Глава 4. Правовой режим иных видов фискальных взиманий

 

§ 1. Парафискальные сборы:

понятие, юридически значимые признаки

 

На современном этапе развития финансовой системы законодателем иногда устанавливаются обязательные, обеспеченные государственным принуждением платежи, уплата которых обусловлена специфической сферой предпринимательской деятельности субъектов. Например, субъекты предпринимательской деятельности, осуществляющие оказание услуг связи, должны уплачивать обязательные в силу закона платежи в целях формирования резерва универсального обслуживания. Организации, эксплуатирующие особо радиационно опасные и ядерно опасные объекты, перечисляют обязательные взносы на формирование соответствующих резервов. Как уже было отмечено выше, в обоих случаях указанные платежи охватываются, по нашему мнению, конституционным понятием "сбор".

Именно такой подход, основанный на допустимости существования фискальных платежей, не являющихся налогами и сборами, поименованными в НК РФ, и получил отражение в Постановлении КС РФ от 28.02.2006 N 2-П. Однако ни в действующем законодательстве, ни в налогово-правовой доктрине четко не определены правовые признаки данного рода платежей, что приводит к серьезным проблемам, связанным прежде всего со взиманием не установленных НК РФ платежей. Более того, средства, взимаемые в счет уплаты непоименованных в НК РФ сборов с применением сомнительных административных механизмов, сосредоточены по различным фондам, не всегда прозрачным для бюджетного контроля, что создает комфортную ситуацию для казнокрадства <1>.

--------------------------------

<1> См.: Пепеляев С.Г. Найдутся мухи - был бы мед! // www.nalogoved.ru.

 

Кроме того, прозрачность формирования доходной базы бюджета обеспечивает законность бюджетных расходов. Так, в Постановлении от 01.04.1997 N 6-П КС РФ указал, что денежные средства, полученные бюджетом в результате установления незаконного сбора, не предусмотрены доходной частью бюджета и ставят под сомнение правомерность их расходование Правительством РФ.

Интересной представляется позиция КС РФ относительно правовой природы и порядка установления сборов, не поименованных в НК РФ. Так, в Постановлении от 28.02.2006 N 2-П КС РФ попытался проанализировать правовую природу сборов, не подпадающих под данное НК РФ определение сборов, и отнес данного рода платежи к категории неналоговых фискальных сборов. Вместе с тем вышеуказанное Постановление несвободно от некоторых противоречий, прежде всего, потому что использование в данном случае понятия "неналоговый платеж" (или неналоговый сбор) "...позволяет включить в эту категорию все платежи, не относящиеся к налогам и сборам, в том числе и платежи гражданско-правового характера" <1>. Более того, используемый КС РФ термин "неналоговый фискальный сбор" не используется в действующем законодательстве и нормативных правовых актах.

--------------------------------

<1> Моисеев В.Н. Сбор в системе обязательных платежей // Законодательство. 2007. N 2. С. 17 - 20.

 

Первоначально данный термин был употреблен КС РФ в отношении платы за загрязнение окружающей природной среды и в отношении патентной пошлины <1>. Однако судья КС РФ Л.А. Кононов в особом мнении к Определению КС РФ от 08.04.2004 N 133-О указал, что термин "неналоговый сбор" "...есть не что иное, как оксимор, поскольку если это сбор, то он регулируется налоговым правом, а если это неналоговая плата, то она не может быть названа этим налоговым термином" <2>. Необходимо отметить, что праву иностранных государств также известны платежи, которые не являются налогами или сборами, однако имеют отдельные признаки вышеуказанных фискальных взиманий, - парафискальные сборы (от фр. - parafiscalite - парафискалитет). Как отмечается в литературе, парафискалитеты, которые появились в законодательстве в связи с расширением социальных функций государства, представляют собой взносы, которые уплачиваются, в частности, в многочисленные фонды социально-экономической ориентации <3>. Также парафискалитетами называют сборы, установленные в экономических или социальных интересах в пользу юридических лиц публичного или частного права, не являющихся государством, местными органами, их административными учреждениями <4>. Таким образом, в отношении платежей, которые КС РФ относит к неналоговым фискальным сборам, с нашей точки зрения, правильнее будет использовать термин "парафискальные сборы".

--------------------------------

<1> См.: Постановления КС РФ от 10.12.2002 N 283-О, от 10.12.2002 N 284-О.

<2> Особое мнение судьи Л.А. Кононова к Определению КС РФ от 08.04.2004 N 133-О.

<3> См.: Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993. С. 35, 36.

<4> См.: Годме П.-М. Финансовое право. М., 1978. С. 392.

 

Термин "парафискальные сборы" не имеет законодательного закрепления в России. Парафискалитеты упоминаются лишь в Особом мнении А.Л. Кононова к Постановлению КС РФ от 22.11.2001 N 15-П. Указанный термин был употреблен судьей при определении правовой природы платежей, взимаемых за знаки и марки и процесс маркировки в соответствии с Законом РФ от 10.06.1993 N 5151-1 "О сертификации продукции и услуг" <1>.

--------------------------------

<1> Документ утратил силу.

 

Необходимо отметить, что выделение категории парафискальных сборов имеет важное практическое значение, поскольку позволит решить проблему их правового регулирования и не допустить установления фискальных платежей, подпадающих под конституционное понятие "сбор" на уровне подзаконных нормативных правовых актов.

В соответствии с правовыми позициями КС РФ, выраженными в Постановлении от 28.02.2006 N 2-П, сборы, не обладающие признаками, закрепленными в ст. 8 НК РФ (парафискальные сборы), - это обязательные к уплате в силу закона платежи, поступающие в федеральный бюджет, которые расходуются на определенные законодателем цели и имеют возмездный и компенсационный характер. К данного рода платежам КС РФ отнес отчисления операторов связи в резерв универсального обслуживания населения. Однако, если на основании ст. 8 НК РФ возмездность в отношении плательщика фискального сбора выражается в совершении юридически значимых действий, под которыми мы склонны понимать действия государственных органов, органов местного самоуправления, иных уполномоченных субъектов и должностных лиц, направленные на выполнение предусмотренных нормативными правовыми актами публично-правовых обязанностей, связанных с функционированием государственной власти (местного самоуправления), возмездность при уплате отчислений операторов сети связи выражается в том, что "все плательщики этих отчислений могут участвовать в конкурсе на заключение договора на оказание универсальных услуг связи и вследствие своего неизбежного технологического участия в общей инфраструктуре связи РФ заинтересованы, кроме того, в ее развитии в целях расширения собственных коммерческих возможностей" <1>. Более того, возмездность рассматриваемых платежей, исходя из положений ст. ст. 59, 60 Федерального закона "О связи", выражается в возмещении операторам универсального обслуживания убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг.

