Можно ли назначить выездную проверку при представлении уточненной декларации за период, превышающий три календарных года, предшествующие году ее представления (п. 4 ст. 89 НК РФ)?

В п. 4 ст. 89 НК РФ установлено ограничение глубины выездной проверки. Так, в рамках такой проверки может быть проверен период не более трех календарных лет, предшествующих году, в котором было вынесено решение о проведении проверки. Закреплено, что исключения из этого правила могут быть предусмотрены в ст. 89 НК РФ.

Такое исключение содержится в абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ. Указано, что в случае представления налогоплательщиком уточненной декларации в рамках соответствующей выездной проверки проверяется период, за который представлена уточненная декларация.

Возникает неопределенность при толковании словосочетания "в рамках соответствующей выездной проверки". Означает ли это, что инспекция, уже проводящая на момент представления уточненной декларации выездную проверку, может проверять период, превышающий три календарных года, предшествующие году представления уточненной декларации? И наоборот: можно ли назначить самостоятельную выездную проверку в случае представления уточненной декларации за период, превышающий три года, предшествующие году представления уточненной декларации?

Официальная позиция ФНС России заключается в следующем: если налогоплательщик представил уточненную декларацию за период, превышающий три календарных года, предшествующие году представления декларации, то инспекция вправе проверить в рамках выездной проверки этот период, даже если на момент представления уточненной декларации в отношении налогоплательщика не проводилась выездная проверка.

В то же время есть авторская публикация, из которой следует, что, только если в отношении налогоплательщика осуществлялась выездная проверка на момент представления уточненной декларации, инспекция может проверить указанный в ней период, превышающий три календарных года, предшествующие году представления декларации.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Инспекция может назначить выездную проверку и проверить период, указанный в уточненной декларации, даже если на момент представления декларации в отношении налогоплательщика не проводилась выездная проверка

Письмо ФНС России от 29.05.2012 N АС-4-2/8792

Налоговое ведомство указывает, что норма абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ позволяет инспекции провести выездную проверку, если налогоплательщик представил уточненную декларацию за период, превышающий три календарных года, предшествующие году, в котором представлена такая декларация. При этом не имеет значения, в какой момент представлена декларация: во время проведения выездной проверки, до или после ее проведения.

Позиция 2. Инспекция может проверить период, указанный в уточненной декларации, если декларация подана во время выездной проверки

КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2010 года

Отмечено, что формулировка абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ допускает двоякое толкование. Один из вариантов понимания данной нормы следующий. Инспекция вправе проверить период, за который представлена уточненная декларация, только если отчетность подана во время проведения выездной проверки.