Риск системы внутреннего контроля

«Риск средств контроля» означает риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций), не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля» (п. 5 Правила (стандарта) N 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом»).

Риск средств контроля также как и неотъемлемый риск отличаются от риска необнаружения тем, что является неотъемлемой характеристикой экономического субъекта и независим от факта аудиторской проверки. Риск системы внутреннего контроля – вероятность необнаружения искажений и ошибок при работе системы внутреннего контроля.

Для оценки системы внутреннего контроля используются такие же, как и для оценки неотъемлемого риска системы вопросов, образующих тест, балльная оценка ответов на вопросы и результат заполнения теста (отношение фактической суммы полученных баллов к максимально возможной).

В соответствии с п. 33 Правила (стандарта) N 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» тест средств внутреннего контроля помимо вопросов, посредством которых оценивается данная система, включаются также следующие аудиторские процедуры:

· проверка документов, подтверждающих операции и другие события, например, проверку наличия разрешения на проведение операции;

· направление запросов и наблюдение за применением средств внутреннего контроля, которые не оформляются документально, например, определение действительного исполнителя какой-либо функции, а не того, кому положено ее выполнять;

· повторное применение средств внутреннего контроля, например, сверка банковских счетов, с тем чтобы удостовериться, что данные действия были правильно выполнены аудируемым лицом.

В Федеральном стандарте N 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» подчеркнуто, что «...в большинстве случаев неотъемлемый риск и риск средств контроля тесно взаимосвязаны. Если аудитор пытается оценить неотъемлемый риск и риск средств контроля по отдельности, то возникает вероятность ненадлежащей оценки риска. В данной ситуации аудиторский риск можно более надежно определить путем комбинированной оценки». Представляется, что под «комбинированной оценкой» понимается оценка вероятности необнаружения экономическим субъектом существенных искажений в бухгалтерской отчетности на двух этапах до и после анализа операций системой внутреннего контроля. Поэтому тест может сразу включать весь перечень вопросов, позволяющих оценить риск ошибки до и после системы внутреннего контроля аудируемого лица (НР х РСК).

В практике аудиторской деятельности установлено, что риск системы внутреннего контроля не может быть ниже 50%, т.е. находится в интервале от 100% до 50%. Поэтому «комбинированная оценка» этих рисков не должна быть ниже 40% или находится в интервале от 100% до 40%.

4. Риск необнаружения

Под риском необнаружения подразумевается риск того, «что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций» (п. 5 Правиле (стандарте) N 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом»).

Риск необнаружения представляет собой вероятность необнаружения аудитором искажений в представленной бухгалтерской отчетности.

В отличии от неотъемлемого риска и риска системы контроля, величина которых устанавливается посредством тестирования, уровень риска необнаружения определяется расчетным путем:

РН = АР / (НР х РСК) (3)

Например, неотъемлемый риск (НР) был установлен на уровне 80%, риск системы внутреннего контроля (РСК) - 50%, аудиторский риск АР - 5%.

Тогда риск необнаружения (РН) будет равен 12,5% (0,05 / (0,8 х 0,5)). Аудитор может себе позволить риск необнаружения 12,5%.

Величина (оценка) риска необнаружения определяет объем аудиторских процедур: чем выше риск необнаружения, тем меньше аудиторских процедур должно быть выполнено. Снижение риска необнаружения определяет рост количества аудиторских процедур.

Риск необнаружения в сою очередь делится на риск анализа (РА) и риск при выборке (РВ).

Риск при выборке – это опасность того, что документы, содержащие ошибку не будут включены в выборочную совокупность.

Риск анализа- это опасность того, что существенные ошибки не будут выявлены при проведении аудиторских процедур по существу.

Тогда общая формула аудиторского риска будет выглядеть следующим образом:

АР = РН х РСК х РВ х РА

Аудиторская оценка составляющих аудиторского риска может изменяться в ходе аудита. Например, при проведении процедур по существу аудитор может получить информацию, значительно отличающуюся от той, на основе которой он сделал первоначальную оценку неотъемлемого риска и риска средств контроля. При изменении оценок неотъемлемого риска и риска системы внутреннего контроля аудитору необходимо внести изменения в запланированные процедуры проверки по существу, основываясь на пересмотренных оценках.

Тема 8. Планирование аудиторской проверки. Общий план и программа аудита