Контроль розрахункових і кредитних операцій

Перевірку стану розрахунково-кредитної дисципліни ревізованого підприємства доцільно розпочинати з вивчення матеріалів інвентаризації розрахунків або її проведення для можливості підтвердження фактичних залишків cум на відповідних рахунках обліку.

У ході інвентаризації за кожним дебітором і кредитором встановлюють дати та причини виникнення заборгованості, винних осіб і заходи, що вживаються для стягнення боргів. Дебіторам та кредиторам підприємства надсилають виписки з особових рахунків, які або письмово підтверджують свою заборгованість, або заперечують її з указанням суми розходження. У межах міста, де здійснює діяльність підприємство, щодо дебіторської та кредиторської заборгованості складається акт звірення розрахунків.

Результати інвентаризації розрахунків з дебіторами і кредиторами підприємства мають бути оформлені відповідним актом, у якому наводиться наступна інформація: шифри і назви рахунків, що про інвентаризовані; суми погодженої і непогодженої заборгованості; суми простроченої і безнадійної заборгованості.

Виявлені факти простроченої і безнадійної дебіторської заборгованості та порушень розрахункової дисципліни мають знайти своє відображення у журналі інспектора (ревізора).

Об’єктами контролю розрахунків з покупцями і замовниками за відвантажену продукцію, товари, виконані роботи і надані послуги є розрахунки, які здійснює підприємство і обліковує на рахунках 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками», 681 «Розрахунки за авансами одержаними», а у випадках використання вексельної форми розрахунків – 34 «Короткострокові векселі одержані» в аналітичному розрізі за кожним покупцем та замовником, за кожним пред’явленим до сплати рахунком, за кожним отриманим векселем.

Основні напрями контролю:

1) перевірка реальності та законності дебетового обороту рахунків 36, 681. Для цього встановлюють фактичну наявність контрактів з покупцями та замовниками (у тому числі при виконанні бартерних операцій), рахунків-фактур, гарантійних листів, банківських, транспортних та інших документів, документів на відпущену на місці або відвантажену продукцію. Перевіряють суть і зміст документів, правильність їх оформлення та своєчасність подання до бухгалтерії для пред’явлення рахунків покупцям та обліку. Контролюють правильність визначення вартості продукції, товарів, робіт, послуг згідно з цінами укладених угод та загальної суми до оплати, а також розміру ПДВ, акцизного збору, інших податків і зборів з доходу від реалізації. Достовірність заборгованості покупців, що погашається безготівково, можна підтвердити даними розрахунково-платіжних документів, що прикладені до виписок банку;

2) перевірка повноти і своєчасності розрахунків покупців та замовників за отриману продукцію (товари, роботи, послуги), тобто кредитового обороту рахунку 36. Виявляють наявність відміток про оплату на рахунках-фактурах, а у регістрах обліку (у відомості 3.1) та виписках банку контролюється дата та сума оплати операцій, що віднесені в дебет кореспондуючих рахунків. Необхідно уважно слідкувати за аналітичними позиціями, такими як номер запису та відвантажувального документа, найменування покупця. Доцільно застосовувати зустрічну перевірку даних шляхом їх запиту у покупців та банків. Особливу увагу треба зосередити також на виявленні фактів взаємозаліку заборгованості одних покупців за рахунок інших;

3) контроль зіставності сальдо та оборотів по рахунках 34, 36 та субрахунку 681 у журналі 3 і відомостях до нього, Головній книзі та балансі підприємства, а також записам у податковому обліку;

4) оцінка правильності визначення заборгованості окремих покупців та в цілому по рахунку 36. Ревізор має дослідити ефективність функціонування системи обліку на лінії склад – бухгалтерія – банк, щоб виявити причини несвоєчасного оформлення рахунків-фактур, несвоєчасного подання їх до банку, а також проаналізувати факти відмови покупців від оплати (у разі помилкового відвантаження, помилок в рахунках тощо). Якщо товари знаходяться на відповідному зберіганні у покупця (замовника), то необхідно відслідкувати їх подальший рух та вплив цих фактів на розрахунки з покупцями. Вивчаються випадки порушень умов угод поставки покупцями;

5) контроль наявності простроченої, суперечливої, нез’ясованої заборгованості, а також умов виникнення значних сум заборгованості і винних у цьому осіб (чи не було випадків поставок покупцю, який уже є боржником за результатами попередніх поставок, хто і з яких причин дав санкцію на ці операції). Крім того, перевірка стану справ, переданих до суду і відповідних прийнятих рішень. При виявленні незадоволених позовів щодо безнадійної заборгованості, необхідно вияснити обґрунтованість позову та причини відмови. Поряд з цим треба перевірити правомірність зменшення (збільшення) валових доходів і валових витрат продавця, пов’язаних із безнадійною та сумнівною заборгованістю покупців і дебіторів відповідно до статті 159 ПКУ;

6) перевірка дотримання порядку обліку заборгованості покупців і замовників, яка дозволяє виявити помилки у відображенні розрахункових операцій та встановити факти навмисного перекручення даних з метою приховування зловживань;

7) дослідження складу, динаміки заборгованості покупців і замовників (особливо її збільшення), застосувавши розрахунково-аналітичні методичні прийоми контролю;

8) контроль відображення розрахунків з покупцями та замовниками у податковому обліку, оскільки вони є взаємопов’язаними з розрахунками з бюджетом за податками і зборами;

9) за необхідності, перевірка своєчасності та правильності розрахунку і відображення на рахунках бухгалтерського обліку вексельного проценту по отриманих векселях.

