Кореспонденція господарських операцій по інвентаризації матеріальних цінностей на рахунках бухгалтерського обліку

Тема 9. Методика аудиту запасів і витрат діяльності.

План лекції.

1. Мета і завдання аудиту виробничих запасів.

2. Методика проведення аудиту операцій з матеріальними запасами.

3. Методика та організація аудиту оборотних малоцінних та швидкозношувальних предметів (МШП).

4. Аудит витрат діяльності.

 

 

1. Принципи ведення обліку та відображення у фінансовій звітності запасів у бухгалтерському обліку регламентується Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».

Запаси – це предмети праці, які:

- утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності;

- перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;

- утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

Відповідно до П(с)БО9 «Запаси», запаси включають:

- сировину, основні і допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва та адміністративних потреб.

- незавершене виробництво у вигляді незакінчених обробкою і складанням деталей, вузлів і, виробі та незакінчених технологічних процесів;

- готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актам;

- товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані)та утримуються підприємством з метою подальшого продажу;

- малоцінні та швидкозношуванні предмети, що використовуються протягом не більше одного року;

Матеріальні затрати становлять 57-68% собівартості продукції. Від достовірності та об’єктивності відображення в бухгалтерському обліку й звітності операцій із виробничими запасами залежить правильність визначення основних показників, які характеризують результати господарської діяльності та реальний фінансовий стан підприємства (залишки оборотних коштів, темпи їх обігу, собівартість, прибуток, рентабельність).

Метою аудиту виробничих запасів є встановлення законності, достовірності та доцільності операцій з матеріалами, правильності їх відображення в обліку.

Завданням аудитора полягає в тому, щоб виявити та попередити появу порушень.

Основним завданням аудиту виробничих запасів є перевірка:

- наявності товарно-матеріальних запасів на складах та їх зберігання;

- своєчасності відображення в обліку операцій з матеріальними цінностями;

- законності та повноти оформлення й відображення в обліку надходження і вибуття матеріальних цінностей;

- забезпеченні внутрішнього контролю виробничих запасів при їх транспортуванні;

- додержання підприємством встановлених норм списання;

- систематичної переоцінки та уцінки проведення індексації запасів та відображення їх у обліку.

Об’єктами аудиту виробничих запасів є:

- прийом матеріальних запасів за кількісною і якісною ознакою;

- збереження одержаних запасів у коморах;

- норми витрат на виробництво;

- псування товарно-матеріальних цінностей; МШП;

- дані бухгалтерського обліку і фінансової звітності.

Джерелами інформації для проведення аудиту товарно-матеріальних цінностей є:

- доручення – документ, який видає підприємство лише власним працівникам на одержання товарно-матеріальних цінностей, де мають бути перелічені всі цінності, які потрібно отримати;

- прибутковий ордер, оформлення якого здійснюється матеріально відповідальною особою для оприбуткування всіх матеріалів, що надійшли на склад підприємства;

- лімітно - забірна картка - оформляється зі складу на виробництво, виписується на кожний вид запасів і в кінці місяця на підставі лімітно – забірних карток підраховується кількість та сума відпущених матеріалів за місяць;

- накладна – вимога – накладна на відпуск матеріалів на сторону. Складається у разі відпуску цінностей зі складу, при внутрішньому переміщенні та надходженні на склад матеріалів від розбору тимчасових споруд, від ліквідації основних засобів;

- товарно-транспортна накладна – супровідний матеріали документ, на основі якого здійснюється оприбуткування;

- прибуткові касові ордери;

- акти про прийняття матеріалів;

- податкові накладні;

- звіти матеріально-відповідальних осіб;

- дані синтетичного і аналітичного обліку за рахунками 20 «Виробничі запаси», 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками», 372 «Розрахунки з підзвітними особами» та інші документи в яких відображається облік матеріальних цінностей.

- баланс підприємства (форма 1).