--------------------------------

<1> Пункт 5.1 Постановления КС РФ от 28.02.2006 N 2-П.

 

Таким образом, КС РФ выделил группу платежей, которые, с одной стороны, не обладают признаками фискального сбора, понятие которого дано в п. 2 ст. 8 НК РФ, но, с другой стороны, не обладают и гражданско-правовой природой, поскольку, в отличие от гражданско-правовых платежей, их уплата является обязательной в силу закона и направлена на реализацию интересов публично-правового характера. Так, на основании вышеуказанного Постановления КС РФ установление отчислений операторов сети связи в резерв универсального обслуживания обусловлено необходимостью решения общефедеральных задач по развитию услуг универсальной связи.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод о том, что любые обязательные к уплате в силу закона платежи, правовая природа которых не соответствует признакам, закрепленным в ст. 8 НК РФ, направленные на реализацию публичных интересов, можно отнести к парафискальным сборам. Однако в некоторых случаях, когда речь идет о "перерождении гражданско-правового института в институт сборов по причине государственной монополии в соответствующей сфере" <1> проблема соотношения "сбора" и "цены" заслуживает более детального рассмотрения.

--------------------------------

<1> Винницкий Д.В. Налоги и сборы: понятие, юридические признаки, генезис. С. 82, 83.

 

Полагаем, разновидностью парафискальных сборов являются предусмотренные подп. 33 п. 1 ст. 264 НК РФ отчисления организациями, эксплуатирующими особо радиационно опасные и ядерно опасные объекты на формирование резервов. Правила отчисления организациями указанных средств регламентируются Правительством РФ, а также Федеральным агентством по атомной энергии. Плательщиками рассматриваемых сборов являются организации, эксплуатирующие особо радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты. В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 21.09.2005 N 576 указанные организации производят отчисления средств на формирование резервов, предназначенных для обеспечения безопасности радиационно и ядерно опасных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития. Средства, отчисляемые организациями на формирование указанных резервов, могут быть аккумулированы на отдельном расчетном счете по учету операций со средствами резервов соответствующего органа управления использованием атомной энергии <1>.

--------------------------------

<1> См.: Постановление Правительства РФ от 21.09.2005 N 576 "Об утверждении правил отчисления организациями, эксплуатирующими особо радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты (кроме атомных станций), средств для формирования резервов, предназначенных для обеспечения безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития".

 

К категории парафискальных сборов, с нашей точки зрения, необходимо также отнести третейские сборы, идущие на покрытие расходов, связанных с деятельностью третейских судов. Правовая природа третейских сборов идентична правовой природе государственной пошлины, однако рассматриваемые платежи поступают в учреждения публично-правового характера, которые не входят в судебную систему РФ. Так, в соответствии с Регламентом Международного коммерческого арбитражного суда при Торгово-промышленной палате Российской Федерации, утвержденным Торгово-промышленной палатой РФ 8 декабря 1994 г., за рассмотрение дела Международным коммерческим арбитражным судом (МКАС) взимаются регистрационный <1> и арбитражный <2> сборы.

--------------------------------

<1> Регистрационный сбор уплачивается при подаче в МКАС искового заявления или ходатайства об обеспечении требования, для покрытия расходов, возникающих до начала судебного разбирательства.

<2> Арбитражный сбор взимается по каждому поданному для разбирательства в МКАС иску, для покрытия общих расходов, связанных с деятельностью МКАС.

 

Установление обязательных в силу закона платежей, замаскированных под различные платежи и сборы в целях пополнения доходной базы бюджета, приведет "...к деградации понятийной и четкой налоговой системы, привлекательной для инвесторов" <1>. Более того, ограничиваясь, а может быть, даже зашориваясь на формировании доходов бюджетной системы, законодатель почти не замечает существования многих каналов образования государственных доходов, не достигающих бюджета, остающихся в распоряжении исполнительных органов, а нередко достающихся коммерческим структурам <2>.

--------------------------------

<1> Пепеляев С.Г. Налоги: реформы и практика. М., 2005. С. 17.

<2> См.: Запольский С.В. Теория финансового права: научные очерки. М., 2010. С. 109.

 

В настоящий момент законодатель активно устанавливает обязательные платежи, поступающие в бюджетную систему, правовая природа которых остается неопределенной и заслуживает внимания. К таковым относятся, например, средства, поступающие в бюджет с избирательного счета; платежи, поступающие в бюджет в виде уплаты компенсационной стоимости квотируемого рабочего места, и многие другие.

Платежами, не обозначенными в рамках налогового и бюджетного законодательства, являются платежи, поступающие в бюджет субъекта РФ в виде уплаты компенсационной стоимости квотируемого рабочего места.

Например, Закон г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест" возлагает на работодателей обязанность ежемесячно уплачивать в бюджет города Москвы компенсационную стоимости квотируемого рабочего места в размере прожиточного минимума для трудоспособного населения в случае невыполнения квоты для приема на работу указанных в Законе категорий граждан <1>.

--------------------------------

<1> Рассматриваемое положение Закона являлось предметом рассмотрения ВС РФ, который в Определении от 10.08.2005 N 5-Г05-45 указал, что оспариваемая норма права (ч. 3 ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90) соответствует федеральному законодательству в отношении категории граждан, указанных в ч. 1 ст. 2 данного Закона, за исключением инвалидов.

 

В рамках действующего законодательства не определен правовой режим средств, поступающих в бюджет со специального избирательного счета (специального счета референдума).

Согласно положениям ст. 59 Федерального закона "Об основных гарантиях избирательных прав и права на участие в референдуме граждан Российской Федерации" по истечении 30 дней со дня голосования остатки неизрасходованных денежных средств на специальном избирательном счете (специальном счете референдума) кредитная организация обязана перечислить в доход соответствующего бюджета <1>.

--------------------------------

<1> По смыслу вышеприведенного положения Закона право пользования и распоряжения денежными средствами на специальном избирательном счете ограничено как истечением 30-дневного срока со дня голосования, так и направлением использования.

 

В ряде случаев возникновение парафискалитетов обусловлено тем, что "...государство передает часть своих функций негосударственным организациям, которые переводятся на самофинансирование - за счет денежных средств, которые эти организации собирают для целей выполнения этих функций - публичных функций" <1>.