Розрахунки з іноземними покупцями та замовниками (субрахунок 362) перевіряються й щодо таких позицій: правильність оцінки валютної заборгованості у гривневому еквіваленті; своєчасність надходження валютної виручки з-за кордону; дотримання правил ціноутворення та оформлення платіжних документів згідно з правилами «Інкотермс»; правильність розрахунку та обліку курсових різниць; правильність обліку ПДВ при зовнішньоекономічному бартері та інші питання.

Доцільно також виконати перевірку дотримання положень стандартів бухгалтерського обліку, зокрема П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість», в частині створення, використання та перерахунків суми резерву сумнівних боргів, а також розкриття інформації про дебіторську заборгованість у балансі та примітках до річної фінансової звітності.

Типові порушення: несанкціоноване відвантаження товарів, відсутність первинних документів або неналежне їх оформлення, безтоварні операції, помилки при застосуванні цін і націнок (знижок), відсутність у документах банківських реквізитів платників, неповне оприбуткування продукції у випадках її повернення внаслідок помилкового відвантаження або виявленого браку, несвоєчасне висталення претензій покупцям за порушення умов договорів поставки, заниження вартості продукції при бартері та взаємозаліках, здійснення взаємозаліку заборгованості одних покупців за рахунок інших, навмисне перекручення даних обліку з метою приховування зловживань.

Контроль розрахунків з підзвітними особами передбачає перевірку витрачання підзвітних сум на операційні і господарські потреби та службові відрядження працівників підконтрольного підприємства.

Основні напрями контролю:

1) контроль дотримання правил видачі авансів підзвітним особам: вивчення наказу (розпорядження) по підприємству про затвердження кола посадових осіб, які мають право на отримання грошових коштів під звіт; виявлення фактів повторної видачі грошей під звіт особам, які не відзвітувались за попередні рази; вивчення цільового призначення виданих підзвітних сум;

2) контроль використання грошей, виданих на операційні й господарські потреби: вивчення існування реальної потреби використовувати готівку на оплату вантажно-розвантажувальних робіт і послуг, придбання матеріальних запасів, сільськогосподарської продукції; виявлення фактів оприбуткування і відображення в обліку придбаних цінностей та послуг; зустрічна перевірка і взаємний контроль операцій на поточному рахунку, що дозволяє встановити, чи не оплачені роботи (послуги) ще й безготівковим шляхом; аналітична і логічна перевірка розцінок на оплату послуг приватних осіб і цін придбання товарів; перевірка дотримання встановлених обмежень закупки в одного продавця протягом одного дня за одним авансовим звітом (не більше 3000 грн.) та своєчасності здавання невикористаних підзвітних сум до каси підприємства (не пізніше наступного робочого дня);

3) контроль доцільності, правомірності та правильності документального оформлення відряджень окремих працівників. Встановлюється взаємозв’язок профілю діяльності підприємства, виконуваної роботи і компетенції підзвітної особи, цільового завдання відрядження, його тривалості і фактичного виконання (підтвердженого документами);

4) візуальний, арифметичний, логічний контроль повноти та достовірністі авансових звітів та виправдовувальних документів до них щодо витрат, які підлягають затвердженню керівником або відшкодуванню підзвітними особами;

5) нормативно-правова та арифметична перевірка правильності визначення розмірів відшкодувань витрат на відрядження по авансових звітах: порівняння фактично вказаних у звітах витрат (транспортних, добових на наймання і бронювання житла та ін.) та норм, встановлених чинними нормативними актами; перерахунок терміну (діб) перебування особи у відрядженні та суми відшкодування добових з порівнянням граничних норм, встановлених для державних підприємств та установ на одну добу. При цьому, граничний термін відрядження у межах України – 30 діб, а за кордон – 60 днів. Тобто, починаючи з 31-го (61-го) дня відрядження, звичайно у виключних випадках, не включають до витрат платника податку і не оплачують добових, проживання, середній заробіток й інші витрати, крім витрат на проїзд.

Необхідно звернути увагу, що підпунктом 140.1.7 пункту 140.1 статті 140 ПКУ передбачено, що сума добових визначається в разі відрядження: у межах України та країн, від’їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи, згідно із наказом про відрядження та відповідними первинними документами. На виконання підпункту 140.1.7 ПКУ прийнято Постанову № 98, якою затверджено суми добових витрат на відрядження та граничні суми витрат на найм житлового приміщення за добу у межах України та за кордон (у розрізі зарубіжних країн).

До складу витрат на відрядження відносяться також витрати, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізичної особи (добові витрати), понесені у зв’язку з таким відрядженням у межах території України, але не більш як 0,2 розміру мінімальної заробітної плати, чинної на 1 січня звітного року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження, а для відряджень за кордон – не вище 0,75 розміру мінімальної заробітної плати.

6) логічний контроль правильності складання бухгалтерських записів у журналі 3, відомості 3.2 при відображені операцій з видачі авансів, повернення невикористаних сум, списання сум на витрати підприємства. Особлива увага звертається на наявність виправлень і коригувань помилок, їх правомірність та обґрунтованість, бо це може свідчити про зловживання з коштами.

7) арифметична перевірка залишків та оборотів по субрахунку 372, як у цілому, так і у розрізі окремих підзвітних осіб (особливо при перенесенні залишків в облікові регістри наступного періоду). Зіставлення інформації журналу 3 і відомості 3.2 з даними журналу 1 і відомостей 1.1, 1.2, 1.3 на предмет відповідності сум видачі та повернення в касу готівкових коштів.

За результатами перевірки ревізор складає розрахунок суми залишків простроченої заборгованості підзвітних осіб за датами її виникнення для того, щоб визначити штраф, що підлягає сплаті в дохід бюджету. Так, у випадку виявлення видачі авансу під звіт за наявності заборгованості працівника за раніше одержаними підзвітними сумами штраф до підприємства визначається у розмірі 25 % від одержаної під звіт суми, а також адмінштрафи до посадових осіб підприємства за порушення правил ведення касових операцій (від 8 неоподаткованого мінімуму доходів громадян (далі – НМДГ) (136 грн.) до 15 НМДГ (255 грн.)). За ПКУ (пункт 9 статті 170 та пункт 5 статті 164) до співробітника також мають бути застосовані санкції за несвоєчасне звітування щодо виданих авансів – 15 % від усієї суми виданих під звіт коштів (у звітному місяці, коли минув граничний строк повернення) або 15 % податку на доходи фізичних осіб (далі – ПДФО) від усієї суми виданих під звіт коштів, збільшеної на коефіцієнт 1,176471 (по закінченні звітного місяця, коли минув граничний строк повернення). Не повернені суми іноземної валюти, стягуються у сумі, еквівалентній потрійній вартості валюти, перерахованій у гривні за курсом НБУ на день погашення заборгованості.

Основні напрями контролю:

1) ознайомлення зі станом розрахунків з постачальниками за записами у Головній книзі та облікових регістрах (стан обліку, розміри оборотів і сальдо, їх динаміка, тотожність даних аналітичного і синтетичного обліку, правильність перенесення сальдо);

2) вивчення договірних відносин, зокрема, наявності і правильності оформлення договорів (угод) з постачальниками та підрядниками, проектно-кошторисної документації, титульних списків, відповідності їх чинному законодавству, юридичній чіткості і повноті;

3) перевірка дотримання на підприємстві порядку санкціонування замовлень на поставки, обґрунтованості і доцільності перерахувань сум авансів, дотримання правил транспортування та приймання цінностей, що надійшли від постачальників, за їх кількістю та якістю, дієвості вхідного контролю, правильності та своєчасності оформлення претензійних документів до постачальників, дієвості юридичної служби у такому разі.

4) перевірка правильності та обґрунтованості записів у журналі 3, відомості 3.3, Головній книзі за субрахунками 631, 632, 371 шляхом вивчення змісту і дат операцій у розрахунково-платіжних документах постачальників і підрядників (рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, пакувальні листи, акти про прийняття матеріалів, акти прийнятих робіт, послуг, прибуткові ордери та ін.), на підставі яких вони здійснені. Виконують логічну і арифметичну перевірку документів, а також встановлюють відповідність застосованих цін, тарифів, наданих знижок, умов поставок згідно укладених угод;

5) зустрічний контроль своєчасності і повноти оприбуткування придбаних товарно-матеріальних цінностей та доцільності придбання конкретних видів запасів, робіт (відповідність господарській потребі, відсутність відхилень від ринкових цін і тарифів, а якщо є, то чим це мотивується). Порівнюють дати завершення операцій з надходження матеріалів чи надання послуг в регістрах обліку і первинних документах. Особливо це стосується операцій, які відбулися на межі звітного періоду (місяцю, кварталу, року).

6) перевірка фактів й обліку невідфактурованих поставок. Необхідно встановити причини відсутності документів і зниження (завищення) цін та як у подальшому відображено в обліку надходження рахунку-фактури чи інших документів постачальника;

7) контроль виправлень в обліку на основі довідок бухгалтерії, бо під їх виглядом можуть приховуватися такі зловживання, як зняття з обліку сум надходжень матеріалів, вуалювання заборгованостей тощо;

8) контроль реальності заборгованості шляхом здійснення зустрічних звірок, при якій інформація запитується у постачальника, а потім зіставляє її з даними обліку контрольованого підприємства. Таку процедуру доцільно здійснити також тоді, коли виявлено стійку заборгованість за окремими постачальниками, попередньо визначивши за даними первинних документів її обґрунтованість і причини непогашення. Якщо виник борг постачальника, то визначають за яких обставин і з чиєї вини недоотримано від нього цінності або послуги та які заходи вживалися для повернення зайво перерахованих сум авансів або зайвої плати по рахунках-фактурах. Якщо виявлені суми претензійного характеру, необхідно встановити, чи обліковані вони на рахунку 374 «Розрахунки за претензіями» та які прийняті заходи для задоволення претензій;

9) перевірка реальності заборгованості (причин і строків виникнення заборгованості) у випадках прострочення термінів позовної давності (три роки), наявності спірної (суперечної) та безнадійної до погашення заборгованості. Перевірка безнадійної заборгованості повинна поєднуватися з перевіркою обліку оподатковуваного доходу і ПДВ;

10) перевірка порядку проведення на підприємстві і наслідки інвентаризацій розрахунків (двічі на рік) та які заходи вживалися щодо упорядкування спірних питань, стягнення чи погашення заборгованості в установлені строки;

11) контроль правомірності, своєчасності і правильності списання простроченої кредиторської заборгованості відповідно до порядку, встановленого статтею 159 ПКУ та П(С)БО 11 «Зобовязання».

Для узагальнення інформації про заборгованість постачальникам і підрядникам доцільно скласти аналітичну таблицю, у якій інформація подається у розрізі заборгованості: несплаченої в строк (до 1 місяця, до 3 місяця, до 6 місяців, більше року); із простроченим терміном позовної давності (більше 3-х років); спірної (коли одна зі сторін заперечує її наявність); безнадійної до погашення (коли є рішення господарського суду щодо визначення заборгованості такою).

Контроль розрахунків з іншими дебіторами і кредиторами передбачає перевірку операцій, які відображаються на субрахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» (розрахунки за операціями, пов’язаними із здійсненням спільної діяльності (без створення юридичної особи), усі види розрахунків з працівниками (крім розрахунків з оплати праці та з підзвітними особами), інші розрахунки) та 685 «Розрахунки з різними кредиторами» (розрахунки за операціями некомерційного характеру (із навчальними та науково-дослідними закладами, з наймачами квартир і особами, які проживають у гуртожитках підприємства (організації, установи), з орендарями нежитлових приміщень, з батьками дітей за відвідування дитячих закладів та за іншими операціями).

Основні напрями контролю:

1) перевірка тотожності підсумків, оборотів та сальдо на рахунках синтетичного і аналітичного обліку розрахунків з іншими дебіторами і кредиторами. Аналітичний облік повинен вестися окремо за підприємствами, організаціями, установами та фізичними особами, за кожним дебітором, за видами заборгованості, термінами її виникнення й погашення. Треба також впевнитись у відсутності безособових рахунків або аналітичних рахунків, назва яких не дає повного і чіткого уявлення про дебітора чи кредитора;

2) перевірка реальності заборгованості і достовірності записів на субрахунках до рахунку 37 та субрахунку 685 зіставленням дат виникнення і сум заборгованості з даними відповідних первинних документів;

3) контроль своєчасності та повноти нарахування орендної плати, плати за проживання, відвідування дитячих закладів, надання інших послуг протягом ревізованого періоду. Перевіряється дотримання діючих тарифів оплати за окремі місяці, обґрунтованість її перерахунку (наприклад, за тимчасову відсутність мешканця), законність застосування пільг при розрахунках з окремими категоріями мешканців, правильність нарахування орендної плати згідно рішень місцевої адміністрації;

4) контроль своєчасності та повноти погашення заборгованості у розрізі окремих дебіторів та кредиторів. Проводяться зіставлення сум фактично оприбуткованих коштів за даними касових та банківських документів із записами за кредитом рахунку 37 та дебетом субрахунку 685. Доцільно також здійснити зустрічну перевірку розрахунків з мешканцями квартир і гуртожитків, з батьками дітей, які відвідують дошкільні заклади, з орендарями приміщень. Важливо переконатися у доцільності передачі в оренду приміщень державних підприємств чи установ;

5) контроль операцій та розрахунків, пов’язаних із здійсненням спільної діяльності передбачає: виявлення документів, що свідчать про оприбуткування майна (авізо, копії накладних, квитанції); перевірку дотримання угод на здійснення спільної діяльності (без створення нової юридичної особи) щодо об’єднання майна та, особливо, розподілу результатів; перевірку ведення відокремленого обліку на окремому балансі кожним із учасників тощо;

6) перевірка обґрунтованості операцій з отримання позик працівниками ревізованого підприємства. Вивчаються питання законності видачі позик (наявність рішень власників, керівництва підприємства про надання позик конкретним фізичним особам-працівникам підприємства), правомірності використання коштів підприємств на такі позики, реальності та правильності нарахування відсотків за позиками згідно з договорами про надання позик;

