Внесок вчених епохи середньовіччя і часі відродження у розвиток обліку господарської діяльності

Бухгалтерський облік розвивався разом з ростом населення та удосконаленням продуктивних сил і виробничих відносин. Тільки із значним збільшенням чисельності населення на початку нашої ери зростають продуктивні сили та ускладнюються виробничі відносини в найбільш розвинутих на той час державах і стає об”єктивною необхідність розвитку системи бухгалтерського обліку.

Країна	Рік видання основної праці	Ім”я вченого	Основний вклад у розвиток обліку
Італія	1458 р.	Венедикт Контрульї	Написав працю з бухгалтерії „Про торгівлю і досконалого купця”. Бухгалтерський облік розглядав як інструмент управляння одиничним підприємством. Описав стару італійську форму обліку, яка передбачала ведення 3 книг: Журналу, Меморіалу та Головної книги. Рекомендував використовувати спосіб подвійного запису за рахунками.
Італія	1494 р.	Лука Пачолі	Вийшла у світ праця „Сума арифметики, геометрії, вчення про пропорції та відношення”. ХІ глава якої „трактат про рахунки і записи” присвячена опису подвійної бухгалтерії. Він зробив спробу теоретичного обґрунтування способу подвійного запису операцій на рахунках бухгалтерського обліку. Дав пояснення бухгалтерським поняттям „дебет” і „кредит”. Персоніфікував рахунки. Подав характеристику старої італійської форми обліку. Вніс пропозицію щодо введення в систему рахунків такого як „Прибутки і збитки”. Першим ввів у бухгалтерський облік метод моделювання господарських процесів.
Іспанія	1522 р.	Дієго дель Кастілло	Кожен факт господарського життя трактував як договір і розглядав як предмет обліку. Метою обліку вважав відображення юридичних прав та вимог учасників договору.
Італія	1534 р.	Домінік Манчіні	Класифікував рахунки на „живі” та „мертві”, що в подальшому стало основою поділу рахунків на матеріальні та персональні.
Італія	1539 р.	Джироламо Кастільоне Кардано	Розглядав облік як універсальну метрологічну науку. Пропагував ведення 4 бухгалтерських книг: Інвентарна (для запису майна власника), Меморіал, Журнал, Головна книга.
Італія	1558 р.	Альвізе Казанова	Розповсюдив ідеї подвійного запису в суднобудуванні. Розглядав баланс як один із рахунків. На який переносять залишки за всіма незавершеними операціями. Баланс пропонував складати один раз на рік.
Італія	1586 р.	Анжело ді Пістро	Розглядав питання ведення бухгалтерських книг у монастирських господарствах. Розробив вчення про інвентаризацію, здійснив її класифікацію. Поділив рахунок Баланс на два: Вступний баланс та Заключний баланс.
Голландія	1605-1608 рр.	Сімон Ван Стевін	Вносив пропозиції щодо запровадження принципів подвійної італійської бухгалтерії в обліку державного господарства. Був прихильником теорії персоніфікації рахунків та одним із перших, хто займався вивченням питань історії рахівництва.
Італія	1636 р.	Людвіго Флорі	Поділив рахунки на 4 групи: капітал, номінальні(операційні), торговельні (матеріальні), рахунки розрахунків. Підкреслив відмінність між моментом виникнення зобов”язань та моментом оплати. Вів правило: будь-який факт господарського життя може бути зареєстрований у Головній книзі тільки на підставі записів у журналі.
Франція	1673 р.	Матьє де ла Порт	Видав працю „Керівництво для купця і бухгалтера”. Вважається засновником французької форми рахівництва, особливістю якої було ведення декількох додаткових книг (журналів) – касової, термінової, фактурної, книги особових рахунків, книги комісії, витратної, вексельної тощо – що періодично об”єднувалися в один спільний Журнал для запису всіх господарських операцій.
Франція	1675 р.	Жак Саварі	Предметом бухгалтерського обліку вважав господарську діяльність підприємства.. Вніс пропозицію складати 2 баланси: один за даними Головної книги, другий на основі даних інвентаризаційних описів. Вперше поділив рахунки та регістри бухгалтерського обліку на синтетичні і аналітичні.
Італія	1688 р.	Франческо Гаратті	Здійснив поділ рахунків бухгалтерського обліку на синтетичні та аналічні.
Голландія	1698 р.	К. Гезель	Здійснив поділ рахунків на 2 групи: рахунки власника та рахунки третіх осіб. Сальдо за цими рахунками повинні бути рівні між собою.
Голландія	1688 р.	Авраам Грааф	Написав працю „Керівництво з ведення італійської бухгалтерії”. Зробив першу спробу побудувати перший план рахунків на основі їх класифікації на „живі” (капітал, резерви, прибутки та збитки), „мертві” (товари, кораблі, нерухомість, каса) та рахунки третіх осіб (дебіторів та кредиторів).
Франція	1709 р.	Самуель Рікар	Вперше запропонував вести щоденний пробний баланс для перевірки записів. Під пробним балансом він розглядав рахунок власника, на який заносять всі операції, записані за рахунками Головної книги.
Франція	1721 р.	Бертран Франсуа Баррем	Ввів чотири правила подвійного запису. Запропонував складати наприкінці місяця інвентарний баланс.
Франція	1795 р.	Едмон Дегранж	Розробив американську форму рахівництва, що ґрунтувалась на веденні в Головній книзі п”яти рахунків: Каса, Товари. Векселі отримані, Векселі видані, Прибутки і збитки.

