Формирование уставного фонда. Оптимизация налогообложения.
Использование нематериальных активов позволяет сформировать уставный фонд предприятий без излишнего отвлечения денежных средств – только за счет необходимых активов.
Схема внесения ОИС в уставный фонд предприятия в качестве нематериального актива показана на сквозном примере (см. рис.13 – от физического лица и рис.15 – от юридического, плательщика НДС).
При использовании нематериального актива в качестве взноса в уставный фонд предприятия происходит оптимизация налогообложения за счет амортизации нематериального актива в уставном фонде, оцененного по рыночной стоимости.
Рассмотрим оптимизацию налогообложения на сквозном примере. По условиям сквозного примера:
1. Учредитель вносит в уставный фонд предприятия – эмитента принадлежащее ему изобретение, справедливая стоимость которого оценена как 4 млн. грн. Взамен учредитель получает на эту сумму долю в уставном фонде.
2. На основе полученного нематериального актива – изобретения предприятие ведет выпуск и реализацию готовой продукции, проводится налоговая и бухгалтерская амортизация нематериального актива в уставном фонде. Накопленная амортизация за весь срок его полезного использования равна 4 млн. грн. (ликвидационная стоимость НА принимаем равной нулю).
    |
3. Облагаемая прибыль и налог на прибыль даны на рис 14 (все суммы берутся за весь срок полезного использования нематериального актива):
Чистый доход от реализации продукции – 18 млн. грн.
|
| Облагаемая прибыль | 18 –6 = 12 млн. грн | Расходы, входящие в себестоимость готовой продукции, амортизация оборудования – 6 млн. грн. |
| Налог на прибыль 12 х 25% = 3 млн. грн. |
Чистый доход от реализации продукции – 18 млн. грн
|
| Облагаемая прибыль 18 – 6 - 4 = 8 млн. грн | Амортизация нематериального актива 4 млн. грн. | Расходы, входящие в себестоимость готовой продукции, амортизация оборудования – 6 млн. грн. | ||
| Налог на прибыль 8 х 25% = =2 млн. грн. | Экономия 1 млн. грн | |||
Рис. 14. Расчет облагаемой прибыли и налога на прибыль
Здесь принято, что расходы, входящие в себестоимость готовой продукции, амортизация оборудования дают в сумме 6 млн. грн.
В итоге за весь срок полезного использования НА получается экономия налога на прибыль, равная 3-2=1 млн. грн.
4. По решению собрания учредителей из чистой прибыли начисляются дивиденды. Учредитель – физическое лицо платит подоходный налог (по состоянию на 2006 год - 13%).
Налогообложение
Какие налоги платятся в случае внесения нематериального актива в уставный фонд? Согласно Закону о налогообложении прибыли предприятий N 334/94-ВР від 28.12.1994, операция внесения имущества в уставный фонд определяется как прямая инвестиция (п.1.28.2), которая не приводит к увеличению валовых доходов предприятия (п. 4.2.5) и не облагается налогом на прибыль.
Что же касается НДС, то согласно п.8.4.11 Закона о налогообложении прибыли предприятий, для целей определения балансовой стоимости операция внесения основных фондов и нематериальных активов в уставный фонд приравнивается к продаже. При этом к продавцу приравнивается инвестор – владелец объекта интеллектуальной собственности, а к покупателю – эмитент корпоративных прав. Товаром является объект интеллектуальной собственности (ОИС), платой – корпоративные права.
В законе об НДС сказано, что внесение только основных фондов в уставный фонд не облагается НДС, а все остальное - нематериальные активы, товарно-материальные ценности в этом отношении не упоминаются вообще. Поэтому следует руководствоваться письмом-разъяснением ГНАУ (от 31.12.99 №7542/6/16-1220-26, опубликовано в журнале «Бухгалтерия» №42,1-2 (509) от 14 октября 2002г.), в котором говорится, что внесение нематериальных активов в уставный фонд облагается НДС. Предприятие –эмитент получает право на налоговый кредит по НДС на сумму внесенного нематериального актива[1]. Также право эмитента на налоговый кредит и налоговое обязательство, возникающее у инвестора, подтверждаются последними изменениями (Приказ МФУ N 460 от 10.06.2005) к Приказу Министерства финансов Украины N 141 від 01.07.97 «Про затвердження Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість».
Законом об НДС остаются неурегулированными вопросы, касающиеся того, в полной ли мере внесение в уставный фонд можно приравнять к продаже, а именно, увеличивается ли доля участника в уставном фонде на величину НДС? Если нет, компенсируется ли ему (и чем) величина НДС? Поскольку эти вопросы не урегулированы законодательно, они должны решаться учредительным договором. Они снимаются, если инвестор не является плательщиком НДС, например, физическим лицом. При этом обязательств по НДС у обеих сторон не возникает.
