Тема 3. Анализ состояния налоговых расчетов

 

Анализ состояния налоговых расчетов предлагается проводить по методике М.В. Романовского и О.В. Врублевской.

Исследование состояния расчетов с бюджетом как составная часть финансового анализа организации должно быть направлено на:

1. совершенствование регулирования денежных потоков;

2. определение возможностей роста прибыли за счет экономии налоговых платежей;

3. предотвращение уплаты пени и налоговых штрафов.

В зависимости от поставленных задач анализ может быть проведен в оперативном (ежедневном, подекадном) и (или) последующем (за избранный отчетный период) порядке; по всем налоговым платежам или выборочно по отдельным их видам. В качестве аналитической информации используются налоговые расчеты (декларации) предприятия, его бухгалтерская отчетность и данные по счетам бухгалтерского учета. Следует учесть, что требование достоверности аналитической информации диктует необходимость предварительного проведения налогового аудита.

Общая схема анализа состояния налоговых расчетов, как правило, включает несколько основных этапов.

Этап первый. Определяется динамика и отклонение от установленного налоговым планированием размера налоговых платежей, начисленных к уплате в бюджет и во внебюджетные фонды, а также всей их совокупности в абсолютной сумме и по отношению к общей величине начисленных предприятием доходов. Отношение суммы всех налогов к величине доходов представляет собой удельный вес налоговых платежей в общем объеме доходов и является характеристикой уровня совокупной налоговой нагрузки предприятия. При расчете этой характеристики общий объем доходов определяется суммированием выручки по кредиту бухгалтерских счетов реализации с учетом налога с продаж, НДС, акцизов и экспортной пошлины (выручка-брутто), а также прочих доходов, учтенных на бухгалтерском счете «Прибыли и убытки».

Этап второй. Изучается эффект от установленной предприятием налоговой политики, т.е. снижение (рост) налоговой нагрузки вследствие избранного способа определения выручки от реализации в целях налогообложения. Напомним, что для исчисления налогов выручка может определяться либо в момент отгрузки продукции (товаров, работ, услуг) покупателю и передачи ему расчетных документов, либо в момент поступления от покупателя оплаты за отгруженную ему продукцию. Порядок расчета влияния налоговой политики (ПН) на НДС:

ПН= (РП – РПа) × Нс, (1)

где РП и РПа – выручка от реализации без НДС, акцизов, экспортной пошлины (выручка-нетто), рассчитанная исходя из способа, установленного предприятием (РП), и альтернативного способа, предусмотренного Налоговым кодексом РФ (РПа);

Нс – ставка по соответствующему налогу.

Влияние налоговой политики на величину налога на прибыль может быть рассчитано по следующей формуле:

ПН = [(РП – С) – (РПа – Са)] × Нс, (2)

где С и Са – полная себестоимость реализованной продукции в размере, приходящемся на выручку, рассчитанную исходя из способа, установленного предприятием (С), и альтернативного способа определения выручки (Са).

Общая величина эффекта от установленной предприятием налоговой политики определяется суммированием результатов ее влияния на вышеуказанные налоги.

Этап третий. Устанавливаются причины, воздействующие на величину каждого из начисленных налогов, рассчитывается размер их влияния на выявленные динамические изменения (отклонения от запланированных) сумм налогов, т.е. производится факторный анализ налоговых платежей. Так, например, причины изменения НДС при условии реализации продукции по рыночным ценам (тарифам) и применения одной налоговой ставки могут быть изучены с помощью следующей простейшей модели, построенной на основе установленного порядка исчисления суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей взносу в бюджет (НДС):

НДС = (РП × Нс + АП × Нр – A3 × Нр) – НДСп, (3)

где АП и A3 – авансы (предоплаты), соответственно полученные и зачтенные при реализации; Нс – ставка НДС;

НДСп ~ предъявляемая бюджету сумма НДС по приобретенным материальным ресурсам. Причины изменения суммы налога на прибыль (НП) можно уста-новить, пользуясь следующей моделью:

НП = (РП – С + О + В + Ч) × Нс, (4)

где О – финансовый результат от прочих операций (операционные доходы за вычетом операционных расходов);

В – финансовый результат от внереализационных операций (внереализационные доходы за вычетом внереализационных расходов);

Ч – финансовый результат от чрезвычайных событий (чрезвычайные доходы за вычетом чрезвычайных расходов);

(РП–С+О+В+Ч) – прибыль (П) предприятия, содержание которой установлено в 25 главе Налогового кодекса Российской Федерации.