Саме за часів Відродження облік розвивався не лише як практична діяльність, але й як наукові узагальнення, що пов”язано з економічним піднесенням країн Європи в ХУ – ХУІІІ ст. Отже, облік виступає необхідним елементом економіки розвинутих країн в конкретному історичному контексті й постійно удосконалюється у відповідь на запити практики.

 

3. Облікова система Стародавнього Єгипту

Єгипет. Облікова культура та мистецтво в Стародавньому Єгипті досягли високого ступеня розвитку. Облік майна фараонів проводили спеціальні писарі, що проходили відповідну фахову підготовку в школах, якими керували жерці. Записи робилися на свитках з папірусу, довжина яких сягала 4—5 м, а ширина 20— 25 см. Про наявність таких шкіл пише професор М.А. Кипарисов5. Записи робили чорною і червоною тушшю. Зберігся уривок облікової книги царського двору приблизно 1900 р. до н. є. Це щоденні записи отримання та витрачання різних цінностей. їх будова подібна до оборотних відомостей за матеріальними рахунками. Насамперед подається початковий залишок на певний день, потім записуються надходження протягом дня у вигляді екстраординарних доходів цього дня та отримань від храму Амона та підсумовуються отримані доходи. Далі перелічуються усі витрати, наприклад: видатки на утримання двору, вельмож,

війська. Після розрахунків загальних витрат виводиться залишок на наступний день — справжня оборотна відомість. Рахунки матеріальних цінностей здійснювались за схемою:

зп + н = в+зк.,

де Зп — залишок початковий, Н — надходження, В — витрати, Зк — залишок кінцевий.

Матеріальний облік, відповідно, передбачав реєстрацію також кошторисних витрат. Справді, за VI династії в обліку вже застосовувались кошторис і реєстрація фактів контролю його виконання (2500— 2400 р. до н. є.). Основним обліковим прийомом і елементом на той час була інвентаризація. Саме на підставі її даних проводився матеріальний облік наявності майна з обов'язковим виведенням його щоденного залишку. На 25 працівників належало мати одного писаря, заробітна плата (ставка) якого була дуже високою на той час і прирівнювалась до ставки начальника.

Про хід роботи начальник подавав щоденний письмовий звіт. Приймання робіт і контроль за їх ходом виконували спеціальні комісії. Якщо звіт визнавався незадовільним, писаря били різками. Документи часто складали у двох або в трьох примірниках, а записи поділяли на чорнові та офіційні. Облік проводили за певною визначеною системою, але без застосування грошового вимірника, тільки в натуральних показниках за допомогою зважування (визначення ваги) і відображення даних певним числом.

Окрім обліку майна фараонів значного розвитку в Єгипті облік набув у храмах язичників, де були зосереджені значні кошти та майно. Облік проводили безпосередньо жерці язичницьких храмів, котрі самі й були носіями знань облікового мистецтва.

