Второе направление в теории налогообложения

В рамках второго направления традиционно превалировало позитивное восприятие налогов. Его приверженцы отстаивали множественность функций налога. Логика их аргументации не столь оригинальная, но все же не менее убедительная. Основной акцент в ней делается на объективность и взаимосвязанность множества функций, выполняемых налогами. Нельзя вычленить лишь фискальную либо какую-то иную един­ственную функцию, не замечая при этом, что налоги неизбежно оказывают полифункциональное воздействие на хозяйственную жизнь. Такое воздействие имеет объективный характер. Он прояв­ляется независимо от воли законодателя, например, лишь желаю­щего пополнить бюджет. Налоги, даже когда они вводятся исклю­чительно по фискальным соображениям, объективно оказывают различные сопряженные воздействия на экономику. Следовательно, их нужно не игнорировать, не пытаться дублировать альтернатив­ными инструментами экономической политики, а активно исполь­зовать, целенаправленно изменяя конструкции налогов так, чтобы проявлялись они наиболее эффективно.

Осознание объективности и взаимосвязанности множества функций позволяет придать им самостоятельный статус, а налого­вой политике в целом — не только фискальную, но и экономиче­скую направленность. И это нормальный процесс, поскольку нало­говая политика является составной и притом важнейшей частью общей экономической политики государства. Другой вопрос, что дополнительные функции налога не выступают раз и навсегда оп­ределенными, застывшими в своем проявлении. Развитие произво­дительных сил и экономики регулярно ставит перед налоговой по­литикой новые задачи, для решения которых разрабатываются но­вые налоги и совершенствуются уже существующие. В связи с этим теория и практика налогообложения периодически открывают но­вые экономические возможности налогов. Наиболее актуальные из них усиливаются в текущий момент, а потерявшие актуальность не поддерживаются далее налоговой политикой. Возможно, данным непостоянством отчасти и объясняется отсутствие определенности в составе функций, выполняемых налогами.

Сторонниками данного направления не оспаривается наличие главной и побочных целей в налогообложении. Главная цель — фискальная, она была, есть и будет всегда. Но побочные цели трак­туются ими как второстепенные, которые хотя и имеют искажаю­щий эффект, но не более чем все иные инструменты экономиче­ской политики.

В частности, в представленном выше примере со стимулиро­ванием прямое субсидирование имеет не меньший, а даже боль­ший искажающий эффект. Субсидии порождают гораздо боль­шие иждивенческие настроения, чем налоговое льготирование. Если налоговые льготы как для юридических, так и для физиче­ских лиц еще хоть каким-то образом связаны с результатами их деятельности, стимулируя получение большего дохода, то субси­дии такой связи с результативностью не имеют и не решают зада­чу повышения эффективности использования ресурсов. Характерный пример — бесконечные субсидии сельскому хозяйству, которое хоть с ними, хоть без них демонстрирует традиционно низкую результативность.

Известны случаи дестимулирования физических лиц к поиску новой работы, когда пособия по безработице устанавливались слишком высокими, и многие другие примеры искажающего дей­ствия субсидирования. Кроме того, субсидирование всегда сопро­вождается вмешательством субъективного фактора в их распреде­ление, т.е. уровнем приближенности просящего к распределителю и наличием неформальных связей между ними. В налоговом льго­тировании подобного фактора нет; льготами пользуются на осно­вании норм закона.

Таким образом, фактор определенного искажения и отклонения получаемого результата от целевого ориентира присущ всем инст­рументам экономической политики, а не только налоговым. Следо­вательно, на этом основании нельзя признать экономические функции налога неэффективными и успешно заменяемыми, а зна­чит, не существующими. Они существуют объективно, а эффектив­ность их определяется продуманностью и непротиворечивостью налоговой политики в подборе соответствующих инструментов.

В рамках данного направления, отстаивающего многофункцио­нальность налогов, как уже говорилось, нет твердо устоявшихся канонов как в восприятии числа, так и названий самих функций.

Одни налоговеды, в частности Д.Г. Черник, Г.Б. Поляк и А.Н. Романов, отстаивают бифункциональный характер налогов, ог­раничиваясь рассмотрением двух функций — фискальной и регули­рующей. По их мнению, регулирующая функция неотделима от фискальной, они находятся в тесной взаимосвязи и взаимообуслов­ленности, представляя собой своеобразное единство противопо­ложностей, определяющее не только их внутреннее единство, но и не исключающее при этом наличия противоречий между ними.

Другие авторитетные налоговеды, в частности А.В. Брызгалин, В.Г. Пансков, придерживаются мнения о полифункциональном ха­рактере налогов, полагая, что кроме фискальной и регулирующей функций следует выделять в качестве самостоятельных по меньшей мере также контрольную и распределительную функции.

Следует заметить, что подобный разброс мнений в ряде случаев не принципиален. Так, зачастую сторонники рассмотрения сверх фискальной функции только одной регулирующей (или как ее еще называют — экономической, распределительной) при раскрытии ее контекста определяют различные сегменты проявления данной функции. Эти сегменты, отображая проявление в налогах процессов распределения, стимулирования и контроля, по сути воспроизводят аналогичные функции, но на более низком иерархическом уровне, как бы подчеркивая их подчиненность двум основным функциям. Думается, что такая подчиненность одних функций другим не мо­жет задаваться априори. Она должна меняться в соответствии с приоритетными целями налоговой политики, которые неизбежно различаются на разных этапах социально-экономического развития страны. Неизменно основной может быть только фискальная функция. На стадии теоретического изучения остальные функции логичнее рассматривать как паритетные. Поэтому, на наш взгляд, более обоснованно все же рассматривать полифункциональный ха­рактер проявления налогов.

Выделяют пять функций налогов: фискальную, распределительную, регулирующую, контрольную и поощрительную.

1. Фискальная функция (от латинского fiscus — государственная казна) является главной функцией налогов. Она отражает фунда­ментальное предназначение налогообложения — изъятие посредст­вом налогов части доходов организаций и граждан в пользу госу­дарства с целью создания материальной основы для реализации им своих функциональных обязанностей. Фискальная функция при­сутствует во всех налогах в любой налоговой системе. Она была единственной на ранних этапах налогообложения, со временем ее значение не только не ослабло, но продолжает в условиях развитых рыночных отношений возрастать. Более того, усиление позиций государства в экономике, социальной, правоохранительной и дру­гих сферах ведет к объективному возрастанию государственных рас­ходов, а следовательно, и доли перераспределяемого посредством налогов общественного продукта.

Именно посредством фискальной функции реализуется главное общественное назначение налогов - формирование финансовых ресурсов государства, аккумулируемые в бюджетной системе и внебюджетных фондах.

2. Распределительная функция налогов выражает их сущность как особого централизованного инструмента распределительных отношений. Распределительная функция иначе называется социальной, поскольку состоит в перераспределении общественных доходов между различными категориями граждан: от состоятельных к неимущим, что обеспечивает в конечном счёте гарантию социальной стабильности общества. Социальные функции выполняют, в частности, акцизы, устанавливаемые на отдельные виды товаров, и прежде всего относительно дорогостоящие. Ту же цель преследует механизм прогрессивного налогообложения, связанный с возрастанием налоговых ставок по мере роста величины доходов плательщика.

3. Регулирующая функция налогов проявляется в двух плоскостях: через систему налоговых льгот и через систему налоговых санкций. Эта функция направлена на достижение определённых целей налоговой политики посредством налогового механизма.

В налоговом регулировании имеется три подфункции:

- стимулирующая подфункция направлена на развитие определённых социально-экономических процессов, реализуется через систему льгот, исключений, преференций (предпочтений), увязываемых с льготообразующими признаками объекта налогообложения: изменяется объект налогообложения, уменьшается налогооблагаемая база, понижается налоговая ставка и др. Действующее налоговое законодательство предусматривает стимулирование таких налогоплательщиков, как субъекты малого предпринимательства, предприятия, привлекающие на работу инвалидов, организации, осуществляющие капитальные вложения в собственное производственное развитие, а также занимающиеся благотворительностью и т.д.

- дестимулирующая подфункция посредством сознательно увеличенного налогового бремени препятствует развитию определённых социально экономических процессов. Как правило, действие этой подфункции связано с установлением повышенных ставок налогов. Примером могут служить протекционистские меры государства, направленные на поддержку внутренних производителей при помощи запретительных импортных таможенных пошлин. Следует, однако, помнить, что налоговые отношения должны постоянно воспроизводиться. Поэтому, эксплуатируя дестимулирующую подфункцию, нельзя допустить подрыва основы налогообложения, угнетения, а тем более ликвидации источника налога. В противном случае в дальнейшем налоги не из чего будет взимать.

- Подфункция воспроизводственного назначения реализуется через платежи: за пользование природными ресурсами, в дорожные фонды; на воспроизводство минерально-сырьевой базы. Эти налоги имеют чёткую отраслевую принадлежность и предназначены для привлечения средств, используемых в дальнейшем на воспроизводство (восстановление) эксплуатируемых ресурсов.

4. Контрольная функция налогообложения означает, что государство посредством налогов контролирует финансово-хозяйственную деятельность юридических лиц и граждан. Одновременно осуществляется контроль за источниками дохода и направлениями расходования средств. В конечном счёте контрольная функция позволяет обеспечивать минимум налоговых поступлений в бюджет, который, тем не менее, достаточен для выполнения государством своих конституционных функций.

5. Поощрительная функция налогообложения предусматривает особый порядок обложения налогом определённых категорий граждан, имеющих заслуги перед обществом или поощрение отдельных экономических субъектов. Эта функция налогов имеет социальную направленность. Она отличается от стимулирующей подфункции регулирующей функции налогообложения, поскольку трудно представить, что граждане участвуют в боевых операциях, для того, чтобы в последствии иметь налоговые льготы.