--------------------------------

<1> Первое заседание Клуба налоговедов - "Парафискалитеты" // www.nalogoved/ru/rt/1218.

 

Публично-правовые функции в определенных сферах экономической деятельности переданы саморегулируемым организациям. Действующим законодательством предусмотрено создание саморегулируемых организаций в сфере теплоснабжения, в сфере аудиторской деятельности, в сфере деятельности на рынке ценных бумаг и в других областях <1>. При разрешении вопроса о соответствии конституционным предписаниям положений федерального законодательства об обязанности уплаты взносов в фонды саморегулируемых организаций КС РФ указал следующее: обязанность по уплате взносов в целях формирования компенсационного фонда саморегулируемых организаций обусловлена осуществлением деятельности, имеющей публичное значение в целях обеспечения имущественной ответственности членов саморегулируемых организаций <2>.

--------------------------------

<1> См.: Федеральный закон от 01.12.2007 N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях", ст. 24 Федерального закона от 27.07.2010 N 190-ФЗ "О теплоснабжении".

<2> См., например, Определение КС РФ от 10.02.2009 N 461-О.

 

С усложнением звеньев экономических отношений количество обязательных, обеспеченных государственным принуждением платежей, относящихся к числу парафискалитетов, резко увеличивается. Например, за последнее время был введен сбор за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях; планируется введение платежей на развитие ЖКХ <1>, курортных сборов <2>.

--------------------------------

<1> См.: Коммунальные платежи // Ведомости. 2010. 24 мая. С. 3.

<2> См.: Деньги за море // Российская газета. 2011. 8 апр.

 

Сбор за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях установлен Постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 N 829. Указанное Постановление принято в развитие ст. 1245 ГК РФ, которой предусмотрена выплата вознаграждения авторам, исполнителям, изготовителям фонограмм и аудиовизуальных произведений за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях. Также необходимо учитывать, что согласно п. 3 Постановления акт Правительства РФ действует до вступления в силу международного соглашения государств - членов Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС, регулирующего правоотношения в сфере сбора, распределения и выплаты авторам, исполнителям и изготовителям фонограмм и аудиовизуальных произведений вознаграждения.

Сбор средств производит аккредитованная организация, и, соответственно, в рассматриваемом случае платеж поступает не на бюджетные счета казначейства, а на счет специально уполномоченной организации, что отличает указанные платежи от налогов.

Исходя из вышеизложенного полагаем, что в настоящий момент можно выделить следующие категории парафискальных сборов:

1) сборы, уплачиваемые субъектами, в сфере оказания определенных услуг, к которым в настоящий момент относятся отчисления операторов сети связи общего пользования в резерв универсального обслуживания;

2) отчисления организаций, эксплуатирующих особо радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты;

3) сборы, уплачиваемые за рассмотрение дел в судах, которые не входят в судебную систему РФ;

4) сборы за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях;

5) платежи в компенсационные фонды саморегулируемых организаций.

Анализ действующего законодательства и сформулированных КС РФ правовых позиций позволяет сделать вывод о том, что парафискальные сборы обладают следующими специфическими признаками.

Во-первых, парафискальные сборы - это платежи, обладающие признаками сборов, обязанность по уплате которых закреплена ст. 57 Конституции РФ.

Во-вторых, парафискальные сборы - это платежи, взимаемые с субъектов предпринимательской деятельности, заинтересованных в силу характера их деятельности в развитии определенного сегмента экономики. Так, обязанность по уплате рассматриваемых платежей возложена на субъекты, осуществляющие деятельность в сфере оказания услуг связи, в сфере эксплуатации особо радиационно опасных и ядерно опасных производств и объектов.

В-третьих, целью взимания парафискальных сборов является финансирование мер по защите прав и интересов определенной категории субъектов. Так, на основании ст. ст. 59 и 60 Федерального закона "О связи" операторы связи уплачивают соответствующие отчисления в целях возмещения операторам универсального обслуживания убытков, т.е. в целях защиты интересов субъектов, занимающихся предпринимательской деятельностью в сфере связи. Целью формирования резервов за счет отчислений организаций, эксплуатирующих особо радиационно опасные и ядерно опасные производства, является обеспечение ядерной и радиационной безопасности особо радиационно опасных и ядерно опасных производств и объектов на всех стадиях жизненного цикла и развития. Формирование компенсационных фондов саморегулируемых организаций обусловлено необходимостью обеспечения имущественной ответственности субъектов соответствующей сферы экономической деятельности.

В-четвертых, парафискальные сборы поступают в специальные фонды, созданные в рамках бюджетов бюджетной системы (например, резервный фонд операторов связи). Кроме того, получателями парафискальных сборов могут выступать учреждения публично-правового характера. К последним относятся, в частности: третейский суды; компенсационные фонды саморегулируемых организаций; аккредитованные организации, являющиеся получателями сборов за воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений.

С учетом вышеуказанных признаков под парафискальными сборами мы склонны понимать обязательные платежи, обладающие признаками сборов, обязанность по уплате которых закреплена в ст. 57 Конституции РФ, поступающие исключительно в целевые бюджетные (внебюджетные) фонды либо в иные уполномоченные публичные фонды, взимаемые с субъектов предпринимательской деятельности, заинтересованных в силу характера их деятельности в развитии определенного сегмента экономики, и (или) уплачиваемые ими (этими субъектами) для финансирования мер по защите прав и интересов определенной категории субъектов.

Разрешая проблему правового регулирования сборов, не являющихся налогами и сборами, понятие которых закреплено в ст. 8 НК РФ, КС РФ указал на недопустимость нарушения конституционных критериев законно установленных налогов и сборов в отношении рассматриваемых платежей. Так, КС РФ отметил, что правовое регулирование сборов, не являющихся налогами и сборами в смысле ст. 8 НК РФ, не должно выходить за рамки ст. 57 Конституции РФ и п. 3 ст. 17 НК РФ. Иными словами, к отношениям по установлению рассматриваемых сборов субсидиарно применяются положения НК РФ. Таким образом, с точки зрения КС РФ, на уровне законодательного акта должны быть определены элементы обложения не только сборов, признаки которых закреплены в п. 2 ст. 8 НК РФ, но и иных сборов, не обладающих признаками, закрепленными в указанной статье НК РФ. Данное утверждение КС РФ абсолютно справедливо, поскольку "...конституционное требование об установлении налогов и сборов исключительно в законодательном порядке представляет собой один из принципов правового демократического государства и имеет своей целью гарантировать, в частности, права и законные интересы налогоплательщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти" <1>.

