Ответственность аудитора регламентируется российским правилом (стандартом) «Дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после отчетной даты составления и представлении бухгалтерской отчетности».
Термин "события после отчетной даты" используется для обозначения как событий, происходящих с момента окончания отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения, так и событий, обнаруженных после даты подписания аудиторского заключения. Эти вопросы нашли отражение в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности "События после отчетной даты".
Аудитору следует принимать во внимание влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское заключение событий, произошедших после отчетной даты, как благоприятных, так и неблагоприятных. (см. рис.3.)
Рис.3
| благоприятные и неблагоприятные события, происходящие после отчетной даты, которые следует отразить в бухгалтерской отчетности |
| события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых аудируемое лицо вело свою деятельность |
| События, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых аудируемое лицо вело свою деятельность |
Аудитор должен выполнить процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что все события, имевшие место до даты подписания аудиторского заключения, которые могут потребовать внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность или раскрытия в ней информации, были установлены.
Данные процедуры выполняются в дополнение к обычным процедурам, которые могут применяться к конкретным операциям, происходящим после окончания отчетного периода для получения аудиторских доказательств в отношении сальдо счетов на конец периода, например оценка правильности отнесения операций по товарно-материальным запасам к отчетным периодам или тестирование платежей кредиторам.
Тем не менее от аудитора не требуется проведения последующей проверки всех вопросов, по которым в результате ранее проведенных процедур были получены удовлетворительные выводы.
Процедуры, предназначенные для определения событий, которые могут требовать внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность или раскрытия в ней информации, выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения и обычно включают:
а) анализ методов, установленных руководством аудируемого лица для того, чтобы обеспечить определение событий после отчетной даты и оценить их влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность;
б) изучение протоколов собраний акционеров, заседаний совета директоров (наблюдательного совета), ревизионной комиссии и исполнительного органа аудируемого лица, проводимых после окончания отчетного периода, направление запросов относительно событий, протоколы обсуждения которых еще не готовы, изучение документов службы внутреннего аудита в составе органа управления аудируемого лица;
в) анализ последней имеющейся в наличии промежуточной финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего периода и, если это необходимо и целесообразно, анализ прогнозов движения денежных средств и других соответствующих отчетов руководства;
г) направление запросов юристам аудируемого лица или повторное обращение к ним по поводу предыдущих письменных или устных запросов относительно судебных разбирательств и претензий;
д) направление запросов руководству аудируемого лица относительно событий после отчетной даты, которые могли бы повлиять на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, содержащих, следующие вопросы:
- текущее состояние счетов, которые были отражены в учете на основе предварительных данных;
- принимались ли новые обязательства, осуществлялись ли новые займы, заключались ли договоры поручительства;
- имела ли место или планируется продажа активов;
- имели ли место или планируются выпуск новых акций или долговых обязательств, реорганизация или ликвидация аудируемого лица;
- имели ли место случаи конфискации государством активов или их гибели, например, в результате пожара или наводнения;
- произошли ли какие-либо изменения, связанные с существующими рисками или условными фактами хозяйственной деятельности;
- были ли внесены или рассматривается внесение каких-либо нетипичных бухгалтерских проводок;
- произошли ли или могут произойти какие-либо события, которые поставят под вопрос надлежащий характер учетной политики, применявшейся при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, например события, которые могли бы поставить под сомнение обоснованность допущения непрерывности деятельности.
Если аудитору становится известно о событиях, которые оказывают существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица, аудитору следует выяснить, отражены ли эти события должным образом в бухгалтерском учете и раскрыты ли они адекватно в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
В обязанности аудитора не входит осуществление процедур или направление запросов в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности после даты подписания аудиторского заключения. В течение периода, который начинается с даты подписания аудиторского заключения, ответственность за информирование аудитора о фактах, которые могут повлиять на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, несет руководство аудируемого лица.
Если после даты подписания аудиторского заключения аудитору становится известно о факте, который может оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, аудитор должен определить, нужно ли внести изменения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, обсудить этот вопрос с руководством аудируемого лица и предпринять необходимые действия.
Если руководство аудируемого лица вносит изменения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, аудитору следует осуществить процедуры, необходимые в данных обстоятельствах, и предоставить руководству новое аудиторское заключение по измененной финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Новое аудиторское заключение должно быть датировано датой не ранее даты подписания или утверждения измененной финансовой (бухгалтерской) отчетности, и соответственно процедуры должны быть распространены до даты нового аудиторского заключения. В данном случае имеются в виду финансовая (бухгалтерская) отчетность и аудиторское заключение до утверждения их акционерами аудируемого лица в установленном законодательством Российской Федерации порядке.
