Розділ 3. Проблеми та недоліки оподаткування малого бізнесу в Україні, напрями вдосконалення

Ефективність діяльності підприємств малого бізнесу залежить, в першу чергу, від прибутку, який воно може отримати від своєї діяльності. Тому стає дуже важлива проблема максимізації отриманих валових доходів при мінімізації валових витрат. У цьому випадку особливе значення належить структурі витрат, однією з частин яких є податкові платежі, які фізичні та юридичні особи повинні сплачувати до державного та місцевого бюджетів. Тому перехід на спрощену систему оподаткування підприємств малого бізнесу має дуже велике значення.

Згідно з Указом Президента України №727/98 від 3 липня 1998 року "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" всі платники єдиного податку поділяються на фізичних та юридичних осіб, при цьому для них встановлюються різні обмеження чисельності працюючих та обсягів діяльності.

Діюча зараз спрощена система оподаткування має позитивні риси, які досить суттєво відрізняють її від звичайної системи оподаткування.

1. У підприємства малого бізнесу (чи то фізична або юридична особа) з'являється можливість вибору тієї системи сплати податку, яка найбільшою мірою його задовольняє і найбільш вигідна для нього.

2. При сплаті єдиного податку платник його звільняється від сплати інших 13 податків та обов'язкових платежів і зборів, що в цілому зменшує загальну суму податкових платежів і дає можливість зменшити валові витрати.

3. Зменшення валових витрат дозволяє отримати більший розмір валового прибутку, а за умови, якщо платник при цій системі не сплачує податок на прибуток, він, по суті, стає для нього чистим, тобто використовується для розподілу за самостійно визначеними напрямками.

4. Перехід на сплату єдиного податку дозволяє платнику досить точно розрахувати суму податкових платежів, визначити розмір отриманого доходу та в цілому розрахувати економічну стратегію на майбутнє.

5. Для отримання свідоцтва про перехід на сплату єдиного податку існує одна з головних умов – попередня сплата всіх раніше встановлених податкових платежів за попередній звітний період, тобто зменшення кількості боргів з оплати податкових платежів різними підприємцями і зменшення загальної заборгованості перед бюджетом [19].

Але діюча спрощена система оподаткування підприємств малого бізнесу при всіх позитивних рисах має і недоліки. До них можна віднести наступні:

1. Ставки оподаткування єдиного податку хоча і мають межі, але визначення її в кінцевому розмірі носить суб'єктивний характер і здійснюється місцевими органами влади. Як свідчать проведені дослідження, з урахуванням того, що ці платежі є фінансовим джерелом місцевих органів влади, то і ставки встановлюються на рівні максимальної межі.

2. Термін, на який видається відповідне свідоцтво на єдиний податок, – один рік. При цьому вартість податку платник повинен сплачувати постійно, незважаючи на те, що в окремі періоди року він може взагалі в зв'язку з об'єктивними причинами (хвороба, відпустка та інше) не працювати і не отримувати доходів. Більшість підприємств малого бізнесу утворюються в сфері торгівлі та побутового обслуговування населення. Для цих суб'єктів існує така система оподаткування, як придбання торговельного патенту та спеціального торговельного патенту. Законодавчою базою при цьому є Закон України від 23 березня 1996 року №98/96-ВР "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності". Цим Законом визначаються платники торговельного та спеціального торговельного патенту та обмеження, які вони мають. Вартість торгового патенту визначається місцевими органами самоврядування за один календарний місяць і залежить від місця його придбання. Такі ж ставки цього податку існують і для підприємств побутового обслуговування населення. Існують особливості при сплаті торгового патенту. Термін дії торгового патенту – один рік. До позитивних рис цього податку потрібно віднести:

1. Торговий патент можливо придбати і на короткостроковий термін – від 1 до 15 днів, при цьому вартість встановлюється в фіксованому розмірі – 10 грн. за один день.

2. Чинним законодавством визначаються окремі види реалізації виробів (у першу чергу, первинного споживання – хліб, борошно, сіль та інші), які можуть здійснюватись без придбання торгового патенту. Крім того, чинним законодавством передбачається можливість придбання спеціального торгового патенту, вартість якого визначається місцевими органами самоврядування і розмір його не обмежується. Суб'єкт підприємницької діяльності, який придбав цей патент, звільняється від сплати 10 інших податкових платежів [19].