--------------------------------

<1> Постановление КС РФ от 11.11.1997 N 16-П.

 

Более того, уплата любого обязательного в силу закона фискального платежа независимо от того, обладает ли он признаками налога и сбора, установленными НК РФ, является ограничением права собственности лиц, которое на основании п. 3 ст. 55 Конституции РФ может быть осуществлено не иначе как на основании федерального закона. Необходимо отметить, что КС РФ допускает возможность установления за рамками НК РФ фискальных платежей, не обладающих признаками налога и сбора, установленными НК РФ лишь на федеральном уровне. Так, в Постановлении от 28.02.2006 N 2-П КС РФ указал, что "...установление на федеральном уровне подобных фискальных сборов... не может рассматриваться как открывающее возможность произвольного установления иными уровнями публичной власти сборов, не предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации".

В целом при оценке правового регулирования фискальных сборов КС РФ в правовых позициях, сформулированных в Постановлении от 28.02.2006 N 2-П, пришел к выводу о необходимости более детальной законодательной регламентации фискальных платежей, установленных за рамками НК РФ. Установление конкретных параметров обязательных в силу закона платежей имеет существенное значение с точки зрения защиты прав, свобод и законных интересов плательщиков фискальных взиманий. Данная позиция КС РФ нашла свое отражение в Федеральном законе от 29.12.2006 N 245-ФЗ "О внесении изменений в статьи 59 и 60 Федерального закона "О связи", которым были внесены изменения в указанный Федеральный закон в части установления элементов обложения отчислений операторов связи в резерв универсального обслуживания. Прежде элементы обложения отчислений операторов связи были, как известно, установлены на уровне подзаконного нормативного правового акта.

Исходя из вышеизложенного во избежание коллизий, возникающих в правовом регулировании парафискальных сборов, необходимо отметить следующее. Поскольку с точки зрения КС РФ правовое регулирование фискальных платежей, не являющихся налогами и сборами в смысле ст. 8 НК РФ, не должно выходить из сферы действия ст. 57 Конституции РФ и п. 3 ст. 17 НК РФ, в НК РФ необходимо закрепить нормы, касающиеся правового регулирования парафискальных сборов.

 

§ 2. Проблемы правового регулирования страховых взносов

по обязательному страхованию

 

Реформы, проведенные в финансовой сфере, привели к кардинальному изменению правовой природы платежей, уплачиваемых в фонды обязательного страхования. Так, до 1 января 2010 г. в рамках системы обязательного социального страхования взимались следующие платежи: единый социальный налог, страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию, страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В настоящий момент отчисления в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование, обязательное медицинское страхование выведены законодателем за рамки НК РФ и рассматриваются в качестве платежей неналогового характера.

Споры в правоприменительной и судебной практике вызывает правовая природа страховых взносов по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств и страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и др. Неоднозначной, на наш взгляд, является и позиция КС РФ по поводу правовой природы рассматриваемых платежей.

В одном случае КС РФ признает за страховыми взносами налогово-правовую природу, в другом - напротив, указывает на гражданско-правовой характер платежей по обязательному страхованию. Например, в Определении от 22.01.2004 N 8-О КС РФ указал на налоговую природу страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве, мотивировав свой вывод тем, что по своему юридическому содержанию и социально-правовой природе данные платежи идентичны тем страховым взносам, которые в настоящее время заменены единым социальным налогом, - они также взыскиваются на началах обязательности, безвозвратности и индивидуальной безвозмездности.

В другом случае страховую премию КС РФ относит к платежам гражданско-правового характера. Так, в Постановлении от 31.05.2005 N 6-П КС РФ указал "...тот факт, что нарушение владельцем транспортного средства обязанности по страхованию своей гражданской ответственности влечет ответственность, предусмотренную КоАП РФ (ч. 1 ст. 12.3 и ч. 2 ст. 12.37), не является основанием для признания страховой премии, уплачиваемой за страхование, налоговым или иным фискальным платежом".

Учитывая вышеизложенное, проблема правовой природы страховых взносов по обязательному страхованию имеет не только теоретическое, но и важное практическое значение, поскольку от правовой сущности платежей будет зависеть порядок их правового регулирования.

В соответствии с ГК РФ обязательное страхование - одна из форм имущественного страхования наряду с добровольным, при которой на страхователя законом возлагается обязанность застраховать жизнь, здоровье или имущество других лиц либо гражданскую ответственность перед другими лицами.

Действующим законодательством предусмотрены следующие виды обязательного страхования: обязательное страхование определенных видов деятельности <1>, обязательное пенсионное страхование <2>, обязательное медицинское страхование <3>, обязательное страхование банковских вкладов <4>, обязательное социальное страхование <5>, обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств <6>, обязательное государственное страхование жизни и здоровья военнослужащих <7>, обязательное страхование финансовых рисков при инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии <8> и др.

--------------------------------

<1> См.: ст. 18 Основ законодательства РФ о нотариате от 11.02.1993 N 4462-1.

<2> См.: ст. 970 ГК РФ, Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

<3> См.: ст. 970 ГК РФ, Федеральный закон от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации".

<4> См.: Федеральный закон от 23.12.2003 N 177-ФЗ "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации".

<5> См.: Федеральный закон от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

<6> См.: Федеральный закон от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств".

<7> См.: Федеральный закон от 28.03.1998 N 52-ФЗ "Об обязательном государственном страховании жизни и здоровья военнослужащих, граждан, призванных на военные сборы, лиц рядового и начальствующего состава органов внутренних дел Российской Федерации, Государственной противопожарной службы, органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, сотрудников учреждений и органов уголовно-исполнительной системы".

<8> См.: ст. 25 Федерального закона от 24.07.2002 N 111-ФЗ "Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в Российской Федерации".

 

По всем вышеуказанным видам обязательного страхования страхователи уплачивают обязательные в силу закона страховые взносы, обладающие различной правовой природой. Далее мы остановимся на анализе правовой природы платежей по отдельным видам обязательного страхования.

Правовое регулирование страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется в рамках Федеральных законов "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", "О страховых взносах в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" <1>. Так, на основании ст. 3 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" страховые взносы на обязательное пенсионное страхование представляют собой индивидуально возмездные платежи, которые уплачиваются в бюджет Пенсионного фонда РФ и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете. КС РФ в ряде Определений <2> выделил два основных признака, вытекающих из закрепленного в Законе определения и характеризующих правовую природу взносов на пенсионное страхование: индивидуальная возмездность взносов и их целевое назначение.