Значні облікові роботи проводили в приватних господарствах великих землевласників. Особи, підготовлені в школах для ведення "обліково-господарської діяльності", як правило, ставали управителями, економами таких великих господарств, вели в них облік і подавали звіти про всі доходи і видатки в маєтку.

Можна зробити висновок про те, що в Єгипті також зародилося державне рахівництво, тобто облік доходів і видатків на державному рівні. Дані про таке рахівництво датовані XV ст. до н. є.

 

4. Розвиток обліку у Стародавньому Вавилоні.

Стародавній Вавилон є батьківщиною "обліку на картках". "Картки" виробляли випіканням, сировиною для цього була глина. Будучи великим торговельним центром стародавнього світу, Стародавній Вавилон мав стати одним із центрів розвитку господарського обліку. Тут виникла і вперше набула розвитку банківська справа. Наприклад, у VIII ст. до н. є. в Стародавньому Вавилоні існував банк Ігібі (чи Егісбі), який проводив цілу низку банківських операцій. Знайдений архів цього банку, який зберігається в Британському музеї, свідчить, що в банку проводились облікові процедури всіх банківських операцій. Зокрема, за розрахунками з великою кількістю клієнтів цього банку, що потребувало певної системи бухгалтерського обліку та дотримання облікових принципів.

Вавилон був першою державою, де виникло спеціальне облікове законодавство і, на нашу думку, перші облікові стандарти. Закони Хаммурапі (1790— 1752 рр. до н. е.) зобов'язували:

• купців самостійного проводити облік наявного майна;

• храми дотримуватися державної системи рахівництва;

• а також забороняли проводити видачу грошей без отримання боргової розписки.

Якщо документи, знайдені в Єгипті, дають можливість зробити висновок про первинність систематичних записів, то документи вавілонян навпаки на перше місце ставлять хронологічні записи. Документи вавілонян мали вже відповідні реквізити. Серед первинних документів, які дійшли до наших днів, найчастіше трапляються "наряд" на виконання робіт. До нас дійшла глиняна табличка, яка відображає найдавнішу відомість на заробітну плату. З неї бачимо, що вже тоді витрати на заробітну плату розподілялися за видами робіт. Вавилон користувався такою одиницею, як людино-день. Вавилон можна сміливо назвати також родоначальником синтетичного та аналітичного обліку. Так, синтетична "відомість" - "Зернові" порівнювалися з "рахунками" "Пшениця", "Жито", "Рис".

Були особливості й в обліку будівельних матеріалів, де найбільше цінували цеглу. Спочатку її обліковували поштучно, потім великими партіями. З обліком цегли пов'язана поява умовних облікових одиниць, зокрема використовувалось поняття "середня цегла". Дуже символічно, що згідно зі стародавнім переказом останній цар Вавилону Валтасар під час бенкету побачив на стіні загадкові слова "Мене, текел, фарес" - обчислений, зважений, обміряний. Вони пророкували загибель імперії.

Іудея. За часів правління царя Соломона Іудея була відома як держава з розвиненою системою обліку. Багато економічних і бухгалтерських спостережень дає нам Біблія. У ній можна знайти опис економічного життя євреїв та інших народів, що населяли Палестину у II та І тисячоліттях до н. є. Такі описи подані у вигляді заповідей і вказівок про поведінку людей. З Біблії знаємо вислів царя: "З ким постійно перебуваєш у торговельних відносинах, рахуй і оцінюй: що даєш і що одержуєш - запиши". На підставі цього почав формуватися контокорентний напрям відображення в обліку. На Паску жерці Єрусалимського храму не розпочинали служби доти, доки "головний бухгалтер" Іудеї не закрив усіх рахунків і не склав звіту. Таким чином, можна зробити певні висновки й про формування на підставі даних обліку елементів звітності. В Іудеї спеціальна інструкція передбачала порядок обліку пожертв мирян на розбудову храму. Отже, доброчинництво і в той далекий час підлягало обліку та відображенню.

