Правовой режим основных средств

Правовой режим основных средств установлен в целях бухгалтерского учета Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01)^[241], Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств^[242]; в целях налогообложения — НК РФ (ст. 256—259³).

В соответствии с ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Активы, в отношении которых выполняются перечисленные условия, и стоимостью не более 40 тыс. руб. за единицу могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. ПБУ 6/01 не применяется в отношении капитальных и финансовых вложений.

В нормативных правовых актах приводится не исчерпывающий перечень объектов, которые организация должна учитывать в составе основных средств. Так, к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты. В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Для достижения единообразия при учете основных средств, погашении их стоимости, переоценке в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ)^[243] приводится группировка основных фондов^[244], перечень объектов, не относящихся к основным средствам. Кроме того, в ОКОФ даются характеристики различных видов основных средств. Например, подразделу «Здания (кроме жилых)» относятся здания, представляющие собой архитектурно-строительные объекты, назначением которых является создание условий (защита от атмосферных воздействий и пр.) для труда, социально-культурного обслуживания населения и хранения материальных ценностей и т. п.

По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся в эксплуатации; в запасе (резерве); в ремонте; в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации; на консервации. В зависимости от имеющихся у организации прав на них основные средства подразделяются на принадлежащие на праве собственности (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление); находящиеся у организации в хозяйственном ведении или оперативном управлении (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление); полученные организацией в аренду; полученные организацией в безвозмездное пользование; полученные организацией в доверительное управление^[245].

Нормативными правовыми актами устанавливаются правила учета, погашения стоимости, списания, переоценки основных средств.

Операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами, которые должны содержать обязательные реквизиты, установленные ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»^[246].

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, которому присваивается инвентарный номер.

Основные средства организации учитываются по первоначальной стоимости, которая определяется в соответствии с нормативными правовыми актами. Так, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Переоценка объектов основных средств производится с целью определения их реальной стоимости путем приведения первоначальной стоимости объектов основных средств в соответствии с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки. Организациям предоставлено право производить переоценку не чаще одного раза в год (на конец отчетного года). Стоимость основных средств после переоценки называется восстановительной (текущей)^[247].

Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации.

Амортизация — это процесс постепенного перенесения стоимости средств труда по мере их физического и морального изнашивания на производимый продукт. Переносимая стоимость в денежной форме представляет собой амортизационные отчисления, аккумулирующиеся в амортизационном фонде предприятия. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Порядок амортизации основных средств в целях бухгалтерского учета установлен ПБУ 6/01 определяющим объекты, не подлежащие амортизации; порядок начисления амортизационных отчислений; способы амортизации.

Так, амортизация основных средств может осуществляться следующими способами:

линейным;

уменьшаемого остатка;

списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Размер амортизационных отчислений определяется в зависимости от срока полезного использования объекта — периода, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации.

Под основными средствами в целях налогообложения понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Нормами НК РФ закреплены правила определения первоначальной, остаточной, восстановительной стоимости основных средств, состав амортизируемого имущества и порядок амортизации. Так, по общему правилу первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов (ст. 257 НК РФ).

Согласно ст. 256 НК РФ амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 тыс. руб. Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты). Не подлежит амортизации также имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования; приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства и др.

Из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Согласно ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по 10 амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Так, к первой амортизационной группе относится все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно; к пятой группе — имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно; к десятой группе — имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет. Классификация основных средств, включаемых в амортизируемые группы, осуществлена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1^[248].

Хозяйствующие субъекты в целях налогообложения начисляют амортизацию:

линейным методом в отношении имущества, входящего в группы с восьмой по десятую;

линейным или нелинейным методом в отношении имущества, входящего в группы с первой по седьмую.

Правила, приведенные в ст. 259¹ НК РФ, определяют порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода в соответствии с нормой амортизации, которая определяется исходя из срока полезного использования объекта. Порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода установлен ст. 259² НК РФ.

Для некоторых видов имущества к норме амортизации устанавливаются специальные коэффициенты (ст. 259.3). Например, субъекты вправе применять специальные повышающие коэффициенты:

не выше 2 в отношении основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной или туристско-рекреационной особой экономической зоны и др.;

не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, используемых только для осуществления научно-технической деятельности и др.

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных законодательством по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике.