Для принятия управленческих решений затраты могут подразделяться на следующие группы: переменные и постоянные, релевантные и нерелевантные, альтернативные, безвозвратные, маржинальные дифференциальные.
1. По отношению к изменениям объема производства готовой продукц ии различают переменные и постоянные затраты.
К переменным относят затраты, величина которых изменяется в зависимости от изменений объемов производства. При росте выпуска продукции растет сумма переменных издержек и наоборот. Рост переменных издержек при увеличении объема производства может быть: прямо пропорциональным (линейным); более быстрым, чем рост объемов производства; менее быстрым, чем рост объемов производства.
На единицу продукции переменные расходы остаются постоянной величиной.
К переменным расходам относят расход сырья и материалов, топлива и энергии на технологические цели, заработную плату производственных рабочих и др.
Постоянными называются затраты, величина которых не зависит от объема производства. Но рассчитанные на единицу продукции они изменяются пропорционально изменению объема производства.
К постоянным расходам относят большую часть общепроизводственных и общезаводских расходов (арендные и страховые платежи, амортизационные отчисления и др.).
Классификация затрат на постоянные и переменные весьма условна. Так, многие постоянные затраты подвержены изменениям при значительном колебании объема производства, а переменные расходы на единицу продукции могут не оставаться фиксированной величиной, а также несколько изменяться под воздействием различного рода организационно-технических мероприятий. Абсолютно неизменных затрат ни на единицу продукции, ни на весь выпуск не существует. Поэтому в отечественной учетной практике чаще применяются термины условно-переменные и условно-постоянные расходы.
2. По тому, следует или не следует их учитывать при принятии конкретного решения, затраты бывают релевантными и нерелевантными.
Релевантные затраты – это будущие затраты, которые учитываются при принятии конкретного решения и величина которых зависит от принимаемого решения. Те расходы, величина которых не зависит от принимаемого решения, являются нерелевантными и не учитываются при принятии решения.
Например, при принятии решения об использовании личного автомобиля вместо городского транспорта с целью разовой поездки релевантными будут расходы на бензин. Расходы на техническое обслуживание, страхование и другие побочные расходы не зависят от данного решения и остаются неизменными. Однако, если бы принималось решение о том, следует или не следует вообще приобретать личный автомобиль, то релевантными были бы все вышеуказанные расходы.
3. Для выбора оптимального с точки зрения эффективности или обеспечения прибыли решения из нескольких возможных необходимо иметь информацию об издержках, связанных с каждым альтернативным вариантом. При принятии решений в случае ограниченности ресурсов большое значение уделяется а льтернативным издержкам. Они характеризуют возможности, от которых отказываются при выборе какого-либо альтернативного решения, и представляют собой упущенную выгоду. Альтернативные затраты обычно не отражаются в бухгалтерских записях, но должны обязательно учитываться при принятии конкретного управленческого решения.
4. В результате принятого ранее решения могли быть понесены затраты, которые не могут быть изменены никаким решение в будущем. Такие затраты называют безвозвратными и при принятии новых решений в расчет не принимаются. Предположим, что три года назад было куплено оборудование за 100000 руб., которое амортизировалось весь этот период. В настоящее время остаточная стоимость оборудования составляет 40000 руб. Именно эта остаточная стоимость оборудования представляет собой безвозвратные затраты, которые не будут влиять на принятие решения в будущем по замене данного оборудования.
Хотя и безвозвратные, и нерелевантные затраты при принятии решений в расчет не принимаются, указанные затраты не тождественны. Безвозвратные затраты – это издержки истекшего периода, а понятие релевантности связано с будущим.
5. Любые затраты, которые имеют место при каком-либо альтернативном выборе, но отсутствуют в целом или частично при другой альтернативе, называются дифференциальными. Они представляют собой величину, на которую отличаются затраты при рассмотрении двух альтернативных вариантов.
6. Широко используются понятия «средние затраты» и «маржинальные затраты» в управленческом учете.
Средние затраты определяются путем деления общих затрат на количество произведенных единиц продукции.
Маржинальные затраты – это дополнительные затраты на производство еще одной единицы продукции, включающие в себя все переменные затраты и часть постоянных (только в том случае, если рост производства на одну единицу окажет влияние на постоянные затраты).
Например. Постоянные затраты авиакомпании, связанные с организацией рейса «Москва—Петербург» включают в себя:
· оплата труда экипажа 100000 руб.