 

Іудея. За часів правління царя Соломона, Іудея була відомою як держава з розвиненою системою обліку. Багато економічних і бухгалтерських спостережень дає нам Біблія. У ній можливо знайти опис економічного життя євреїв та інших народів, що населяли Палестину у другому та першому тисячоліттях до нашої ери. Такі описи подані у вигляді заповідей і вказівок про поведінку людей. З Біблії знаємо вислів царя: "З ким постійно знаходишся в торговельних відносинах, рахуй і оцінюй: що даєш і що одержуєш - запиши". На підставі цього почав формуватися контокорент напрям відображення в обліку. На Пасху жерці Єрусалимського храму не розпочинали служби до того часу, поки "головний бухгалтер" Іудеї не закрив всіх рахунків і не склав звіту. Отже, можемо зробити певні висновки й про формування на підставі даних обліку елементів звітності. В Іудеї спеціальна інструкція передбачала порядок обліку пожертв мирян на розбудову храму. Отже, доброчинництво і в той далекий час підлягало обліку та відображенню.

 

 

5. Зародження обліку в Персії та Індії.

Персія відома тим, що в ній зародились елементи документування оплати праці. У ті часи заповнювали такий документ, як наряд, за яким проводили грошові та натуральні виплати за виконані роботи. Також у великій імперії чиновники постійно роз'їжджали по країні, перебуваючи в сучасному розумінні у відрядженні. Тут і зародилися такі поняття, як відрядження і відрядне посвідчення. За таким листом встановленої форми (відрядним посвідченням) державного службовця після прибуття мали нагодувати за суворо встановленими нормами. Найбільшого розвитку та поширення облік набув за часів правління Дарія (522-486 рр. до н. є.). Значні розміри імперії, поділеної на сатрапії, велика постійно діюча армія потребували жорсткого контролюючого апарату з метою контролю надходжень на їх утримання. Бухгалтери та контролери вели облік не тільки явний, а й таємний. Основним документом стає не стільки реєстрація господарських фактів, скільки журнал анонімних листів.

В Індії для обліку використовували горнята та камінчики. Перші були обліковими регістрами, другі —первинними документами. Це була своєрідна картотека з рознесенням даних на рахунки. Ще в первісних дрібних індійських общинах було передбачено посаду бухгалтера, котрий вів облік операцій землеробства, кадастру землі й усього, що до цього належало. Такий облік, як правило, здійснювався в інтересах усієї общини, і бухгалтер із загальної казни отримував платню.

 

6. Особливості ведення обліку в Стародавнолму Китаї.

Історія обліку в Китаї налічує понад 8000 років. Китай як винахідник паперу мав змогу здійснювати облік на різних паперових формах. Тут утворилася досить складна облікова система. Облікові працівники працювали в трьох відділах, де фіксували прихід, видатки і залишок. Два перші відділи показували рух матеріалів, а третій проводив інвентаризацію і виводив натуральний залишок, не знаючи облікового. Це забезпечувало відповідний контроль за рухом і збереженням цінностей. Отже, можна твердити, що основи оперативно-сальдового методу обліку матеріалів виникли саме там. У Китаї застосовували чотириграфну систему обліку матеріальних цінностей:

п-в=зк~зп,

Де Я — прихід, В — видатки, Зк, Зп - залишки, відповідно, кінцеві та початкові.

Можна твердити, що ця формула є рівнянням матеріального балансу.

Службовці складу займали свою посаду не довше ніж три роки, а потім після п'ятнадцятиденної інвентаризації передавали цінності.

Країни стародавнього світу, як бачимо з викладеного вище, зробили певний історичний внесок у розвиток облікової культури. Сучасна облікова наука зобов'язана їм появою оборотних відомостей, матеріальних балансів, інвентаризації, аналітичного та синтетичного обліку, обліку підзвітних сум, обліку кредитних операцій.

 

6. Облік в античному світі

Період існування Стародавньої Греції, елліністичних держав Селевкидів, Птоломеїв, Пергамута Пон-тійського царства, а також Стародавнього Риму - це період античності.

У Стародавній Греції облік проводили на вибіле-них гіпсом дощечках, глиняних черепках, інколи на папірусі, який був дуже дорогий. Найбільшою банківською установою був Дельфійський храм, в якому дуже детально фіксувались усі кредитні операції. Відомий російський професор М.А. Кипарисов констатує, що звіт цього храму з витрат містив тільки одну статтю - витрати на організацію свят, однак прихідна частина мала шість складових:

— відсотки, отримані від міст на суми, що видані їм як позика;

— відсотки, отримані від приватних осіб за цими ж операціями;

— суми, отримані за надання в оренду нерухомості, що належить храмові;

— те ж від надання в оренду будинків;

— штрафи, накладені на окремих громадян за виступи проти релігії;

— доходи від конфіскації майна.