Але діюча система сплати єдиного податку для підприємств малого бізнесу при цьому має і недоліки. До них відносяться наступні:

1. Ставка спеціального торгового патенту в кінцевому розмірі носить суб'єктивний характер і визначається місцевими органами влади.

2. Згідно з чинним законодавством цей патент не має кількісних обмежень ставок і може бути занадто великим для підприємства.

3. У деяких випадках, коли суб'єкт підприємницької діяльності отримав цей патент і здійснює операції по імпорту або пересиланню товарів на митну територію України для їх використання або споживання, то він повинен сплачувати ПДВ.

4. Також не звільняються від сплати податку на прибуток доходи, які отримані від цінних паперів та доходи від фрахту транспортних засобів. Але в цілому потрібно визначити, що реформування системи оподаткування і, в першу чергу, малого бізнесу в Україні має позитивні наслідки, сприяє розвитку цієї сфери діяльності за рахунок збільшення прибутковості підприємства, підвищенню матеріального добробуту власників підприємства та розширенню сфери діяльності [19].

У своєму виступі на засіданні "круглого столу" 17 вересня 2003 р. "Національна програма розвитку малого підприємництва: стан виконання та заходи на 2004 рік" тоді ще голова Держпідприємництва І.Г. Богословська казала: "І останнє – це соціальні платежі для спрощенців, тобто тільки одне маленьке питання в реформуванні спрощеної системи оподаткування. Уже два тижні поспіль ми працюємо дуже наполегливо, ми фактично примусили Міністерство фінансів розкрити нам інформацію про те, що воно готує до подання до Верховної Ради. Це дало нам підставу створити свою робочу групу. І ми працюємо дуже плідно кожен день, ми розробили вже пропозиції комітету щодо того, якими ми бачимо напрямки трансформування системи.

Зараз ми прагнемо отримати інформацію щодо позиції Мінфіну з тим, щоб після цього провести обговорення. Це, безумовно, буде обговорення не для широкого кола громадськості. Адже спочатку повинні з'ясувати позиції ми, професіонали, фахівці, потім – громадськість, а вже після того проведемо громадське обговорення, оскільки до кінця року ми з вами повинні прийняти закон про спрощену систему.

Нині спрощена система працює не на тих, для кого вона задумувалася. Нині спрощена система працює на макробізнес, на величезні компанії, які за рахунок спрощеної системи подрібнюють фінансові потоки навіть неюридичних осіб. Ніде підприємство чи завод не дробиться на маленькі підприємства, натомість роздрібнюють фінансові потоки і фактично не сплачують податків. І тому і Мінфін, і податкова кричать, що спрощена система гробить державу Але ж вона створювалася для тих малих і середніх підприємців, хто хоче мати власний бізнес. Відтак ми повинні відрубати ті хвости, які дозволяють тим, для кого ця система не призначена, використовувати її і таким чином спричиняти соціальне неприйняття спрощеної системи тими людьми, які фактично живуть на соціальні дотації чи соціальну допомогу або пенсії" [21].

З метою подальшого удосконалення нормативної бази і створення сприятливих умов для розвитку малого підприємництва пропонується узгодити статті Господарського та Цивільного Кодексів України, доповнивши Господарський Кодекс України статтею 419 "Спеціальні режими розвитку малого підприємництва", куди включити відповідні норми відносно: єдиного податку; спеціального торговельного патенту; спеціального режиму інноваційного малого бізнесу із закону про інноваційну діяльність та інших, У цій статті також необхідно передбачити можливість введення диференційованої шкали оподаткування в залежності від розміру капіталізації підприємства. Це необхідно зробити з метою стимулювання зростання бізнесу та переходу його від малого до середнього та великого. Це, в свою чергу, повинно створити необхідну правову основу для подальшого включення відповідних норм до Податкового Кодексу України.

Також пропонується викласти п. 7 статті 63 "Види та організаційні форми підприємств" Господарського Кодексу України у такій редакції:

"7. Підприємства, залежно від кількості працюючих та обсягу валового доходу від реалізації продукції за рік, можуть бути віднесені до мікропідприємств, малих, середніх або великих підприємств.