Основними законодавчими та нормативними документами, що регулюють в Україні операції з виробничими запасами є:

1. Закон України „ Про податок на додану вартість від 03.04.97 р. (зі змінами і доповненнями).

2. Закон України „ Про оподаткування прибутку підприємств”

3. Інструкцію про інвентаризацію основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків.

4. Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, грошових коштів та розрахунків.

5. П(С)БО 9 „ Запаси”.

6. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій та інші.

 

2. На підготовчому етапі аудиторської перевірки матеріальних цінностей аудитор повинен також визначити строки виконання плану.

Після ознайомлення з обліковою політикою підприємства аудитор повинен перевірити проведені процедури з матеріальними цінностями.

Для перевірки обліку руху матеріальних цінностей, в першу чергу аудитор ознайомлюється з організацією складського господарства і контрольно-пропускною системою на підприємстві.

Під час перевірки матеріальних цінностей на складі аудитор, перш за все, з’ясовує:

- чи ведуться завідуючим складу в картках складського обліку записи щодо прийняття і відпуску матеріальних цінностей;

- чи відповідає встановленим принципам метод обліку матеріальних цінностей, що використовується на підприємстві;

Аудит матеріальних цінностей доцільно починати з перевірки процесу інвентаризації, яку проводять згідно з укладеним договором з аудиторською фірмою або силами і коштами підприємства-замовника. Суть аудиторської перевірки зводиться до того, наскільки правильно вона проводилась, як відображені її результати обліку.

Під час організація і проведення Інвентаризації слід керуватися Інструкцією з Інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів. Для проведення Інвентаризації призначають робочу комісію у складі не менше трьох осіб за обов’язковою участю МВО. Перед початком інвентаризації МВО складає звіт і дає розписку про те, що до початку проведення інвентаризації всі документи здані до бухгалтерії і неоприбуткованих та не списаних матеріальних цінностей на складі немає.

До початку інвентаризації в картках складського обліку повинні бути відображені всі операції з руху матеріальних цінностей: за кожним з цих виведені залишки на день інвентаризації; первинні документи з руху запасів необхідно здати до бухгалтерії для їх бухгалтерської обробки.

Наявність цінностей визначається підрахунком, зважуванням, обліком залежно від одиниць вимірювання. Аудитор стежить за правильністю проведення інвентаризації та сам записує результати. Оформлені інвентаризаційні описи він передає в бухгалтерію для складання порівняльної відомості.

На підставі порівняльної відомості оформляють результати інвентаризації.

Якщо при інвентаризації виявлені нестачі від розкрадання, знищення матеріальних цінностей, то згідно з Постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 р. № 116 відшкодовують збитки за формулою:

Рз = [(БА – А) х Іінф + Азб +ПДВ] х2

де Рз – розмір збитків, грн.;

Бв – балансова вартість яка складається із залишкової вартості і зносу;

А – амортизаційні відрахування;

І інф – загальний індекс інфляції, що визначається щомісячно Державним комітетом зі статистики;

Азб – розмір акцизного збору;

ПДВ – розмір ПДВ.

Необхідно пам’ятати, що згідно Порядку 116 КМУ здійснюється відшкодування збитків, нанесених підприємству, а залишок коштів перераховується до державного бюджету. У випадку, якщо винні особи в нестачі крадіжках не встановлені, або відшкодуванні їх відмовлено судом, або при інвентаризації виявлені надлишки товарно-матеріальних цінностей, їх суми відносяться на результати фінансово-господарської діяльності підприємства.

Результати інвентаризації по встановленим нестачам, лишкам, втратам від псування майна підприємства повинні відображатися у протоколі інвентаризаційної комісії та затверджені керівником підприємства у п’ятиденний термін.

Затверджені результати перевірки цінностей відображаються у бухгалтерському обліку в тому місяці, в якому проведена інвентаризація.

