотрен отдельный синтетический счет 77 "Отложенные налоговые обязательства". Согласно Плану счетов ОНО принимаются к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действовавшую на отчетную дату.

По кредиту счета 77 в корреспонденции с дебетом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражается отложенный налог, уменьшающий величину условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода. По дебету счета 77 в корреспонденции с кредитом счета 68 отражается уменьшение или полное погашение ОНО в счет начислений налога на прибыль отчетного периода. Уменьшение или полное погашение ОНО отражается по мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц (.п. 18 ПБУ 18/02).

В бухучете ОНО отражается записью:

- отражена сумма отложенного налогового обязательства– Дт 68 и Кт 77

Соответствие данных налогового учета данным бухгалтерского учета можно проверить по формуле:

НБ=ФР+ПР+ВВР-НВР

НБ – налоговая база по налогу на прибыль

ФР – финансовый результат по данным бухгалтерского учета (если получен убыток, то сумму надо взять со знаком «минус»)

ПР – постоянные разницы (со знаком плюс или минус)

ВВР – вычитаемые временные разницы

НВР – налогооблагаемый временные разницы