Если руководство аудируемого лица не вносит изменений в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, в то время как аудитор считает, что они должны быть внесены, и аудиторское заключение еще не представлено аудируемому лицу, аудитору в аудиторском заключении следует выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.
Если аудиторское заключение по ранее подготовленной финансовой (бухгалтерской) отчетности было выдано аудируемому лицу, а впоследствии произошли события, которые, по мнению аудитора, предполагают внесение изменений в данную отчетность, аудитору необходимо уведомить лиц, несущих ответственность за общее руководство аудируемым лицом, о том, что аудируемое лицо не должно предоставлять финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское заключение по ней третьим лицам.
Если впоследствии финансовая (бухгалтерская) отчетность будет передана третьим лицам, аудитору нужно предпринять меры, необходимые для того, чтобы такие третьи лица не полагались на аудиторское заключение. Предпринятые меры будут зависеть от прав и обязанностей аудитора, а также от рекомендаций юристов аудитора и не должны противоречить законодательству Российской Федерации.
После предоставления пользователям финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор не несет никаких обязательств, касающихся направления любых запросов относительно данной финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Если после предоставления пользователям финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору становится известно о событии или факте, существовавшем на дату подписания аудиторского заключения, вследствие которого, если бы такой факт был тогда известен, аудитор должен был бы модифицировать аудиторское заключение, аудитору следует рассмотреть вопрос о необходимости пересмотра финансовой (бухгалтерской) отчетности, обсудить его с руководством аудируемого лица и предпринять необходимые в данных обстоятельствах действия.
В данном случае имеются в виду финансовая (бухгалтерская) отчетность аудируемого лица и аудиторское заключение до утверждения их акционерами аудируемого лица в установленном законодательством Российской Федерации порядке.
Если руководство аудируемого лица пересматривает финансовую (бухгалтерскую) отчетность, аудитору следует выполнить необходимые в данных обстоятельствах аудиторские процедуры, проверить предпринятые руководством аудируемого лица действия по информированию о сложившейся ситуации всех, кто получил ранее представленную финансовую (бухгалтерскую) отчетность вместе с аудиторским заключением по ней, и предоставить новое заключение по пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Новое аудиторское заключение должно включать часть, привлекающую внимание к вопросу, и примечание к финансовой (бухгалтерской) отчетности, в котором подробно излагаются основания для пересмотра ранее представленной финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения. Оно должно быть датировано датой не ранее даты утверждения пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетности, и соответственно процедуры должны быть распространены до даты нового аудиторского заключения.
Если руководство аудируемого лица не предпринимает мер по информированию о сложившейся ситуации всех, кто получил ранее представленную финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское заключение, и не пересматривает финансовую (бухгалтерскую) отчетность, в то время как аудитор считает ее пересмотр необходимым, аудитору следует уведомить лиц, которым подчиняется руководство аудируемого лица, о том, что аудитор самостоятельно предпримет меры для того, чтобы третьи лица не полагались на аудиторское заключение. Предпринятые меры будут зависеть от прав и обязанностей аудитора, а также от рекомендаций юристов аудитора и не должны противоречить законодательству Российской Федерации.
Необходимость в пересмотре финансовой (бухгалтерской) отчетности и выдаче нового аудиторского заключения может не возникнуть, если приближается дата представления финансовой (бухгалтерской) отчетности за следующий период, при условии, что в новой отчетности информация будет надлежащим образом раскрыта.
Содержание отчета аудиторской фирмы
Содержание отчета регламентируется правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25 декабря 1996 г, протокол №6).
Отчет составляется наряду с заключением. Он может быть озаглавлен «Отчет аудиторской фирмы» или «Отчет аудитора» и представляет отчет аудиторской фирмы экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния системы ведения бухгалтерского учета, составления отчетности, внутреннего контроля, соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операции.
Включает:
· название (аналитическая часть);
· адресат (лицу, подписавшему договор, или тому, кто назван в договоре);
· наименование экономического субъекта;
· объект аудита;
· результаты проверки средств внутреннего контроля, учета, отчетности и соблюдения законодательства.
Изложение общих результатов проверки средств внутреннего контроля включает:
· подчеркивание ответственности руководства за организацию и состояние средств внутреннего контроля;
· общую оценку состояния средств внутреннего контроля;
· описание выявленных существенных несоответствии средств внутреннего контроля масштабу и характеру деятельности субъекта.
Изложение общих результатов проверки соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операции включает общую оценку соответствия во всех существенных отношениях совершенных операции законодательству, описание выявленных существенных несоответствий финансово-хозяйственных операции законодательству и ответственность исполнительного органа за несоблюдение законодательства.
Оценка общих результатов проверки состояния средств внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности, соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операции может быть выражена в произвольной форме. Однако для облегчения работы целесообразно разработать внутрифирменный стандарт.