· расход топлива 50000 руб.
· амортизация самолета 200000 руб.
· сборы аэропорта 30000 руб.
· оплата услуг диспетчерской службы 20000 руб.
Всего 400000 руб.
Переменные расходы состоят из следующих элементов:
· стоимость комплекта питания на 1 пассажира 40 руб.
· стоимость напитков на 1 пассажира 25 руб.
· прочие переменные расходы на 1 пассажира 35 руб.
Рассчитаем величину средних и маржинальных затрат для 1 пассажира, 10 пассажиров 100 пассажиров на борту:
1. 1 пассажир.
Средние затраты на одного пассажира составляют 400100 руб. Маржинальные затраты на 11-го пассажира составляют 100 руб.
2. 10 пассажиров.
Средние затраты на одного пассажира составляют 41000 руб. (400000/10 + 100*10)
Маржинальные затраты на 11-го пассажира составляют 100 руб.
3. 100 пассажиров.
Средние затраты на одного пассажира составляют 14000 руб. (400000/100 + 100*100)
Маржинальные затраты на 101-го пассажира составляют 100 руб.
Данный пример показывает, что в ряде случаев маржинальные затраты зависят исключительно от переменных затрат. Существенного или релевантного увеличения постоянных затрат на рейс (амортизация самолета, расход топлива, зарплата экипажа и т.д.) из-за одного дополнительного пассажира не произойдет (т.е. какой-то рост постоянных расходов, несомненно будет иметь место, но для целей анализа он вряд ли будет релевантным).
Классификация затрат для осуществления планирования и контроля.
Для осуществления контроля и регулирования уровня издержек применяется следующая классификация затрат: контролируемые и неконтролируемые, регулируемые и нерегулируемые, производительные и непроизводительные.
1. Расходы, не зависящие от деятельности менеджеров предприятия, классифицируются как неконтролируемые. Расходы считаются контролируемыми, если они регулируются на определенном управленческом уровне.
2. Руководство предприятием в целом и управление производством подразумевают процесс принятия текущих решений на разных уровнях управления. Во главе каждого подразделения должен стоять руководитель, который несет ответственность за возникающие издержки производства (центр ответственности). Для того, чтобы оценить и проконтролировать деятельность менеджера такого подразделения, целесообразно деление затрат на регулируемые и нерегулируемые.
Регулируемыми считаются затраты, которые регистрируются по центрам ответственности. Их величина зависит от возглавляющего центр менеджера. Соответственно затраты, на величину которых менеджер влиять не имеет возможности, называются нерегулируемыми. Так, например, директор организации отвечает за покупку другой компании, а заведующий секретариатом – за приобретение канцелярских принадлежностей.
Степень регулируемости затрат зависит от специфики каждого конкретного предприятия; длительности периода времени, за который определяется их величина; полномочий управляющего персонала, принимающего решения. Здесь необходимо соблюдение следующих двух условий: зона ответственности каждого руководителя должна быть четко определена; за каждый понесенный вид затрат должен отвечать только один руководитель.
Затраты на заработную плату основных производственных рабочих частично контролируется начальником цеха, от него в определенной степени зависит производительность труда рабочих. Количество рабочих, часовые тарифные ставки – это уже вопросы не его компетенции.
Затраты на основные материалы частично подконтрольны руководителю этого центра затрат в отношении эффективности использования материалов. За цены же на приобретаемые у поставщиков материалы отвечает начальник отдела материально-технического снабжения.
Затраты на электроэнергию будут частично регулироваться там, где дело касается производственной деятельности, но останутся неподконтрольными относительно стоимости единицы электроэнергии.
Таким образом, возникает необходимость, чтобы бухгалтер, составляя отчеты об исполнении сметы по центрам ответственности, подразделял затраты на регулируемые и нерегулируемые. Иначе очень трудно оценить управленческую деятельность руководителя.
3. Для оценки управленческой деятельности расходы классифицируются по целесообразности. К производительным относят оправданные или целесообразные для данного производства затраты Непроизводительные затраты – это расходы, понесенные в результате недостатков в технологии и организации производства (брак, простои, недостачи и порчи материалов, полуфабрикатов и т.д.). За рубежом для обозначения производительных и непроизводительных расходов используются термины эффективные и неэффективные расходы.