Мікропідприємствами (незалежно від форми власності) визнаються підприємства, в яких середньооблікова чисельність працюючих за звітний (фінансовий) рік не перевищує десяти осіб, а обсяг валового доходу від реалізації продукції (робіт, послуг) за цей період не перевищує суми, еквівалентної двомстам тисячам євро за середньорічним курсом Національного банку України щодо гривні.

Малими (незалежно від форми власності) визнаються підприємства, в яких середньооблікова чисельність працюючих за звітний (фінансовий) рік не перевищує, в залежності від галузі, п'ятнадцяти – двохсот осіб, а обсяг валового доходу від реалізації продукції (робіт, послуг) за цей період не перевищує суми, еквівалентної відповідно п'ятистам тисячам – одному мільйону євро за середньорічним курсом Національного банку України щодо гривні. Галузеві особливості малих підприємств визначаються Кабінетом Міністрів України,

Великими визнаються підприємства, в яких середньооблікова чисельність працюючих за звітний (фінансовий) рік перевищує тисячу осіб, а обсяг валового доходу від реалізації продукції (робіт, послуг) за рік перевищує суму, еквівалентну п'яти мільйонам євро за середньорічним курсом Національного банку України щодо гривні.

Усі інші підприємства визнаються середніми" [21].

Приклад із життя наших сусідів. Після приватизації лісового господарства в Польщі держава в особі аналога наших держлісгоспів контролює вирощування, рубку й охорону лісу. Але валкою, трелюванням, вивезенням, переробкою лісу займаються колишні працівники лісгоспів, які працюють за аналогом нашого єдиного податку й одержали під час приватизації у власність виробничі фонди! Приміром, тракторист викупив за залишковою ціною трактор або за свої гроші, або в кредит під заставу цього трактора з умовою збереження роботи протягом шести років на попередньому місці й на тому самому тракторі. Далі люди об'єднувалися як суб'єкти малого бізнесу.

У Польщі "будували капіталізм" так, як у нас не вдалося побудувати соціалізм: спочатку "землю – селянам, а фабрики – робітникам", потім – "лад цивілізованих кооператорів". Польща тепер експортує товари глибокої переробки: сировину продавати невигідно через високі зарплати і, відповідно, рівень життя.

Заяви віце-прем'єра М. Азарова про неможливість співіснування звичайної і спрощеної систем оподаткування не витримують критики. Крім згаданої Польщі, "спрощенка" є в багатьох країнах – від Британії до багатої нафтою Аравії. Радикальне зниження податків – це поки що суцільна фікція: спроба знизити ПДВ до 17 % провалилася. Зниження прибуткового податку мало що вирішує. Потрібно заплатити 13 % прибуткового, 37,5 % нарахувань, 20 % ПДВ, усього – 86 коп. податків на 1 грн. зарплати, при цьому – ні копійки на розвиток [21].

Зараз близько половини населення України у працездатному віці змушено тією або іншою мірою шукати засобів до існування у сфері малого бізнесу. Низький рівень, а то й повна відсутність заробітної плати спонукають громадян вдаватися до занять підприємницькою діяльністю в різних формах – від легальної аж до тіньової і кримінальної. У наших співгромадян є необхідність і здібності до підприємницької діяльності, але, на жаль, не завжди є можливість і необхідні умови, щоб розпочати свою власну справу. Головною причиною такого становища є недосконалість правового поля, в якому змушений функціонувати сектор малого підприємництва.

Відносини з підприємствами платниками податків доцільно диференціювати в залежності від їхньої величини, тобто обсягу бюджетних зобов'язань, а також ролі і місця в економічній системі країни і регіону. Диференціацію доцільно поширити на зміст, обсяг і періодичність звітності і частоту перевірок.

Події останнього часу, а саме: скасування у 2003 році спеціального торгового патенту, збільшення у проекті закону України "Про державний бюджет України на 2004 рік" ставок єдиного та фіксованого податків, відставки голови Держпідприємництва та міністра економіки та з питань європейської інтеграції України – свідчать про відсутність в Україні стратегії та політики, спрямованих на створення сприятливих податкових умов для розвитку малого підприємництва [21].