Правильна організація інвентаризаційної роботи, своєчасне і якісне відображення її результатів має велике значення для покращення загальних результатів фінансово-господарської діяльності підприємства.

Результати інвентаризації майна на складах бухгалтер відображає на підставі порівняльних відомостей.

Порядок відображення результатів інвентаризації наведено в табл..1

Кореспонденція господарських операцій по інвентаризації матеріальних цінностей на рахунках бухгалтерського обліку

№	Зміст господарських операцій	Дебет	Кредит	Сума
	Нестачі, виявлені при інвентаризації(винуватці не встановлені). Документ: звірювальна відомість. Акт списання		20,21,22
	Відображено суму фактичної нестачі, визнану ненормованою, за рахунок винної особи
	Відображена різниця між сумою до відшкодування, розрахованої згідно з діючим порядком та балансовою вартістю матеріальних цінностей, яких не вистачає (500 +100)х2 = 1200
	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ
	Нарахована сума, що підлягає сплаті до бюджету: (1200 – 600 =600)
	Отримана від винної особи сума по відшкодуванню нестачі
	Перераховано до бюджету різницю між сумою відшкодування і балансовою вартістю майна
	Відображено результат від проведеної інвентаризації
	Відображено суму нестач в межах норм природного убутку		20,21,22
	Віднесено витрати, пов’язані з нестачею в результаті стихійного лиха (винна особа не встановлена)		20,21,22
	Списано витрати, пов’язані з нестачею майна в результаті стихійного лиха
	Оприбутковані виявлені лишки матеріальних цінностей від інвентаризації	20,21,22

Наступним етапом перевірки матеріальних цінностей є визначення правильності оцінки матеріальних цінностей в обліку. Відповідно до П(с)БО 9 запаси, які придбані, обліковуються в балансі і за їх первісною вартістю, а ті що виготовлені власними силами – за їх фактичною собівартістю.

Собівартість запасів розраховується виходячи з: ціни придбання; витрат на оплату посередницьких послуг; витрат на оплату праці, працівників, що зайняті придбанням запасів; витрат пов’язаних з пошуком і придбанням матеріальних цінностей; маркетингових та рекламних витрат; сум обов’язкових податків, зборів і платежів, які пов’язані з придбанням запасів; витрат та пересортування запасів; інших витрат, які пов’язані з придбанням запасів.

Не належать до суми фактичної собівартості запасів понаднормові витрати і нестачі запасів, відсотки за користуванням кредитом та інші витрати, які безпосередньо не пов’язані з придбанням запасів.

 

Наступним етапом аудиторської перевірки є правильність відпуску запасів зі складу.

Відпуск або списання виробничих запасів у виробництво, їх продаж та інше вибуття здійснюється одним із методів оцінки:

- метод ідентифікованої собівартості;

- середньозваженої собівартості;

- собівартості перших за часом надходжень запасів (Файфо);

- собівартості останніх за часом надходжень запасів (Лайфо);

- нормативних затрат;

- ціни продажу.

Метод оцінки виробничих запасів відображається в наказі облікової політики підприємства.

Метод суцільної ідентифікації - застосовується для тих запасів, які використовуються для виконання спеціальних замовлень і проектів. Застосування цього методу передбачає ведення індивідуального обліку за кожним видом запасів.

Метод Фіфо – ґрунтується на припущені, що ті одиниці запасів, які були придбані першими, першими і вибувають. Спочатку записують залишки запасів на початок періоду, потім вартість запасів, що надійшли першими у звітному періоду. Ті запаси, що надійшли першими, належать до собівартості реалізованої продукції, а вартість запасів, придбаних останніми, відображаються на рахунках обліку запасів на кінець звітного періоду.

Метод Ліфо -базується на допущені, що запаси відпускаються у виробництво у послідовності зворотній їх надходженню. При цьому вартість залишку запасів на кінець звітного періоду визначається за собівартістю перших за часом отримання запасів.