Відомий англійський археолог А.Д. Евене (1851-1941), досліджуючи мінойську культуру, під час розкопок знайшов декілька тисяч глиняних табличок із записами, гирі, гроші, складські приміщення, печатки. Отже, можна зробити висновок, що система обліку в Стародавній Греції зробила значний крок вперед. Тут вперше з'явилися гроші. Основною грошовою одиницею була драхма. Вона складалася з шести оболів і її вага була 4,25 грама срібла. Сто драхм становили міну (міна-камінь), а 60 мін, або 6000 драхм, - талант (талант - "вага", "вагова чаша"). Талант був уже не монетою, а ваговою і розрахунковою одиницею. В Афінах існувала палата мір і ваги. Була добре налагоджена податкова система. Про це свідчать унікальні таблички із обліку розрахунків з Кносського палацу. Цікавим є той факт, що при звільненні від податків норма здавання в натуральному вираженні все одно зазначалась у документі з позначкою "вільно", або "не дають".

У Стародавній Греції господарники надавали великого практичного значення складанню кошторису витрат. Так, відома думка Арістотеля про користь планування розподілу витрат за рік за місцями. Про те, що великі грецькі філософи приділяли велику увагу обліку, свідчить багато історичних фактів. Особливо тут слід виділити Арістотеля. Саме він виявив деякі облікові категорії та певною мірою показав взаємозв'язок їх. Арістотель аналізує процеси обміну та визначає функції грошей. Він запровадив категорію "хре-мастика" - діяльність, спрямована на отримання прибутку, на нагромадження багатства, особливо у формі грошей.

У праці "Політика" Арістотель зробив спробу розмежувати облікові та контрольні функції. Ревізію він почав розглядати як частину контрольного процесу, таким чином піднявши ревізора до рівня головного бухгалтера. При цьому великий мислитель бачив ревізора як незалежну від бухгалтера особу. Греція стала батьківщиною такого облікового приладу, як абака. Давньогрецькі банки - трапези у своїй діяльності вперше почали застосовувати систему безготівкових розрахунків. Внески або перекази оформлювалися "платіжним дорученням", яке називалось "діаграфе", що зумовлювало відображення в обліку такого складного процесу. Офіційна звітність трапез мала на меті проведення наступного контролю за діяльністю виборних керівних посадових осіб і дотримання ними відповідальності за використання кредитних коштів. У цей час звітні документи вибивали на кам'яних плитах або нотували (записували) на дерев'яних дощечках і розміщали на агорі. Агора був діловим центром, в якому були збудовані трапези. Отже, у прямому розумінні звітність трапез оприлюднювалася, була публічною і загальнодоступною.

Після завоювання Александром Македонським Єгипту грецька культура набула поширення в цій стародавній країні. Облікові регістри та документи елліністичного часу дають змогу зробити висновок про подальший бурхливий розвиток бухгалтерської справи. Тисячі греків-завойовників, які йшли за Александром Македонським у його бойових та грабіжницьких походах, з часом створили симбіоз східної і грецької економіки та культури, що дістав назву еллінізм. Елліністичні держави, що утворилися внаслідок розпаду імперії А. Македонського після його смерті, в культурі, економіці та зокрема в обліку перейняли грецький досвід. Вплив Греції як великого наукового та економічно розвинутого центру спостерігався практично у всіх сферах діяльності цих держав. Економічні відносини будувалися на праці вільних землеробів і рабів, монополіях і податках. Так, в Єгипті було надзвичайно багато податків. Наприкінці апомойра (жнив) 1/6 урожаю вносилася натурою і грошима. Податок у розмірі третини врожаю винограду вносився натурою. Ввезене вино обкладалося за ставкою 33,3 % від обсягу, 5 % становив дохід з оренди приміщень, 10 % — від вартості проданих товарів, 2 % — на торговельні ринкові операції. Було встановлено збори за переїзд по країні (апостоліон) та інші податки та платежі. Це набувало чіткого відображення в системі господарського обліку на рівні держави.