7) контроль правомірності, своєчасності і правильності списання простроченої дебіторської і кредиторської заборгованості відповідно до порядку, встановленого статтею 159 ПКУ та П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» і 11 «Зобовязання». Дебіторська заборгованість, за якою закінчився термін позовної давності, списується за рішенням керівника підприємства на фінансові результати діяльності підприємства (у складі інших операційних витрат). Списання заборгованості через неплатоспроможність боржника на забалансовий рахунок 071 «Списана дебіторська заборгованість» проводиться на підставі рішення суду. Підприємство має контролювати майновий стан боржника і шукати можливості стягнення боргу. Якщо раніше списана з балансу дебіторська заборгованість відшкодовується боржником, то вона включається до складу інших операційних доходів.

При ревізії розрахунків за претензіями та за відшкодуванням завданих збитків вивчають кожну суму на субрахунках 374 «Розрахунки за претензіями», 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків», 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» та забалансовому рахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей». Також досліджують операції щодо матеріалів у дорозі, товарів на відповідальному зберіганні у покупців у зв’язку з відмовою від акцепту, товарів, не оплачених у термін покупцями. Кожну суму, записану на цих рахунках перевіряють за регістрами аналітичного обліку та прикладеними первинними документами. Звертають увагу на повноту і своєчасність відображення та стягнення заборгованості, недопущення необґрунтованого її списання на інші рахунки.

Основні напрями контролю:

1) перевірка обґрунтованості претензій за невиконання договірних зобов’язань щодо таких умов доставки, як забезпечення температурного режиму під час транспортування, цілісність вантажу, тари, пломб тощо. Про безпідставність претензій можуть свідчити відповідні відмови суду в їх задоволенні;

2) перевірка правильності оформлення та своєчасності пред’явлення претензій підконтрольним підприємством;

3) перевірка своєчасності та правильності розгляду і врегулювання претензій, виставлених підконтрольному підприємству. Про результати розгляду претензії у місячний термін з дня її одержання має бути надіслано письмове повідомлення. Претензія погашається або шляхом поставки товару, або шляхом зарахування грошових коштів на рахунок підконтрольного підприємства.

4) перевірка обґрунтованості відображення в обліку операцій з виникнення, пред’явлення та врегулювання претензій. Здійснюється шляхом порівняння даних Головної книги, бухгалтерських регістрів синтетичного та аналітичного обліку по рахунку 374 «Розрахунки за претензіями». Аналітичний облік повинен вестися за кожним дебітором за датами виникнення та погашення заборгованості на підставі претензійних листів (актів), протоколів розгляду претензійних справ в господарському суді та рішень суду, господарських угод, за яким виникли претензії, актів приймання та виконання робіт, комерційних актів, банківських та інших документів.

При ревізії розрахунків за претензіями треба враховувати і можливість приховування крадіжок матеріальних цінностей, списання претензій як необґрунтованих на витрати виробництва, помилкових та навмисно виправних записів щодо претензій тощо.

Контроль розрахунків з відшкодування завданих збитків передбачає суцільну перевірку операцій, які відображаються на субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків».

Збитками (шкодою), завданими підприємству, є:нестачі грошей та матеріальних цінностей, виявлені у ході інвентаризації, втрати, крадіжки, псування, знищення, погіршення (зменшення) цінності майна тощо. Основними причинами їх виникнення на підприємстві є: недостатні умови зберігання грошових і товарно-матеріальних цінностей та відсутність оперативного контролю за їх збереженням, недотримання порядку встановлення матеріальної відповідальності, несвоєчасне або формальне проведення інвентаризацій, слабкі вимоги до ведення первинного обліку та звітності матеріально-відповідальних осіб тощо.

Контроль здійснюється на підставі таких первинних документів, як акти інвентаризації грошей та матеріальних цінностей, порівняльні відомості, протоколи засідань інвентаризаційних комісій, пояснення матеріально-відповідальних осіб, рішення керівництва підприємства та суду, службове листування з судово-слідчими органами, касові, банківські та інші документи про погашення заборгованості щодо відшкодування завданих збитків та інших. Перевіряються також обороти та залишки на субрахунку 375 у відомості 3.2 журналу 3 (у розрізі винних матеріально-відповідальних осіб та у цілому), Головній книзі, балансі, примітках до річної фінансової звітності.

Основні напрями контролю:

1) оцінка наявності, стану та динаміки розрахунків на підставі вивчення й аналізу даних бухгалтерського обліку та звітності про обороти та залишки на рахунку 375 за ревізований період. Для встановлення правильності виведення залишку на даному субрахунку, дебетові сальдо зіставляють з порівняльними відомостями, а кредитові – з дебетовими записами на рахунках 30 «Готівка», 31 «Рахунки в банках», 66 «Розрахунки за виплатами працівникам»;

2) вивчення причин та обставин, що зумовили виникнення матеріальної шкоди на підставі первинних документів;

3) контроль правильності документального оформлення виявлених нестач, крадіжок, фактів псування майна та інших збитків, які підлягають відшкодуванню;

4) нормативна й арифметична перевірка правильності визначення обсягів матеріальної шкоди згідно норм Порядку № 116;

5) перевірка дотримання порядку відшкодування завданих збитків. При цьому з’ясовують, чи своєчасно і правильно оформлені документи, що подаються до судово-слідчих органів для пред’явлення цивільного позову (не пізніше трьох днів після виявлення нестач), чи своєчасно (у межах одного місця) вжито адміністративних заходів по утриманню із заробітної плати, чи відповідно оформлено накази керівників на утримання із заробітної плати відшкодування та добровільні зобов’язання працівників. Ревізор також перевіряє порядок погашення дрібних нестач у тому місяці, у якому їх виявлено;

6) перевірка стану бухгалтерського обліку та контролю розрахунків на ревізованому підприємстві. Перевіряється стан бухгалтерського діловодства, повнота і своєчасність утримань (перерахувань) на погашення боргу за записами на субрахунку 375 та вжиття заходів на розшук боржників. Ретельно прослідковують факти несвоєчасного утримання (погашення) заборгованості, переведення заборгованості в стан безнадійної. Особливому контролю підлягають випадки списання боргів на рахунки 377 «Розрахунки з іншими дебіторами», 285 «Торгова націнка», 38 «Резерв сумнівних боргів», які можуть свідчити про спеціальне зменшення заборгованості конкретних боржників;

7) контроль списання (погашення) заборгованості за відшкодуванням завданих збитків. Виявляють підстави для списання боргу – рішення суду про неплатоспроможність або документи про смерть боржника. Перевіряють правильність забалансового обліку боргу неплатоспроможного боржника протягом 5-ти років на забалансовому рахунку 07 «Списані активи», а також щорічні заходи підприємства щодо стягнення цього боргу.

Для здійснення контролю розрахунків з оплати праці та інших виплат працівникам потрібно керуватися законодавчо-нормативною базою України.

Перевіряють розпорядчі й первинні документи з обліку праці та її оплати, документи, що підтверджують інші виплати працівникам (табеля обліку робочого часу, накази про надання відпустки, особові рахунки працівників, акти виконаних робіт, наряди, листки непрацездатності, довідки про виконання держобов’язків, посвідчення про відрядження, розрахунки бухгалтерії тощо), регістри синтетичного, аналітичного обліку, фінансову, податкову звітність. Застосовують відповідні методи і прийоми контролю: інвентаризація зобов’язань з оплати праці та резервів, оцінка, опитування, запит (підтвердження), спостереження за виконанням роботи посадовими особами, аналітичний огляд, документальна перевірка, формальна, логічна та арифметична перевірка.

Основні напрями контролю:

1) перевірка правильності проведення та підтвердження результатів інвентаризації розрахунків, зобов’язань за виплатами працівникам і перед соціальними фондами та нарахованих резервів, застосовуючи прийоми документальної перевірки. Співставляються показники заборгованості у розрахункових, платіжних відомостях, журналі 5 (5А), Головній книзі та Балансі, виявляються депоновані суми, суми і причини авансових виплат працівникам, чим підтверджується (заперечується) реальність існування зобов’язань з оплати праці на відповідну звітну дату. При виявленні невідповідностей між даними аналітичного і синтетичного обліку, встановлюють їх причини і отримують письмові пояснення відповідальних осіб;

2) вибіркова перевірка обґрунтованості та правильності нарахування окремих виплат працівникам та утримань з них;

3) контроль відповідності оперативного обліку робочого часу чинному законодавству та внутрішнім регламентам передбачає перевірку: порядку дотримання балансу робочого часу працівників, особливо тих категорій, що мають право на скорочений режим робочого часу (порівнюють фактичні години і години розробленого на підприємстві балансу робочого часу та звіряють з нормами трудового законодавства); порядку виконання наднормових робіт, робіт у святкові та вихідні дні (встановлюють їх причини, наявність документів, що підтверджують дозвіл на їх здійснення та факт виконання, кількість відпрацьованих годин поосібно, порівнюють із встановленими трудовим законодавством нормами);

4) перевірка правильності нарахування відрядної заробітної плати за первинними документами – нарядами, подорожніми листами, актами виконаних робіт. Встановлюється: правомірність застосування відрядних розцінок, порівнюючи затверджені у колдоговорі з фактичними; точність арифметичних розрахунків та оцінюється можливість виконання обсягу та видів робіт, зафіксованих у документі. Здійснюється формально-правова перевірка документів на предмет їх відповідності уніфікованим формам та правильності оформлення, що дозволяє виявити недоброякісні документи, як за формою, так і за суттю та можливі зловживання посадовими особами. Перевірка перенесення сум нарахованої зарплати до накопичувальних карток виробітку, розрахункових відомостей та особових рахунків дозволяє виявити факти повторного нарахування заробітку на вже оплачені документи;

