Облік витрат основного і допоміжного виробництва

Облік витрат виробництва регулює Положення (стандарт) бухгалтерського

обліку 16 “Витрати”, згідно з яким ними визнають або зменшення активів, або

збільшення зобов’язань підприємства, якщо вони можуть бути достовірно

оцінені.

Для обліку витрат основного виробництва, як і допоміжних виробництв,

призначений один синтетичний рахунок 23 “Виробництво”, на якому

обліковують витрати на продукцію, роботи чи послуги, задля котрих воно

створювалося. Тут обліковують прямі витрати виробництва таких підприємств,

як промислові, ремонтно-технічні, транспортні, підрядні будівельні,

сільськогосподарські, громадського харчування та інші на відповідних

субрахунках за галузями виробництва. За даними про нагромаджені витрати за

дебетом аналітичних рахунків, що відкривають до таких субрахунків,

визначають собівартість виробленої (випущеної) продукції (робіт, послуг). Для

цього на дебет цих аналітичних рахунків попередньо відносять належну частину

витрат на обслуговування виробництва та управління, втрат від браку, витрат

майбутніх періодів, які розподіляють з інших рахунків за встановленою

методикою.

За кредитом рахунка 23 “Виробництво”, субрахунок “Основне

виробництво”, обліковують кількість і вартість виробленої (випущеної)

продукції, виконаних робіт чи наданих послуг.

Аналітичні рахунки з обліку витрат і виходу продукції (робіт, послуг)

відкривають окремо на кожний вид продукції (робіт, послуг) або й на

структурні підрозділи (центри витрат і відповідальності), що їх виробляють

(виконують) відповідно до чинних вимог планування, обліку та калькулювання

собівартості продукції (робіт, послуг) і вимог звітності в реєстрах обліку

(відомостях, виробничих звітах). Витрати основного виробництва відображають

за встановленими видами.

Згідно з П(С)БО 16 “Витрати”, до виробничої собівартості продукції

(робіт, послуг) належать: прямі матеріальні затрати; прямі витрати на оплату

праці; інші прямі витрати; загальновиробничі витрати.

Схема обліку за цим рахунком така. На основі первинних документів з

обліку оплати праці, витрат матеріальних цінностей, інших витрат (розрахунку

амортизації, картки-розрахунку страхових платежів чи актів про виконані

роботи та ін.) відображають витрати за дебетом відповідних аналітичних

рахунків. За кредитом цих рахунків оприбутковують продукцію (роботи,

послуги).

Для обліку витрат у таких виробництвах, що не мають самостійного

значення, а обслуговують основне виробництво, призначений той самий

синтетичний рахунок 23 “Виробництво”. Тому треба відкрити субрахунок

“Допоміжні виробництва”. Зокрема, до них належать цехи і майстерні, де

ремонтують основні засоби, виготовляють запасні частини та інструмент,

транспортні підрозділи, підрозділи з виготовлення і ремонту тари, цехи

торговельних підприємств, де засолюють, сушать і консервують

сільськогосподарську продукцію, підрозділи з виробництва різних видів енергії

(електро-, водо-, тепло-, газо-, холодо-, киснепостачання тощо.). Якщо ж таку

діяльність здійснюють спеціалізовані самостійні підприємства (ремонтні,

транспортні, тарні чи тароремонтні та ін.), для них таке виробництво – основне,

і свої витрати вони обліковують на субрахунку “Основне виробництво”.

За дебетом відповідних аналітичних рахунків, що відкривають у розвиток

субрахунка “Допоміжні виробництва”, відображають як прямі витрати, так і

розподілені витрати на організацію та управління. За кредитом записують

вартість виконаних допоміжними виробництвами робіт, наданих послуг,

виробів чи продукції для основного виробництва. При цьому треба мати на

увазі, що за кредитом відображають також ту частину робіт і послуг

допоміжних виробництв, котру реалізують для покупців і замовників.

Залежно від особливостей технологічного процесу та однорідності

продукції, робіт і послуг допоміжних виробництв їх поділяють на прості та

складні. До простих допоміжних виробництв належать електростанції, котельні,

компресорні та кисневі станції, автомобільний транспорт, оскільки продукція,

роботи і послуги, що вони виробляють, однорідні. Тут, як правило, немає

незавершеного виробництва, тому облік витрат і калькуляцію собівартості в них

здійснюють за однопередільним (попроцесним або простим) методом, оскільки

немає потреби розподіляти витрати між незавершеними і завершеними

виробами (продукцією, роботами чи послугами) та між окремими з них.

До складних допоміжних виробництв належать інструментальні, модельні,

ремонтні цехи і майстерні, оскільки продукція, яку вони виробляють,

неоднорідна і зумовлює необхідність обліку витрат щодо окремих найменувань

виробів, видів продукції, робіт і послуг. У них часто є незавершене

виробництво, тому облік витрат і калькуляцію собівартості в них здійснюють за

позамовним чи позамовно-нормативним методом. Вартість незавершеного

виробництва складних допоміжних виробництв визначають за фактичною

собівартістю або розрахунковим шляхом. Якщо незавершене виробництво

оцінюють за фактичною собівартістю, прямі витрати визначають за даними

аналітичного обліку, а загальновиробничі (загальноцехові) витрати – шляхом

розподілу. Вартість незавершеного виробництва визначають розрахунковим

шляхом за даними інвентаризації з урахуванням ступеня його готовності в

нормо-годинах. Помноживши кількість нормо-годин за конкретними видами

незавершеного виробництва на їх розцінку, визначають суму оплати праці, а на

основі нормативних калькуляцій – вартість матеріалів. До них додають суму

загальноцехових витрат, розподілених пропорційно до прямої оплати праці.