--------------------------------

<1> Необходимо отметить, что кроме страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в бюджет Пенсионного фонда РФ поступают также дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии, уплата которых осуществляется застрахованным лицом в добровольном порядке (см.: Федеральный закон от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений").

<2> См.: Определения КС РФ от 11.05.2006 N 187-О; от 05.02.2004 N 28-О; от 04.03.2004 N 49-О.

 

Таким образом, являясь обязательными к уплате в силу закона, взносы на пенсионное страхование не являются налогами, поскольку не отвечают одному из признаков налога - индивидуальной безвозмездности. Так, в отличие от налога страховые взносы на обязательное пенсионное страхование при поступлении в бюджет Пенсионного фонда РФ персонифицируются для каждого застрахованного лица и учитываются на индивидуальных лицевых счетах, открытых каждому застрахованному лицу в органах Пенсионного фонда РФ.

Данные платежи не являются также и фискальными сборами, понятие которых дано в ст. 8 НК РФ, поскольку уплату взносов пенсионного страхования нельзя признать условием совершения в отношении плательщиков юридически значимых действий. Эти действия совершаются не в отношении плательщиков взносов (работодателей), а в отношении иных лиц - работников, за которых взносы уплачиваются. Более того, получателями средств пенсионных накоплений, учтенных в специальной части индивидуального лицевого счета застрахованного лица, могут являться правопреемники умершего застрахованного лица <1>. Также необходимо отметить, что выплата застрахованному лицу трудовой пенсии не зависит от исполнения плательщиком страховых взносов (работодателем) обязанности по уплате соответствующих платежей. Так, КС РФ в Постановлении от 10.07.2007 N 9-П признал недопустимым размер страховой части трудовой пенсии лица ставить в зависимость от выполнения страхователем (работодателем) обязанности по перечислению страховых взносов за определенные периоды трудовой деятельности застрахованных лиц.

--------------------------------

<1> См.: Постановление Правительства от 03.11.2007 N 741 "Об утверждении Правил выплаты Пенсионным фондом Российской Федерации правопреемникам умершего застрахованного лица средств пенсионных накоплений, учтенных в специальной части индивидуального лицевого счета".

 

Таким образом, как справедливо отмечается в литературе, "...для работодателя страховые взносы сохраняют индивидуально безвозмездный характер (свойственный для налогов) и представляют собой, исходя из режима взимания, по сути, особую разновидность квазиналоговых платежей" <1>.

--------------------------------

<1> Комментарий официальных органов к пенсионному законодательству РФ / Под ред. Ю.В. Воронина. М., 2004. С. 185.

 

Ранее Федеральный закон "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", а в настоящий момент Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" для страхователей, которыми являются индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, предусматривает уплату страхового взноса в виде фиксированного платежа. При этом обязанность лица по уплате страхового взноса законодатель связывает с правом на получение трудовой пенсии. Так, КС РФ признал не соответствующими Конституции РФ нормативные положения Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в той части, в какой они возлагают на являющихся военными пенсионерами индивидуальных предпринимателей и адвокатов обязанность уплачивать страховые взносы в бюджет Пенсионного фонда РФ в виде фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии <1>.

--------------------------------

<1> См.: Определение КС РФ от 24.05.2005 N 223-О.

 

Данный вывод КС РФ был сделан в связи с тем, что в действующем нормативно-правовом регулировании отсутствовал надлежащий правовой механизм, гарантирующий предоставление индивидуальным предпринимателям и адвокатам, имеющим право на пенсию по государственному пенсионному обеспечению, соответствующего страхового обеспечения с учетом уплаченных сумм страховых взносов.

Следует отметить, что в настоящий момент с учетом позиции Конституционного Суда в законодательные акты внесены соответствующие изменения, предоставляющие право лицам, занимающимся предпринимательской деятельностью и одновременно получающим пенсии по государственному пенсионному обеспечению, на получение страховой части трудовой пенсии <1>.

--------------------------------

<1> См., например, Федеральный закон от 22.07.2008 N 156-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам пенсионного обеспечения".

 

Необходимо также отметить, что, в отличие от налога, при установлении страховых взносов, поступающих в государственные внебюджетные фонды, конструкция элементов обложения может вообще отсутствовать. Например, согласно действующему законодательству обязанность по уплате страховых взносов самозанятыми гражданами связана с фактом их регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей (адвокатов, нотариусов). Эти лица уплачивают страховые взносы в государственные внебюджетные фонды в фиксированном размере с учетом стоимости страхового года <1>.

--------------------------------

<1> См.: ст. 14 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

 

Отсутствие в рассматриваемой ситуации закрепленной на законодательном уровне конструкции элементов обложения вызывает в правоприменительной практике споры относительно экономического основания страховых взносов, уплачиваемых самозанятыми гражданами. Так, согласно позиции КС РФ, выраженной в Определениях от 12.05.2005 N 211-О, от 16.03.2006 N 69-О, обязанность индивидуальных предпринимателей по уплате страховых взносов в виде фиксированного платежа не ставится законом в зависимость от факта ведения ими предпринимательской деятельности и получения дохода <1>.

--------------------------------

<1> Такая же позиция сформулирована ВАС РФ в информационном письме Президиума от 11.08.2004 N 79 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением законодательства об обязательном пенсионном страховании".

 

Вместе с тем КС РФ в поименованных выше актах указал на то, что если при фактическом прекращении предпринимательской деятельности гражданин в силу непреодолимых обстоятельств не мог в установленном порядке своевременно отказаться от статуса индивидуального предпринимателя, то он не лишается возможности при предъявлении к нему требования об уплате недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за соответствующий период защитить свои права, привести доводы и возражения, представить документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. Более того, в настоящий момент законодателем предпринята попытка разрешить вызывающую споры ситуацию, когда обязанность по уплате страховых взносов возникает у лица при отсутствии ведения предпринимательской деятельности и соответствующего дохода. В частности, с 1 января 2013 г. действует новая редакция ст. 14 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, в которой определены периоды, в течение которых предприниматели, адвокаты и иные самозанятые граждане вправе не исчислять и не уплачивать взносы <1>.

--------------------------------

<1> Такими периодами являются: период прохождения военной службы по призыву; период ухода за ребенком до достижения им возраста полутора лет; период ухода за инвалидом I группы, ребенком-инвалидом или за лицом, достигшим возраста 80 лет; период проживания супругов военнослужащих, проходящих военную службу по контракту, вместе с супругами в местностях, где они не могли трудиться в связи с отсутствием возможности трудоустройства; период проживания за границей супругов работников, направленных, например, в дипломатические представительства и консульские учреждения РФ.