5) перевірка нарахування погодинної оплати праці передбачає встановлення фактично відпрацьованого часу працівниками за даними табельного обліку, відповідності застосовуваних почасових ставок (годинних, денних, місячних окладів), затвердженим у штатному розписі підприємства. Перевіряють обгрунтованість і законність нарахування заробітної плати працівникам, що працюють за нетрадиційними режимами робочого часу, при яких, як доводить практика їх застосування, мають місце помилки і перекручення інформації та недоплати;

6) перевірка нарахування оплати праці за цивільно-правовими та трудовими угодами. Встановлюється наявність відповідних договорів та вивчаються їх умови, акти виконаних робіт та їх юридична форма, осмислюється сутність виконаної роботи, її доцільність та відповідність оплати. Ретельно перевіряється нарахування заробітної плати тимчасовим працівникам: оцінюється доцільність таких витрат і встановлюється доброякісність документів, що послугували підставою для їх нарахування. Правомірність відпрацьованого часу та оплати праці зовнішніх сумісників можна підтвердити відповіддю на запит про час їх знаходження за основним місцем роботи;

7) ретельному контролю підлягає нарахування заробітної плати вищому управлінському персоналу підприємства на предмет відповідності застосовуваної методики розрахунку та оцінки виконання умов отримання їхнього заробітку відповідно до постанови КМУ «Про умови і розміри оплати праці керівників підприємств, заснованих на державній, комунальній власності, та об’єднань державних підприємств» від 19.05.1999 № 859 (далі – Постанова № 859). Для цього вивчають та оцінюють умови контрактів та їх дотримання, перевіряють затвердження розрахованої заробітної плати у протоколах Наглядової ради та арифметичну точність розрахунку. Керівникам державних підприємств не можуть бути встановлені будь-які інші виплати і надбавки, ніж ті, які вказані у Постанові № 859;

8) дослідження порядку нарахування додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат. Перевіряється наявність розпорядчих документів (наказів про преміювання, індексацію, наднормові роботи тощо), виявляються підстави здійснення вказаних виплат та вибірково виконуються арифметичні перерахунки окремих виплат. Детально треба перевірити нарахування індексаційних та компенсаційних виплат, що пов’язано зі складністю цих розрахунків, а також зі зміною законодавчих вимог до їх здійснення. Окремо необхідно зупинитися на нарахуванні заробітної плати сумісникам, керуючись при цьому постановою Кабінету Міністрів України «Про роботу за сумісництвом працівників державних підприємств, установ, організацій» від 03.04.1993 № 245 та спільним наказом Міністерства праці та соціальної політики України, Міністерства юстиції України і Міністерства фінансів України «Про затвердження Положення про умови роботи за сумісництвом працівників державних підприємств, установ, організацій» від 28.06.1993 № 43;

9) перевірка виплат за невідпрацьований на підприємстві час, оплачуваний за середнім заробітком: виплата допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю; оплата щорічної, додаткової, творчої відпустки та компенсації за невикористану відпустку; оплата днів медичного обстеження; виконання державних і громадських обов’язків; службових відряджень; виплата вихідної допомоги та в інших випадках, передбачених чинним законодавством. При цьому, порядок розрахунку середнього заробітку, який повинен перевірити ревізор залежить від виду виплати;

10) дослідження правильності нарахування заробітної плати за час відпустки. Встановлюють: вид відпустки; наявність усіх документів, що підтверджують право її надання (заява працівника або затверджений графік надання відпусток, довідка-виклик навчального закладу, документи, що підтверджують право на додаткову відпустку, наказ (розпорядження) про надання відпустки); термін відпустки; правильність розрахунку відпускних та їх відображення на рахунках бухгалтерського обліку. При дослідженні цього питання особливо ретельно слід перевірити розрахунок і сплату єдиного соціального внеску та ПДФО при перехідній відпустці, а також порядок відображення в бухгалтерському обліку. Необхідно оцінити наявність і причини перерваної відпустки і ненадання відпусток працівникам;

11) перевірка правильності виплат працівникам за державним соціальним страхуванням, що не є зарплатою і провадяться на підприємстві. Особливу увагу приділяють правильності та обгрунтованості визначення допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю (як пов’язаною, так і не пов’язаною з нещасним випадком на виробництві) та по вагітності і пологах: з’ясовується наявність (з відповідною відміткою комісії про призначення допомоги) листків непрацездатності, відповідність встановлення страхового стажу працівника, належного розрахунку допомоги і розміру оплати лікарняного. Уважно досліджують порядок розрахунку середнього заробітку для виплати допомоги із соціального страхування сумісникам, зважаючи на особливості визначення розрахункового періоду (за основним місцем роботи) та обчислення середнього заробітку, для призначення виплат за сумісництвом (враховуючи зарплату за основним місцем роботи та порівнюючи загальну суму з граничною величиною фактичних витрат на оплату праці, з яких стягуються страхові внески);