Як свідчить світовий досвід, в основу оподаткування малого бізнесу, повинен бути покладений принцип стимулювання росту його капіталізації шляхом впровадження диференційованої шкали оподаткування, в залежності від обсягів обороту та вартості основних виробничих фондів. Слід відзначити, що у вітчизняній історії ще за часів царату та "нової економічної політики" 20-х років минулого сторіччя використовувалися відповідно 10-ти та 6-ти розрядні шкали оподаткування. Цю ідею можна застосувати до сучасних умов розвитку підприємництва в Україні, оскільки вона знаходить своїх прибічників і у підприємницькому середовищі.

Узагальнюючи сказане орієнтовно пропонується введення наступної шкали оподаткування з прив'язкою її до розміру мінімальної заробітної платні (табл. 2)

Таблиця 2

Шкала ставок єдиного податку, яка пропонується з урахуванням розміру бізнесу [21]

Розряд	Характеристика	Обсяг продажу, послуг на рік (тис. євро)	Максимальна ставка єдиного податку, у мінімальних зарплатах (m)	кількість працівників	Мінімальна сплата за працівника, у відсотках єдиного податку
	Особиста діяльність або торгівля на базарах и ринках з лотків однією особою		m	–	–
	Без створення юридичної особи за допомогою двох членів сім'ї або працівників, торгівля з кіосків, будок, наметів		1,5 · m		80%
	Фізичні особи, мікропідприємства		1,5 · m		70%
	Фізичні особи, мікропідприємства		2 · m		50%
5.	Малі підприємства		2,25 · m		42%
	Малі підприємства		2,5 · m		36%
	Малі підприємства		4 · m		21 %

Однак ця гіпотеза потребує додаткових розрахунків та моделювання із залученням та використанням інформації податкової адміністрації. Як математичний апарат дослідження пропонується використати такі положення теорії марківських процесів та динамічного програмування.

Марківські процеси описують поведінку такої стохастичної (імовірнісної) системи, для якої задана матриця ймовірностей переходів Р = {p_і_j} з одного стану до іншого та вектор-рядок початкового стану П(0) [21]. Для спрощення розрахунків можна уявити державу як систему з дискретним часом, в межах якої перехід підприємницьких структур, які працюють на єдиному податку, з одного розряду до іншого відбувається через фіксований інтервал часу (місяць, квартал, рік). Кількість фіксованих станів, у яких може опинитися суб'єкт підприємницької діяльності буде дорівнювати кількості розрядів єдиного податку плюс початковий стан (пересічного громадянина, в якому підприємець також може опинитися внаслідок банкрутства або припинення підприємницької діяльності) та стан переходу на іншу систему оподаткування. Однак питома вага останнього стану настільки незначна, що його можна практично не брати до уваги в наших розрахунках.

Для наших умов кількість можливих фіксованих станів буде дорівнювати: i,j = 8. Тоді можна ввести матрицю переходів Р = {p_і_j}, де p_і_j – умовна ймовірність переходу зі стану і до стану j. При цьому , для усіх і = 1,8, P_ij ≥ 0.

Р =	0,9	0,05	0,03	0,02
0,1	0,8	0,05	0,05
0,1	0,1	0,7	0,1
0,1	0,01	0,09	0,7	0,1
0,05	0,05	0,1	0,1	0,7	0,1
0,05	0,05	0,05	0,05	0,1	0,6	0,1
0,01	0,01	0,01	0,01	0,01	0,05	0,85	0,05
0,01	0,01	0,01	0,01	0,01	0,01	0,04	0,9

Завдамо вектор-рядок ймовірностей початкових станів: П(0) = (р₁⁰, р₂⁰ р₈⁰), де .

Оскільки відсутня статистична база, на підставі якої можна робити узагальнення щодо кількості і питомої ваги кожного розряду підприємців, зробимо власні умовні оцінки щодо значення початкових станів, виходячи з того, що питома вага зайнятих як у приватному підприємництві так і у малих підприємствах, не перевищує 10 % працездатного населення, а питома вага малих підприємств з чисельністю працюючих до 10 осіб складає майже 90% їх загальної кількості. П (0) = (0,8; 0,05; 0,04; 0,04; 0,03; 0,02; 0,01; 0,01). Знайдемо ймовірності станів після 1 такту роботи.

Ймовірність р ₁(1) = і так далі.