 

И все же внесенные в законодательство поправки не позволяют разрешить обозначенную проблему по существу.

В настоящий момент режим правового регулирования, предусмотренный в отношении страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию, распространяется на страховые взносы по обязательному медицинскому страхованию, обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности.

Страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве уплачиваются в Фонд социального страхования РФ в соответствии с Федеральным законом "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" и выведены законодателем за рамки Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

В соответствии со ст. 3 указанного Федерального закона страховым взносом по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний является обязательный платеж, рассчитанный исходя из тарифа, скидки (надбавки) к страховому тарифу, который страхователь обязан внести страховщику. Как уже было отмечено выше, в отличие от платежей по обязательному пенсионному страхованию, КС РФ указал на налогово-правовую природу рассматриваемых платежей по обязательному социальному страхованию <1>. Однако, с нашей точки зрения, правовая природа платежей, уплачиваемых в Пенсионный фонд РФ и Фонд социального страхования, в сущности, одинакова.

--------------------------------

<1> См.: Определение КС РФ от 22.01.2004 N 8-О.

 

В действующем законодательстве недостаточно четко определена правовая природа страховых взносов, взимаемых на основании Федерального закона "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации". Так, в соответствии с указанным Законом коммерческие банки, привлекающие средства физических лиц, обязаны перечислять страховые взносы в фонд обязательного страхования вкладов. Рассматриваемые платежи являются обязательными к уплате в силу закона, однако не обладают возмездностью в той мере, в которой это присуще фискальным сборам, понятие которых дано в ст. 8 НК РФ. Данного рода платежи законодатель не относит и к гражданско-правовым, поскольку Федеральный закон "Об организации страхового дела в Российской Федерации", содержащий, главным образом, гражданско-правовые нормы, не применяется к отношениям по страхованию вкладов <1>.

--------------------------------

<1> См.: п. 5 ст. 1 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации".

 

Исходя из вышеизложенного платежи, уплачиваемые в Пенсионный фонд РФ, в Фонд социального страхования, фонды обязательного медицинского страхования и в Фонд страхования вкладов, обладают следующими признаками.

1. Рассматриваемые платежи поступают в фонды денежных средств, образованные как в рамках бюджетной системы <1>, так и за ее пределами <2>. Страховщиками по обязательному пенсионному страхования, по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний являются государственные внебюджетные фонды, которые реализуют свои публичные полномочия <3>. Более того, в соответствии с действующим законодательством "...средства обязательного социального страхования являются государственными и закреплены на праве оперативного управления за социальными внебюджетными фондами" <4>. Так, в соответствии с Федеральным законом "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" государство несет субсидиарную ответственность по обязательствам Пенсионного фонда РФ перед застрахованными лицами, а средства его бюджета являются федеральной собственностью. Более того, в соответствии с Федеральным законом от 02.11.2007 N 247-ФЗ "О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации и Федеральный закон "О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования бюджетного процесса и приведении в соответствие с бюджетным законодательством Российской Федерации отдельных законодательных актов Российской Федерации" сбалансированность бюджета Пенсионного фонда РФ может быть обеспечена за счет средств Фонда национального благосостояния, образованного в составе Федерального бюджета.

--------------------------------

<1> Имеются в виду Пенсионный фонд РФ и Фонд социального страхования РФ.

<2> Имеются в виду негосударственные пенсионные фонды, а также Фонд страхования вкладов физических лиц.

<3> Правовое положение государственных внебюджетных фондов определяется БК РФ.

<4> Ковалевский С.М. Обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве. М., 2004. С. 98.

 

Однако страховщиками по обязательному пенсионному страхованию наряду с Пенсионным фондом РФ могут выступать негосударственные пенсионные фонды, которые представляют собой особую организационно-правовую форму некоммерческой организации социального обеспечения. Вместе с тем передача средств в негосударственные пенсионные фонды осуществляется застрахованным лицом в добровольном порядке <1>.

--------------------------------

<1> Порядок формирования в негосударственных пенсионных фондах средств пенсионных накоплений и инвестирования ими указанных средств, порядок передачи пенсионных накоплений из Пенсионного фонда РФ и уплаты страховых взносов в негосударственные пенсионные фонды, а также пределы осуществления негосударственными пенсионными фондами полномочий страховщика устанавливаются федеральным законом (ст. 5 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

 

При страховании вкладов физических лиц в банках отчисления банков поступают в фонд, который представляет собой совокупность денежных средств и иного имущества, используемых в целях финансирования выплаты возмещения по вкладам <1>, и "...формируется на основе государственно-властных предписаний, в порядке и на условиях, устанавливаемых государством. Управление средствами фонда осуществляется через создаваемую и контролируемую государством организацию, являющуюся, по сути, юридическим лицом публичного права" <2>. Более того, в соответствии с ч. 1 ст. 41 Федерального закона "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации" финансовая устойчивость системы страхования вкладов обеспечивается имуществом Агентства по страхованию вкладов и средствами федерального бюджета. Таким образом, осуществляя страхование вкладов физических лиц в банках, государство, с одной стороны, выступает "...в качестве субъекта предпринимательской деятельности, а с другой стороны, совершенно исключает частную конкуренцию в общественных и экономических интересах" <3>.

--------------------------------

<1> См.: ст. 33 Федерального закона от 23.12.2003 N 177-ФЗ "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации".

<2> Турбанов А.В. Финансово-правовые основы создания и функционирования системы страхования банковских вкладов в РФ: Автореф. дис.... канд. юрид. наук. М., 2004. С. 14.

<3> Лялин Д.Ю. Правовой режим страховых взносов в имуществе государственной корпорации // Налоги (газета). 2006. N 12. С. 9, 10.

 

2. Целью взимания страховых взносов по обязательному пенсионному страхования, по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве, по обязательному страхованию вкладов физических лиц является защита прав и интересов определенной категории субъектов. Например, в соответствии с действующим законодательством целью уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование является создание финансовой основы для реализации конституционного права граждан на пенсионное обеспечение. Целью уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве является, во-первых, обеспечение социальной защиты физических лиц, а во-вторых, экономическая заинтересованность субъектов предпринимательской деятельности в снижении профессионального риска. На основании Федерального закона "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации" целью уплаты страховых взносов является защита прав и интересов вкладчиков <1>.

--------------------------------

<1> См.: п. 1 ст. 1 Федерального закона от 23.12.2003 N 177-ФЗ "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации".