12) перевірка правильності та відповідності чинному законодавству здійснення утримання єдиного соціального внеску. Досліджують види виплат, що входять до об’єкта оподаткування, встановлюють правомірність застосування ставок внеску та перевіряють арифметичну точність утриманого внеску;

13) вибіркова формальна та арифметична перевірка розрахункових (розрахунково-платіжних) відомостей для підтвердження правильності їх оформлення і розрахунку сум до виплати працівникам. Перевірка правильності підрахунківпідсумків до виплати на руки працівникам по вертикалі і горизонталі розрахункової (розрахунково-платіжної) відомості дозволяє виявити випадки розкрадання грошових коштів. Відмітимо, що при виплаті зарплати через банківську платіжну картку зникають проблеми можливого розкрадання грошових коштів посадовими особами та не виникає депонованої заробітної плати, що зменшує обсяг і підвищує ефективність роботи контролера;

14) контроль порядку виплати заробітної плати, дотримання термінів її виплати відповідно до колдоговору та із каси, правильності перенесення сум із розрахункової до відомості виплати грошей, порядок її документального оформлення та депонування невиданих виплат. Перевіряють авансові виплати працівникам за реєстром виданих авансів, відомістю на виплату грошей чи видаткового касового ордеру: встановлюють наявність підтверджуючих документів, що регламентують їх видачу (заява працівника, наказ по підприємству), причини виплати авансів, терміни, умови їх погашення, правильність відображення на рахунках бухгалтерського обліку;

15) перевірка правомірності розподілу витрат з виплат працівникам на собівартість продукції (виконаних робіт, наданих послуг) та витрати звітного періоду і віднесення їх до витрат з метою оподаткування прибутку підприємства. Перевіряють правильність відображення на рахунках бухгалтерського обліку витрат на оплату праці, формування елементу витрат «Витрати на виплати працівникам» та пов’язаного з ним – «Відрахування на соціальні заходи»;

16) контроль правильності розрахунку обов’язкових нарахувань на фонд оплати праці за встановленими законодавством ставками єдиного соціального внеску (ставки диференційовані для різних підприємств) і перерахування внеску і податків, який доцільно здійснити суцільним способом за всі місяці, що підлягають перевірці для зниження ризику невиявлення помилок і зважаючи на суттєвість досліджуваного питання.

Контроль кредитних операцій передбачає перевірку довгострокових та короткострокових кредитів банків і розрахунків, пов’язаних з ними. Методологічні засади бухгалтерського обліку та розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначені П(С)БО 11 «Зобов’язання» та П(С)БО 31 «Фінансові витрати», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 № 415 (із змінами).

Для контролю кредитних операцій залучаються такі джерелаінформації: бізнес-план підприємства, кредитні угоди, договори застави, виписки банку, платіжні документи, розрахунки (довідки) бухгалтерії, документи, що підтверджують цільове використання кредиту, на підставі яких здійснюють бухгалтерські записи на рахунках 50 «Довгострокові позики» та 60 «Короткострокові позики» в журналі 2 та в частині ІІІ цього журналу (аналітичні дані за видами позик, позикодавцями (банками), строками погашення позик (кредиту)).

Основні напрями контролю:

1) оцінка стану заборгованості підприємства по кредитах банків у розрізі їх видів та реальності забезпечення їх погашення. Достовірність даних про кредити підтверджується зустрічною звіркою в установах банків;

2) вивчення змісту і суті кредитних угод на предмет обґрунтованості основних показників обсягу кредитів, термінів їх погашення, розміру процентних ставок за кредит, оцінки вартості застави майна, гарантійних зобов’язань, штрафних санкцій за порушення, перегляд умов договорів і т. п.;

3) перевірка операцій щодо зарахування коштів на рахунок позичальника чи прямого перерахування (переказ) коштів за призначенням (оплата рахунків за поставки, відкриття акредитивів, погашення боргу перед бюджетом тощо);

4) перевірка дотримання підприємством цільового використання кредитних коштів, зобов’язань оплати зборів за видачу та повернення суми боргу і відсотків за нього, зобов’язань надавати банку інформацію про фінансовий стан;

5) перевірка своєчасності погашення кредиту, випадків порушення термінів повернення кредитів з виясненням причин, винних осіб та розміру штрафів і пені. Особлива увага звертається на факти списання заборгованості по закінченню строку позовної давності на рахунок 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» та випадки погашення кредиторської заборгованості перед банком шляхом реалізації заставного майна. Одночасно перевіряється правильність ведення забалансового обліку на рахунку 05 «Гарантії та забезпечення надані» щодо вартості заставлених активів без їх списання з балансу;

6) контроль правильності перерахування і сплати відсотків за кредит та їх відображення в обліку як фінансових витрат та як валових витрат для розрахунку бази оподаткування податком на прибуток;

7) нормативно-правова перевірка дотримання методики обліку та розмежування у балансі кредитних операцій як поточних, відстрочених, прострочених чи довгострокових зобов’язань згідно з П(С)БО 11.