В случае взноса в уставный фонд участнику выплачиваются дивиденды. Согласно п.7.8 Закона о налогообложении прибыли предприятий, дивиденды облагаются налогом по ставке, установленной для налога на прибыль (согласно п.10.1 закона о налогообложении прибыли предприятий), независимо от того, является ли эмитент плательщиком налога на прибыль или нет. Этот налог выплачивается в виде авансового взноса перед или во время выплаты дивидендов без уменьшения суммы уплачиваемых дивидендов. Затем предприятие-эмитент уменьшает начисленный налог на прибыль на сумму авансового взноса (п.7.8.3 Закона о налогообложении прибыли предприятий). Исключение составляют плательщики единого налога (специального торгового патента), которые не имеют права такого зачета налога на прибыль (п.7.8.2).
Получатели дивидендов - юридические лица-резиденты не включают их сумму в состав валового дохода (п.7.8.6). Для физических лиц - получателей налогообложение дивидендов с 01.01.2004 г. осуществляется в соответствии с Законом о налоге с доходов физических лиц 22 мая 2003 года N 889-IV по ставке 13% с 01.01.2004г. и 15% с 01.01.2007г. По решению собрания учредителей дивиденды могут быть использованы на увеличение уставного капитала ООО. В этом случае они подоходным налогом не облагаются (п.4.3.17 данного Закона).
Последовательность действий при внесении в уставный фонд нематериального актива:
1. На этапе разработки ОИС все затраты по данному изобретению должны нести предприятие-инвестор или физические лица-инвесторы, которые должны являться либо авторами изобретения, либо их работодателями.
2. Когда ОИС будет удовлетворять условиям патентоспособности, подается заявка на изобретение. В числе заявителей не должно быть предприятия-эмитента. Если заявка оформлена на физических лиц - учредителей, то при внесении в ОИС уставный фонд не возникают обязательства по НДС.
3. После получения заключения Госдепартамента интеллектуальной собственности об установлении даты подачи заявки, последняя регистрируется в журнале ИВ-1 и отражается в статистической отчетности так же, как и без внесения в уставный фонд (см. Приложение к Порядку внедрения объектов интеллектуальной собственности).
4. Заключается договор, выделяющий доли совладельцев ОИС – учредителей, желательно так, чтобы не нарушить сложившееся процентное соотношение их долей в уставном фонде. Лучше сделать это заранее, до начала или в начале разработки ОИС. Если это невозможно (не все учредители являются патентовладельцами), можно произвести переуступку долей в уставном фонде, чтобы восстановить первоначальное положение.
5. Производится оценка ОИС по справедливой стоимости.
6. Принимается решение об изменении уставного фонда, вносятся изменения в учредительные документы. Если необходимо, вносится дополнение в устав о возможности внесения нематериальных активов в уставный фонд и изменение, касающееся порядка оценки вклада, если он сделан нематериальным активом.
7. Производится государственная регистрация изменений в учредительных документах. Отражается изменение уставного фонда: Дт 46 Кт 40.
8. ОИС вносится в уставный фонд предприятия (Дт 12 Кт 46).). Составляется акт ввода ОИС в хозяйственный оборот по форме НА-1.
9. Передача прав на объект интеллектуальной собственности в уставный фонд предприятия возможна только после получения патента. При передаче прав в уставный фонд должен составляться лицензионный договор между патентовладельцем и предприятием-эмитентом (см. письмо Министерства образования и науки Письмо МОНУ «Щодо "ноу-хау" у статутному фонді товариства» від 30.10.2002 N 16-07/3483.
 |
Рис.16. Управление бизнес-процессами при внесении нематериального актива в уставный фонд предприятия
Рис.17. Схема документооборота по учету капитальных инвестиций в нематериальный актив (НА) до ввода его в эксплуатацию
на примере объекта интеллектуальной собственности (ОИС) – изобретения (с внесением в уставный фонд)
| Доку-менты | Бухгалтерский учет и финансовая отчетность | ||||||||||||
   
 
 Первичные документы
| |||||||||||||
        
       Выходные документы учета
| |||||||||||||
   
  Выходные докумен- ты отчетности
|
1 Наказ Міністерства фінансів України № 732 від 22.11.2004р. «Про затвердження типових форм первинного обліку об'єктів права інтелектуальної власності в складі нематеріальних активів»