 

3. К отношениям по установлению взиманию платежей в Фонд социального страхования РФ "...субсидиарно применяется законодательство о налогах и сборах" <1>, что, несомненно, сближает их с юридико-технической стороны с налоговыми платежами, обязанность по уплате которых закреплена в НК РФ. Например, при регулировании страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве законодатель допускает субсидиарное применение положений налогового законодательства. Так, в соответствии с ч. 1 ст. 19 Федерального закона "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаем на производстве и профессиональных заболеваний" привлечение страхователя к ответственности осуществляется страховщиком в порядке, аналогичном порядку, установленному НК РФ. Более того, КС РФ в Определении от 22.01.2004 N 8-О указал, что, поскольку взносы по обязательному социальному страхованию идентичны налогам, при их введении надлежит учитывать требования ст. 5 НК РФ.

--------------------------------

<1> Стрельников В.В. Финансово-правовые отношения в сфере страхования // Журнал российского права. 2006. N 2. С. 50 - 60.

 

При регулировании страховых взносов, подпадающих под действие Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", используется налогово-правовой метод регулирования. Так, анализ положений указанного законодательного акта позволяет сделать вывод о том, что в отношении плательщиков страховых взносов органы внебюджетных фондов вправе проводить контрольные мероприятия, а также осуществлять механизм принуждения, аналогичный установленному НК РФ в отношении налогов и сборов <1>.

--------------------------------

<1> Вместе с тем с учетом специфики правовой природы страховых взносов законодатель закрепляет некоторые ограничения полномочий органов государственных внебюджетных фондов. Так, Федеральным законом "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" закреплены следующие ограничения на осуществления зачета: зачет излишне уплаченных страховых взносов в бюджет одного фонда в счет платежей в бюджет другого фонда невозможен (ч. 21 ст. 26); возврат излишне уплаченных пенсионных взносов также не производится, если по сообщению территориального органа ПФР сведения об этих взносах представлены плательщиком в составе сведений персонифицированного учета и разнесены фондом на индивидуальных лицевых счетах застрахованных лиц (ч. 22 ст. 26).

Также органы государственных внебюджетных фондов не обладают полномочиями по приостановлению операций по счетам плательщиков страховых взносов.

 

Исходя из вышеизложенного, а также учитывая то, что правовая природа платежей по отдельным видам обязательного государственного социального страхования, по обязательному страхованию вкладов, в отличие от налогов, установленных НК РФ, обладает некоторыми особенностями, вытекающими из сущности социального обеспечения, обеспечения прав вкладчиков, рассматриваемые платежи необходимо отнести к категории квазиналогов <1>.

--------------------------------

<1> В юридической литературе отмечается, что квазиналогами следует именовать обязательные неналоговые платежи, которые отличаются от налогов и сборов тем, что у них отсутствуют какие-либо соответствующие юридические признаки (см.: Кучеров И.И. Налоговое право России. М., 2006. С. 55). Упоминая указанное определение квазиналогов, И.И. Кучеров не рассматривает их виды.

 

Во избежание коллизий, возникающих в правовом регулировании страховых взносов по обязательному страхованию, являющихся, с нашей точки зрения, квазиналогами, действующим законодательством необходимо установить единые правила правового регулирования указанных платежей.

 

§ 3. Проблемы правового регулирования

природоресурсных платежей

 

Провозглашая в качестве одного из основных принципов охраны окружающей среды платность природопользования, законодатель закрепляет конституционно-правовые основы регулирования природоресурсных платежей. Так, предписания ст. 58 Конституции РФ об обязанности каждого бережно относиться к природным богатствам во взаимосвязи с положениями ст. 57 Конституции РФ предполагают установление на законодательном уровне такого механизма регулирования природоресурсных платежей, который позволил бы обеспечить правомерный характер установления и взимания названных платежей, с одной стороны, и сохранение природы и экологической безопасности - с другой. Также при определении порядка правового регулирования природоресурсных платежей необходимо учитывать положения ст. 72 Конституции РФ, согласно которым природопользование, охрана окружающей природной среды, а также природоресурсное законодательство относятся к совместному ведению Российской Федерации и ее субъектов, что предполагает издание по этим предметам совместного ведения федеральных законов и принимаемых в соответствии с ними законов и иных нормативных правовых актов субъектов РФ.

Принцип платности природопользования во взаимосвязи с иными предписаниями законодательства о порядке исчисления и взимания природоресурсных платежей означает, что плата за использование природных ресурсов может быть установлена только в формах, предусмотренных действующим законодательством. Так, ВС РФ признал незаконным Постановление Правительства Хабаровского края от 26.03.2008 N 85-пр "О порядке взимания платы за пользование земельными участками без правоустанавливающих документов", которым, по сути, была введена новая форма налогообложения на земельные участки. Указанный вывод суда обусловлен следующим.

Использование природных ресурсов является платным. Между тем плата за землю не может быть произвольной. В соответствии с действующим законодательством формами платы являются земельный налог (до введения в действие налога на недвижимость) и арендная плата. Таким образом, оспариваемое постановление принято с превышением предоставленной органу исполнительной власти субъекта РФ компетенции, а также устанавливает иной вид налогообложения, не предусмотренный федеральным законодательством <1>.

--------------------------------

<1> См.: Определение ВС РФ от 20.06.2012 N 58-АПГ12-5.

 

Анализ действующего законодательства позволяет сделать вывод, что в настоящий момент для регулирования природоресурсных платежей применяются следующие режимы регулирования: 1) налогово-правовой, охватывающий водный налог, земельный налог, налог на добычу полезных ископаемых, сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов; 2) гражданско-правовой (договорный), под действие которого в настоящий момент подпадают платежи за пользование водными объектами, лесными ресурсами.

Кроме того, существуют природоресурсные платежи, правовое регулирование которых хотя и осуществляется за рамками НК РФ, однако с точки зрения КС РФ не должно выходить из сферы действия ст. 57 Конституции РФ. Так, КС РФ, признавая в принимаемых решениях <1> фискальный характер платежей за загрязнение окружающей среды, указывает, что правовую основу их регулирования наряду с иными конституционными положениями составляет ст. 57 Конституции РФ. Обозначенные платежи позиционируются КС РФ в качестве неналоговых фискальных сборов.

--------------------------------

<1> См.: Определение КС РФ от 10.12.2002 N 284-О; Постановление КС РФ от 14.05.2009 N 8-П.

 

Таким образом, возникла ситуация, когда схожие по своей природе природоресурсные платежи в одном случае включены в систему налогов и сборов, установленную НК РФ, и в соответствии с БК РФ принадлежат к налоговым доходам бюджета, в другом случае отнесены законодателем к неналоговым доходам бюджета.