Метод нормативних затрат -полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції, встановлених підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів праці, виробничих потужностей і чинних цін;

Метод оцінки за цінами продажу -заснований на застосуванні підприємствами роздрібної торгівлі середнього відсотка торговельної націнки товарів. Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари. Сума торгівельної націнки на реалізовані товари визначається як добуток продажної вартості реалізованих товарів і середнього відсотка торговельної націнки.

Приклад: на початок звітного періоду на торгівельному підприємстві значаться товари. Сальдо 282 «Товари в торгівлі» - 40 000 грн. Сальдо 285 «Торгова націнка» становить 12 000 грн.

У звітному періоді було придбано товарів на суму 42 000 грн. у т.ч. ПДВ – 20%. Торгівельна націнка – 10 000 грн, реалізовано товару на 22 800грн.

Розрахуємо середній відсоток торгівельної націнки:

С.в.% = (сальдо по кредиту 285 рах на початок періоду + обороти по кредиту 285 рах) / (сальдо по дебету 282 рах на початок звітного періоду + обороти по дебету 282 рах).

С.в.% = (12 000 + 10 000) / (40 000 + 35 000) = 0,29

Торгівельну націнку на реалізовані товари дорівнює:

22 800 х 0,29 = 6 612грн.

Собівартість реалізованого товару дорівнює:

22 800 – 6 612 = 16 188грн.

Наступним етапом аудитора на підприємстві є перевірка правильності і повноти оприбуткування матеріальних цінностей. Для цього аудитор перевіряє суми, відображені у відомостях обліку матеріальних активів з даними бухгалтерського обліку. Особлива увага приділяється перевірці операцій за рахунками 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» перевіряються його дебетові та кредитові обороти та правильність визначення залишку на кінець звітного періоду.

Особливо ретельно перевіряється дотримання порядку передачі цінностей у виробництво, що призводить до зловживань.

Оприбуткування матеріальних цінностей аудитор повинен перевіряти за кожним документом. За документами, прикладеними до виписок банку, аудитор повинен установити дату оплати розрахункових документів постачальників і назву цінностей. За матеріальними звітами наступного місяця перевірити повноту їх оприбуткування.

Основними документами для оприбуткування матеріальних цінностей є супровідні документи постачальників, прикладені до звітів матеріально відповідальних осіб: товарно-транспортні накладні, рахунки-фактури специфікації, пакувальні ярлики, посвідчення якості, приймальні квитанції.

Однією із складових аудиту є вивчення правильності їх оцінки, що здійснюється згідно Положення стандарту) бухгалтерського обліку 9 „Запаси”.

З метою виявлення методів оцінки продукції на складі доцільно перевірити документи з цих операцій. Якщо оцінка продукції на складі здійснювалась на основі

фактичної собівартості, то слід визначити, за яким методом проводились розрахунки.

Аудитор повинен ретельно проаналізувати правильність оцінки матеріалів і з’ясувати, чи включені до собівартості їх придбання транспортно-заготівельні витрати, комісійні винагороди, що сплачені організаціям – постачальникам.

При аудиторській перевірці потрібно встановити наявність фактів включення у вартість матеріалів витрат на утримання складів, відділів постачання і збуту, та на відрядження працівників для оформлення договорів на поставку матеріальних цінностей. Придбані або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Правильна їх оцінка залежить від організації і постановки аналітичного і синтетичного обліку. Тому під час аудиторської перевірки аудитор з’ясовує, чи ведеться облік на рахунку 20 „ Виробничі запаси” у розрізі субрахунків і за кожним найменуванням, номенклатурним номером.

Для перевірки здійснених операцій щодо списання і відпуску матеріалів у виробництво аудитор використовує нагромаджу вальні відомості щодо витрачання матеріалів зі складів, що виписуються на підставі видаткових документів (лімітно-забірної карти, вимоги на заміну матеріалів, забірні листи).