Ця система, яка описана марківським процесом з 8-ма станами, може за кожен такт роботи (наприклад, місяць, квартал, рік) приносити державі дохід у вигляді фіксованого податку. Розміри доходів системи у разі переходу із стану і до стану j, або якщо система залишається в тому ж самому стані, утворюють матрицю доходів [21]:

V = {V_ij} при і, j = 1, 8. Ця матриця у нашому випадку умовно буде мати вигляд:

V =	0,45m	m	3,9m	6,75m	12m	21,15m	92,5m	172m
0,45m	m	3,9m	6,75m	12m	21,15m	92,5m	172m
0,45m	m	3,9m	6,75m	12m	21,15m	92,5m	172m
0,45m	m	3,9m	6,75m	12m	21,15m	92,5m	172m
0,45m	m	3,9m	6,75m	12m	21,15m	92,5m	172m
0,45m	m	3,9m	6,75m	12m	21,15m	92,5m	172m
0,45m	m	3,9m	6,75m	12m	21,15m	92,5m	172m
0,45m	m	3,9m	6,75m	12m	21,15m	92,5m	172m

Для розрахунків верхньої межі сум, які держава зможе отримати у вигляді єдиного податку, ми маємо зробити такі припущення:

1) податок суб'єктами підприємницької діяльності сплачується, виходячи з максимального розміру ставки єдиного податку для відповідного розряду;

3) заробітна платня працюючих приймається на рівні мінімальної і умовно дорівнює – m;

3) чисельність працюючих приймається на рівні верхньої межі для відповідного розряду згідно з табл. 2.

Завдання може бути сформульоване у такій спосіб: яким буде середній дохід системи (держави) від одного представника кожного розряду за N наступних кроків (періодів), якщо у цей час система перебуває у стані і. Якщо ми визначимо цей дохід як Vi (n), тоді зможемо розрахувати його так [21]:

де і, j = 1, 8.

Якщо визначимо через q_і, то її можна розглядати як очікуваний (середній) дохід від одного представника відповідного розряду оподаткування в момент виходу системи зі стану і.

Такий підхід дозволяє розробити відповідні кількісні оцінки і може бути використаний як на загальнодержавному, так і на регіональному рівні, під час розробки відповідних прогнозних оцінок надходжень до місцевих бюджетів від платників єдиного податку.

Напрямками подальших розвідок може бути, по-перше, проведення відповідних розрахунків за наявності відповідних статистичних даних з податкової статистики або з анкетних опитувань, а по-друге, використання моделей марківських процесів з доходами з метою створення сприятливих умов для формування стратегій суб'єктів підприємницької діяльності, спрямованих на перехід до більш високого податкового розряду, тобто від простих форм організації підприємницької діяльності до більш складних.

Висновки

Отже, відповідно до чинного законодавства малі підприємства мають право запроваджувати спрощену систему оподаткування доходів. Сутність спрощеної системи оподаткування полягає в тому, що для малих підприємств установлюється єдиний податок у визначеному відсотку до виручки від реалізації продукції замість цілого ряду податків, а саме: податку на прибуток, плати за землю, збору за спеціальне використання природних ресурсів, збору на відрахування до пенсійного фонду, збору на обов'язкове соціальне страхування, комунального податку, збору до Державного інноваційного фонду.

Відповідно до чинного законодавства існує три системи оподаткування приватних підприємців:

– спрощена система оподаткування приватних підприємців (єдиний податок);

– оподаткування за фіксованим податком;

– традиційна система оподаткування.

Якщо використання традиційної системи оподаткування не вимагає від підприємця ніяких додаткових застережень, то перехід на оподаткування за фіксованим податком або єдиним податком висуває ряд вимог, використання яких приватним підприємцем обов'язкове.

Для переходу фізичної особи на сплату єдиного податку вона повинна отримати свідоцтво платника єдиного податку за місцем її державної реєстрації. Ставки єдиного податку встановлюються місцевими органами влади і залежать від виду діяльності, зацікавленості цих органів у її розвитку, стану інфраструктури підприємництва й інше. Якщо на малому підприємстві, платником єдиного податку якого є фізична особа без утворення юридичної особи і на ньому працює більш ніж 10 робітників, то в цьому випадку ставка єдиного податку збільшується на 50% на кожну додатково працюючу особу.

Якщо платник податку юридична особа, то ставку податку має право вибирати сам платник: 6% від суми виручки від реалізації продукції (товарів, послуг) без урахування акцизного збору в разі сплати податку на додану вартість; 10% від суми виручки від реалізації продукції (товарів, послуг) без урахування акцизного збору в разі включення ПДВ до складу єдиного податку.