В случае необходимости проведения углубленного факторного анализа приведенные комбинированные модели (3) и (4) могут быть в аддитивной их части расширены путем детализации каждого учтенного в них фактора-слагаемого.

Аналогичным образом, исходя из установленного порядка исчисления соответствующего налога, можно построить факторные модели и по другим налоговым платежам. Факторный анализ позволяет наглядно представлять процесс формирования налоговых платежей, регулировать их размер и изыскивать возможности их снижения.

Этап четвертый. Изучается соблюдение сроков уплаты налогов в бюджет. Состояние расчетов с бюджетом с позиций соблюдения установленных законами сроков уплаты налогов следует рассматривать как одну из визуальных характеристик уровня платежеспособности предприятия. Наличие просроченной задолженности бюджету характеризует платежеспособность как неудовлетворительную в определенные моменты анализируемого периода и влечет за собой необходимость начисления и уплаты пени в соответствии со ст. 75 Налогового кодекса (ч. I).

Этап пятый. Определяется влияние на прибыль налоговых платежей, пени и штрафов, начисленных за налоговые правонарушения. Суммарное их влияние на величину прибыли можно наблюдать по данным «Отчета о прибылях и убытках» (ф. № 2 бухгалтерской отчетности). Однако в связи с принципиальными различиями в аналитической оценке и последствиях для финансового менеджмента каждое слагаемое этого показателя подлежит раздельному исследованию. Здесь нужно четко знать, что из всей совокупности налоговых платежей чистая прибыль зависит, как правило, непосредственно лишь от суммы налога на прибыль, так как при отсутствии иных обязательных платежей (пени, штрафов) расчет величины чистой прибыли (ЧП) можно представить в следующем виде:

ЧП=ПН–НП, (5)

где ЧП – чистая прибыль;

ПН – прибыль до налогообложения;

НП – налог на прибыль.

Из формулы (5) следует, что изменение чистой прибыли может быть связано с изменениями размеров как бухгалтерской прибыли, так и налога на прибыль. Исследуемая величина чистой прибыли может быть детализирована в разрезе ее составляющих, полученных по результатам факторного анализа, проведенного на базе модели (4). Дальнейшее углубление анализа этой величины возможно в привлечении изучения влияния на нее, прежде всего, факторов, воздействующих на объем реализации продукции и ее себестоимость.

Начисление пени в связи с несвоевременным перечислением налогов в бюджет равноценно уменьшает чистую прибыль и свидетельствует о несовершенстве управления денежными потоками предприятия. Начисленные штрафы в связи с налоговыми правонарушениями также равноценно уменьшают чистую прибыль и являются следствием неудовлетворительного состояния внутреннего контроля и низкого качества проведенного аудита бухгалтерской отчетности.

Этап шестой является заключительным этапом анализа состояния расчетов с бюджетом и включает в себя обобщение результатов проведенного анализа в разрезе обозначенных этапов, а также разработку направлений:

1. регулирования и снижения каждого из налоговых платежей и налоговой нагрузки в целом;

2. совершенствования управления денежными потоками в целях недопущения уплаты пени;

3. повышения качества внутреннего контроля и аудита бухгалтерской отчетности в целях предотвращения уплаты штрафных санкций за налоговые правонарушения.

Анализ состояния налоговых расчетов и обобщение его результатов позволяет дать практические рекомендации по организации налоговой оптимизации в конкретной организации.