Складське господарство та складський облік характеризувалися доброю організацією документування. Особливо суворо охороняли і обліковували товари, які належали до благовоній - об'єкта царської монополії, з якої цар отримував 25 % доходів.

У фінансовій системі Єгипту головне місце посіли банківські установи, які називались, як і в Греції, трапезами. Але на відміну від грецьких банків, які були приватні, еллінські, як правило, належали до державної (царської) власності. Царські трапези підпорядковувалися безпосередньо міністрові фінансів. Банківські установи були розміщені в усіх регіонах країни і виконували практично весь загальний обсяг банківських операцій. Ставку обміну грошей - ажіо - встановлювала держава. Операції з іноземною валютою взагалі були тільки царською монополією, їх проводив міністр фінансів у своїй трапезі в Александрії.

Отже, елліністичний банк відтворився в економічній історії як поєднання податкової установи і загального грецького банку Афін IV ст. до н. е.

Управління економікою елліністичних держав було централізованим. Папірусний спадок дає нам лише фрагментарне уявлення про обліково-економічну документацію.

Найвідомішими сьогодні є видання текстів папірусу з Тебтуніса та архів Зенона, які дають можливість нам зробити кілька висновків. Вражає наявність безлічі скрупульозних інструкцій, вказівок та порад. Відомою в джерелах з історії бухгалтерського обліку є "Інструкція економу нома". Виникає запитання: "Хто ж складав інструкції?" Правою рукою царя був діойкет - міністр фінансів. Його апарат - басилікон - регламентував фінансове управління та організацію обліку. В басиліконі була посада головного еклогіста. Він очолював обліково-контрольну службу, йому підпорядковувались еклогісти номів. Затвердженою була також посада головного економа і, відповідно, економів у номах. На місцях обліком, крім еклогістів і економістів, займалися ситологи (очолювали державні склади продуктів), антиграфеї — контролери (ревізори), царські писарі - басилікограматеуси, а з II ст. до н. є. ще й ідеологи.

Облікові функції могли дублювати різні чиновники. Така система передбачала взаємний контроль посадових осіб, багаторазове повторення та передачу обліково-економічної інформації, її перевірку та перепе-ревірку. Особливе місце займає архів Зенона, який був особистим секретарем і управителем маєтків міністра фінансів Аполлонія. Зі знайдених і опублікованих 1750 папірусів архіву стають зрозумілими структура й організація бухгалтерського апарату маєтку. Він розміщувався в конторах - логістеріях. Облік був орга­нізованим і досить обширним. Мав місце значний розподіл робіт між чиновниками облікового апарату. Організація обліку була побудована на функціональному розподілі праці на рівнях ієрархії та управління. Вивчення документації цього періоду та папірусних інструкцій дає можливість виявити зародження в той далекий час ознак нормування витрат та операцій. В історичних документах того часу зустрічаються стандарти технологічної обробки продукції, норм витрат матеріалів і часу, а також, що є значним прогресом, — оплати праці.

Повноваження Зенона були такі, що він міг змінити норми оплати або кількість працюючих. Оцінюючи організацію бухгалтерського обліку в господарстві Аполлонія за архівом Зенона в цілому, можна назвати найбільш характерні особливості: низьку формалізацію первинних документів і звітності та значний розрив між натуральним і грошовим обліком.

Звітність елліністичного Єгипту складалась так, що вона була "охоронною грамотою" посадових осіб. Державний контроль був зосереджений і будувався саме на її показниках. Звітність складалася на місцях, і її збирали економи сіл і номів. Потім вона надсилалася на затвердження до столиці. Це свідчить про високий ступінь централізації обліку в країні та наявність чітко організованої системи. Контрольні функції отриманої звітності були досить формалізованими та бюрократичними. Заохочувались доноси, про що свідчать царські укази Птоломея II і Клеопатри VII.

Еллінізм подарував історії обліку також багатова-ріантність рахунків. Якби елліністичні бухгалтери були більш вільними, то, можливо, і розвиток сучасного обліку пішов би дещо іншим шляхом. З 250 р. до н. є. в країнах Середземномор'я з'являються римські купці. В Александрії вони відомі зі 127 р. до н. є. У римську епоху блискуче розвивалася банківська бухгалтерія. Римським обліком відкривається нова сторінка в обліку.