Література

1. Указ Президента України від 28 червня 1999 року № 746/99 "Про внесення змін в Указ президента України від 03.07.98 р. №727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва", який набрав сили з 19.09.99 р.

2. Александров А.М. Финансы социализма. – М.: Финансы, 1965.

3. Андрущенко В.Л. Фінансова думка Заходу у XX столітті (Теоретична концептуалізація і наукова проблематика державних фінансів). – Львів: Каменяр, 2000.

4. Бланкарт Ш. Державні фінанси в умовах демократії. – К.: Либідь, 2000.

5. Василик О.Д. Державні фінанси України: Навч. посібник. – К.: Вища школа, 2002.

6. Василик О.Д. Теорія фінансів. – К.: НІОС, 2000.

7. Василик О.Д., Павлюк К.В. Удосконалення податкової системи України // Фінанси України. – 1997. – №10.

8. Гега П.Т., Доля Л.М. Основи податкового права: Навч. посіб. – 3-тє вид., випр. і доп. – К.: Т-во "Знання", КОО, 2003. – 302 с.

9. Годме П.М. Финансовое право. – М.: Прогресс, 1978.

10. Данілов О.Д., Жеребних A.M. Оподаткування прибутку та відрахування до цільових фондів: Навчальний посібник. – Ірпінь: Академія ДПС України, 2001. – 459 с.

11. Данілов О.Д., Фліссак Н.П. Податкова система та шляхи її реформування: Навч. посібник. – К.: Парламентське вид-во, 2001. – 216 с.

12. Державні фінанси: Теорія і практика перехідного періоду в Центральній Європі. – К.: Основи, 1998.

13. Кожем'якіна С.М., Козачук, Н.Ф. Доцільність переходу малих підприємств до спрощеної системи оподаткування // Формування ринкових відносин в Україні. – 2004. – №4. – С. 119-123.

14. Копченко І. Оцінка процесу впровадження спрощених систем оподаткування суб'єктів малого підприємництва на прикладі автономної республіки Крим // Банківська справа. – 2004. – №4. – С. 57-62.

15. Крисоватий A.I., Десятнюк О.М. Податкова система: Навчальний посібник. – Тернопіль: Карт-бланш, 2004. – 331 с.

16. Кукукина И. Управление финансами: Учебное пособие. – М.: Юристъ, 2001.

17. Кучерявенко Н.П. Основы налогового права. – Харьков: Эспада, 1996.

18. Либерман Я.Г. Государственный бюджет СССР в новых условиях хозяйствования. – М.: Наука, 1970.

19. Литвиненко Я.В., Литвиненко Т.Є Шляхи удосконалення системи оподаткування малого підприємництва на Україні // Вісник Податкової служби України. – 2001. – № 8. – С. 17-19.

20. Луніна І. Державні фінанси в перехідний період. – X.: Форт, 2000.

21. Ляшенко В.І. Моделювання напрямків удосконалення застосування фіксованого податку в Україні // Вісник академії економічних наук України. – 2004. – №1. – С. 60-66.

22. Панасюк В.М., Ковальчук Є.К., Бобрівець С.В. Податковий облік: Навчальний посібник. – Тернопіль: Карт-бланш, 2002. – 260 с.

23. Федосов В.М. Современный капитализм и налоги: вопросы методологии и теории. – К., 1987.

24. Федосов В.М., Опарін В.М., П'ятаченко Г.О. Податкова система України. – К.: Либідь, 1994.

25. Финансы: Учебник для вузов. – М.: Юрайт-Перспектива, 2000.

26. Финансы: Учебное пособие. – М.: ФиС, 2000.

27. Фінанси підприємств: Підручник / Керівник авт. кол. і наук. ред. проф. А.М. Поддєрьогін. 3-тє вид., перероб. та доп. – К.: КНЕУ, 2000. – 460 с.

28. Юрій C.I., Квасовський О.Р. Фіскальна і стимулююча ефективність спрощених режимів оподаткування для приватних підприємців // Фінанси України. – 2002. – №8. – C. 63-70.

29. Юрій С.І. Бюджетна система України. – К.: НІОС, 2000.

Додаток 1