Особливості організації та функціонування системи обліку, калькулювання та управління за нормативними витратами

Найважливішим принципом нормативного обліку є облік витрат на виробництво за нормами, відхиленнями від норм і змінами норм. Витрати за нормами на фактичний випуск звичайно визначаються розрахунковим шляхом. На вибір моделі нормативного обліку впливає специфіка галузі, життєвий цикл підприємства і продукція, що випускається, інформаційні запити користувачів. Однак виділяють три основних варіанти організації нормативного обліку витрат [13]:

1) облік за нормативними витратами - рівень фактичних витрат при цьому варіанті описується формулою:

При цьому нормативні витрати обліковуються на рахунку 23 „Виробництво" й 91 „Загальновиробничі витрати", а відхилення від нормативних витрат накопичуються на рахунках 91 або 94 „Інші витрати операційної діяльності" або в регістрах аналітичного обліку й наприкінці звітного періоду списуються в зменшення фінансового результату або включаються в собівартість реалізованої продукції залежно від облікової політики, що сформувалася на підприємстві. Більш обґрунтованим підходом при цьому є аналіз структури відхилень і часткове їхнє списання наприкінці звітного періоду на рахунок 23 „Виробництво" пропорційно відношенню обсягу випущеної й реалізованої продукції в періоді до обсягу випущеної продукції в періоді. Можливий вибір й іншої бази розподілу;

2) паралельний облік фактичних і нормативних витрат - цей варіант передбачає відображення руху інформації про витрати на виробництво у двох оцінках: за фактично сформованими витратами і нормативною величиною витрат фактичного обсягу випущеної в періоді продукції. Такий підхід може бути описаний рівністю:

Слід зазначити, що в рамках цієї моделі отримані протягом звітного періоду дані про відхилення не узагальнюються в регістрах бухгалтерського обліку й не обліковуються на рахунках, а наприкінці періоду на цю суму відбувається коригування показника планової собівартості реалізованої продукції. Недоліком методу є те, що при ньому всі відхилення, що виникли в періоді відносяться на фінансовий результат даного періоду, а НЗВ на кінець періоду оцінюється за нормативними витратами;

3) облік змішаним способом - припускає використання двох описаних вище варіантів.

Завершальним етапом калькулювання витрат у рамках нормативного методу є зведений облік витрат на виробництво, де витрати групуються за різними ознаками.

Порядок зведеного обліку в рамках нормативного методу наступний:

1. Фіксація й оцінка прямих і накладних загальновиробничих витрат. На цьому етапі формується інформація про розрахункову нормативну величину витрат, аналізуються й узагальнюються відхилення по запуску у виробництво за центрами і причинами їхнього виникнення. Як правило відхилення перегруповуються за калькуляційними одиницями (об'єктами калькулювання). Це відбувається тільки в рамках найбільш часто застосовуваної першої моделі обліку нормативних витрат.

2. Оцінка й аналіз відхилень від норм виходу, виробничого браку, технологічних втрат, псування, недостачі, розкрадань. документований брак і недокументовані відхилення оцінюються за поточними нормами і відображаються у зведеному обліку витрат на випуск готової продукції.

3. Організація зведеного аналітичного обліку витрат на виробництво за виробничими підрозділами і калькуляційними одиницями.

4. Калькулювання собівартості продукції. Для цих цілей підприємство розробляє калькуляційну відомість у зручній для нього формі. Відомості відкривають по кожному цеху, ділянці й по підприємству в цілому на окремі види продукції, які є калькуляційними одиницями. У цьому документі на підставі нормативної калькуляції й даних про фактичний випуск продукції в натуральних вимірниках визначається нормативна собівартість випуску за статтями витрат. До суми нормативних витрат додають загальні підсумки відхилень або змін норм.

Первинним документом у цій системі, що узагальнює витрати на калькуляційну одиницю є картка обліку витрат на випуск одиниці виробу. Часто витрати узагальнюються й у розробних таблицях. Дані в цей документ переносяться з розкрійних карт і технологічних процесів, узагальнюються з первинних документів (лімітно-забірні карти, наряди, рапорти, накладні-вимоги).

У цій системі виникають проблеми з оцінкою незавершеного виробництва. Оцінка незавершеного виробництва здійснюється за даними синтетичних рахунків й аналітичного обліку й залежить від облікової політики, що застосовується на підприємстві (не тільки від методу нарахування амортизації й списання запасів, але й від підходу до розподілу загальновиробничих витрат між незавершеним виробництвом і готовою продукцією). Також величина незавершеного виробництва залежить від обраної бази розподілу витрат.