Після завоювання у 146 р. до н. є. Римом Греція втратила самостійність. Але її наука, література, мистецтво, ремесла мали великий вплив на римську цивілізацію. Абстрактні науки Рим цікавили мало. Однак фінансовій системі та її юридичному регулюванню римляни надавали великого значення у своєму законотворенні. Одне з величезних досягнень того часу — римське право, яке мало безпосередній вплив на організацію обліку. Взаємодія та переплетення права і обліку прискорили їх еволюцію в Стародавньому Римі. З виникненням величезних маєтків патриціїв, торговельних і промислових підприємств широкого розвитку набула і банківська система.

Історичні джерела свідчать, що облік спочатку проводили в табличках (табуляріях) спеціальної форми — бронзових дощечках, якщо записи мали велике значення, або навощених дерев'яних, а потім пергаментних листах. Наступним кроком була поява книг, з яких відомі пам'ятна книга надходжень і видатків, книга рахунків і термінових зобов'язань. Пам'ятна книга — це початкові хронологічні записи всіх операцій. До книги надходжень та видатків спочатку записували тільки касові операції, а потім і всі інші: це прототип бухгалтерського журналу. Книга рахунків будувалася на зразок сучасної бухгалтерської Головної книги.

Стародавній Рим з його величезними багатствами, здобутими від постійних війн і грабежу багатьох колоній, особливо широко розвинув державний облік доходів і видатків. Це свідчить про те, що бюджетний облік в Римі розвивався в масштабі всієї імперії. В окремих провінціях велась книга "браворіум" (Вге-уагіит), де відображались як кошторисні асигнування, так і їх виконання. У подальшому, за часів правління Юлія Цезаря, в літературі цей регістр одержав назву книги імперських рахунків, яку можна розглядати як перший баланс державного господарства. У книзі записували кошторисні асигнування на майбутні витрати за окремими статтями, а потім і фактичне виконання кошторису. Також до цієї книги заносили й найважливіші предмети власності держави (ліси, луги, солеварні, флот і т. ін.). Відповідно ця книга була й інвентарною для державного майна.

За часів Римської імперії систематичний запис набув широкого розвитку. В легіонах на кожного солдата було заведено особовий рахунок. Оплата здійснювалась три рази на рік грошима або натуральними виплатами (харчі, одяг, взуття, корм для коней). Із загальної суми нарахувань натуральні виплати вираховувались. Податків практично не було за винятком непрямих — жертвоприношення та "на прапор". Сума до виплати фіксувалась наростаючим підсумком.

У Римі облік державних, і зокрема армійських, фінансів був сконцентрований у руках квесторів, які контролювали всі операції, пов'язані з виплатами грошей. Виплата тричі на рік солдатам мала теж певний сенс, у цих проміжках солдата могли вбити, а його гроші списували в дохід легіону або його адміністраторів. Виплати грошей проводили тільки за наявності документів.

Стародавній світ зберіг ще одну цікаву деталь — особливості публічно-правової звітності. Ця риса характерна як для Греції, так і для Риму. До нас дійшов звіт, вирізаний на стіні Парфенона. Вартість будівництва храму згідно з цим звітом становила 469 талантів. У Стародавньому Римі завершився розвиток стародавнього бухгалтерського обліку. Римська облікова система опосередковано увібрала практично всі переваги та позитивні риси грецької і східної бухгалтерії. Водночас римляни збагатили облік цікавими ідеями. Поява книг, про які йшлося вище, термінів, які застосовуються в сучасному бухгалтерському облікові (депозит, акцепт, сума, конкуренція, дебітор, кредитор і т. ін.), - це те, що отримала сучасна бухгалтерія завдяки цій країні. Давньоримське походження мають і знамениті та відомі облікові терміни - Дебет і Кредит. Досягнень, безперечно, було дуже багато, але й було досить нерозкритих облікових таємниць: дані балансу не узагальнювали, не вели рахунки виробництва та доходів, капіталу, амортизації, не складали оборотні відомості, головну книгу. Все це майбутнє бухгалтерської науки, цього вона ще досягне у своєму історичному розвитку.