В настоящий момент законодатель предпринимает попытки изменения режима правового регулирования платежей за пользование природными ресурсами. Например, в связи с принятием и вступлением в силу с 2007 г. Водного кодекса РФ, отменяющего существовавший ранее лицензионный порядок специального и особого водопользования, происходит постепенный переход от уплаты водного налога, установленного НК РФ к плате за водопользование, взимаемой в соответствии с Водным Кодексом РФ в рамках договора водопользования, имеющего гражданско-правовой характер. Также в настоящий момент уплата платежей за пользование лесными ресурсами, которые до недавнего времени были включены законодателем в систему налогов и сборов РФ, осуществляется на основании гражданско-правовых договоров аренды и купли-продажи.

Иными словами, на платежи, которые до недавнего времени позиционировались законодателем в качестве рентных налогов, теперь распространяется гражданско-правовой режим регулирования. Вместе с тем, как справедливо отмечается в литературе, метания законодателя от гражданско-правового режима регулирования к налогово-правовому и наоборот свидетельствуют об отсутствии концептуального подхода к правовому регулированию природоресурсных платежей, разграничению налоговых и неналоговых доходов <1>.

--------------------------------

<1> См.: Лунина Н.А. Правовой режим платы за пользование водными объектами в Российской Федерации // Современные проблемы теории налогового права: матер. междунар. науч.-практ. конф. Воронеж. 4 - 6 сентября 2007 г. / Под ред. М.В. Карасевой. Воронеж, 2007. С. 452.

 

Отнесение природоресурсных платежей к категории рентных налогов позволит через установленный НК РФ механизм обеспечить правомерность их установления и взимания. Вместе с тем рассматриваемые платежи, в отличие от "классических" налогов, имеют специфический объект обложения - природные ресурсы, которые нуждаются в особом порядке регулирования со стороны природоресурсного законодательства.

Иными словами, при установлении природоресурсных платежей должен быть достигнут баланс регулирования со стороны налогового и экологического законодательства. Так, отсутствие элементов налогово-правового регулирования при установлении природоресурсных платежей в некоторых случаях приводит к нарушению конституционных принципов законности и определенности их регламентации, что приводит к возникновению конфликтных ситуаций. Например, серьезные проблемы в правоприменительной и судебной практике возникают в сфере правового регулирования платежей за загрязнение окружающей природной среды, поскольку, во-первых, названные платежи установлены на уровне подзаконного нормативного правового акта, положения которого периодически оспариваются в высших судебных инстанциях, а во-вторых, отсутствие четкости при определении элементов обложения по платежам за загрязнение не позволяет хозяйствующим субъектам надлежащим образом исполнить обязанность по уплате рассматриваемых платежей.

Вместе с тем серьезные проблемы в правоприменительной и судебной практике возникают и при исчислении природоресурсных платежей, установленных непосредственно НК РФ. Например, проблемным в настоящий момент является вопрос об определении налоговой базы по земельному налогу, зачисление которого по нормативу 100% происходит в местные бюджеты. Так, согласно действующему законодательству налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельного участка, критерии определения которой не имеют четкого законодательного закрепления <1>. Соответственно, "...неопределенность в указанном вопросе вызвала многочисленные споры в ряде субъектов РФ, правительства которых, остро нуждаясь в денежных средствах на фоне снижения уровня доходов, утвердили такие показатели кадастровой стоимости, которые в разы превышают рыночную стоимость земельного участка" <2>. Однако КС РФ в Определении от 19.05.2009 N 1047-О-О указал на отсутствие неопределенности в рассматриваемом вопросе.

--------------------------------

<1> Следует отметить, что согласно ст. 66 ЗК РФ кадастровая стоимость земельного участка может быть равна его рыночной стоимости. Однако, как показывает сложившаяся практика, единых критериев оценки рыночной стоимости земельных участков, осуществляемой в соответствии с Федеральным законом от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", саморегулируемыми организациями оценщиков не выработано.

<2> Мотос А.А. Экономическая обоснованность земельного налога // Налоговое право в решения Конституционного Суда Российской Федерации 2009 года. С. 149.

 

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 28.06.2011 N 913/11 указал, что в арбитражном суде можно оспаривать кадастровую стоимость земли по мотивам экономической необоснованности и несоответствия рыночной стоимости. Иными словами, в указанном Постановлении Президиум ВАС фактически признал, что оспаривание в арбитражном суде кадастровой стоимости участка по мотиву экономической необоснованности и оторванности от его реальной рыночной стоимости допустимо.

На практике возможны ситуации, когда неурегулированность положений природоресурсного законодательства приводит к тому, что платежи за пользование одного и того же природного ресурса регламентируются актами, относящимися к различным отраслям законодательства. Например, выбор режима регулирования платежей за пользование водными объектами (налоговый или договорный) обусловлен положениями Водного кодекса РФ и Закона РФ "О недрах". Действующий в настоящий момент Водный кодекс РФ, отменяя систему лицензирования пользования поверхностными водным объектами, закрепляет порядок водопользования в рамках договорных гражданских правоотношений. Так, в соответствии со ст. 20 Водного кодекса РФ за пользование водным объектом на основании договора взимается плата неналогового характера. Иными словами, лица, приобретающие право пользование водными объектами после 1 января 2007 г., уже не являются плательщиками водного налога, поскольку согласно НК РФ плательщиками водного налога признаются лица, имеющие лицензии на пользование водные объектами.

Однако указанные положения Водного кодекса РФ относятся к пользованию поверхностными водными объектами. Режим правового регулирования платежей за пользование подземными водными объектами не изменился, поскольку положения Водного кодекса РФ не распространяются на право пользование подземными водными объектами и данный вид водопользования в соответствии с законодательством о недрах осуществляется, как и прежде, на основании лицензии <1>. Более того, на основании ст. 337 НК РФ подземные воды, содержащие полезные ископаемые и (или) природные лечебные ресурсы, а также термальные воды являются объектами обложения НДПИ.

--------------------------------

<1> Разъяснения по вопросам уплаты водного налога были даны Минфином России в письме от 12.10.2007 N 03-06-03-02/14. См. также письмо ФНС России от 24.09.2012 "О водном налоге".

 

Таким образом, природоресурсное законодательство закрепляет различные режимы регулирования в отношении водных объектов, что является основанием для применения при регулировании платежей за пользование водными объектам в одном случае положений НК РФ, в другом - Водного к