Фактичну собівартість окремих виробів (продукції, робіт, послуг) у

складних допоміжних виробництвах визначають з урахуванням зміни вартості

незавершеного виробництва за місяць (залишок на початок місяця плюс витрати

за місяць, мінус залишок на кінець місяця).

Кожного місяця фактичні витрати допоміжних виробництв відносять на

аналітичні рахунки основного виробництва чи інших споживачів. Обліковують

витрати допоміжних виробництв за встановленими статтями. Це, зокрема,

витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, сировина та

матеріали, роботи та послуги, витрати на утримання основних засобів, інші

витрати, непродуктивні витрати, витрати на управління та обслуговування

виробництва. Відповідно до цих статей за кожним із допоміжних виробництв

ведуть облік витрат. Розподіл витрат при віднесенні їх на основне виробництво

здійснюють, виходячи з обсягу виконання робіт чи наданих послуг: кількості

ремонтів, тонно-кілометрів, коне-днів, кіловат-годин електроенергії, кубометрів

води чи газу, калорій тепла тощо.

Схема обліку аналогічна попередній. Дані первинних документів (нарядів

на відрядну роботу, подорожніх листів вантажного автомобіля, облікових листів

праці, відомостей дефектів, актів на списання виробничого і господарського

інвентарю, малоцінних і швидкозношуваних предметів, рахунків-фактур на

відпуск електроенергії, газу, актів про виконані роботи підприємствами сервісу,

розрахунків амортизації, карток-розрахунків страхових платежів та ін.)

відображають за дебетом відповідних аналітичних рахунків.

За кредитом цих рахунків на підставі актів приймання-здачі

відремонтованих (реконструйованих) об’єктів, нагромаджувальних відомостей

обліку роботи вантажного автотранспорту, звітів про використання

електроенергії, відомостей закриття рахунків проводять розподіл витрат

допоміжних виробництв і їх списання на основне виробництво.

Типові операції за рахунком 23 “Виробництво”

33. Бухгалтерський облік має велику кількість об'єктів. Тільки різновидів товарно-матеріальних цінностей вчені нараховують декілька мільйонів. Щоб отримати інформацію про господарські засоби, джерела їх утворення, зобов'язання, господарські процеси та інші об'єкти обліку, необхідно все це згрупувати на бухгалтерських рахунках. Система рахунків також передбачає вертикальну (ієрархічну) та горизонтальну (інформаційні зв'язки) структуру. При цьому необхідно пам'ятати, що рахунки - це елементи системи рахівництва, а інформаційні зв'язки між ними здійснюються за допомогою проводок. Горизонтальні зв'язки проявляються через кореспонденцію рахунків, виражену подвійним записом даних про факти господарської діяльності.

Вертикальні зв'язки виражені в підпорядкуванні інформаційних рівнів синтетичного та аналітичного обліку - синтетичних і аналітичних рахунків. Вертикальний розріз в інформаційній системі бухгалтерського обліку представляє собою структуру, що складається з кількох рівнів, кожний з яких виконує свої інформаційні функції в системі управління підприємством.

Однак, можливим є виділення четвертого і більш низьких рівнів аналітичного обліку в залежності від ступеня деталізації даних про господарські операції.

Виділення таких рівнів зумовлена потребами управління. Для оперативного управління і керівництва роботою підприємства, контролю та планування обсягу матеріально-технічного постачання; для контролю за збереженням всіх видів власності необхідний детальний облік витрат на виробництво; для здійснення розрахунків з працівниками (персоналом), з постачальниками, з бюджетом також необхідні конкретні дані, що детально характеризують всі сторони діяльності підприємства. Для управління, керівництва, контролю і планування господарських процесів, організації розрахунків з робітниками, замовниками, бюджетом, власниками у адміністрації підприємства виникає потреба в інформації, з різним ступенем узагальнення: як зведеній, так і більш детальній.

Розглянемо більш детально кожен з наведених рівнів.

Синтетичні або, як їх ще називають, об'єднуючі рахунки надають узагальнені дані з економічно однорідних груп засобів, джерел їх утворення і господарських операцій. Синтетичні рахунки на практиці визначені Планом рахунків.

Система синтетичних рахунків - це система вартісного обліку складових засобів (майна) підприємства. Відповідно до принципу єдиного грошового вимірника інформація, що відображається на синтетичних рахунках, містить тільки вартісну оцінку, яка дозволяє отримати узагальнені дані про різноманітні об'єкти бухгалтерського обліку.

Облік, що здійснюється на синтетичних рахунках, називається синтетичним (зведеним). Його дані використовуються при заповненні форм бухгалтерської звітності, передусім складанні балансу, а отже, служать для аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства.

Таким чином, в балансі відображаються сумарні, вартісні оцінки узагальнюючих показників або дані синтетичних рахунків.

Проміжною ланкою між синтетичними та

Наприклад, на синтетичному рахунку 67 "Розрахунки з учасниками" міститься узагальнена інформація про всі види розрахунків з учасниками підприємства: за внесками до статутного капіталу, за виплатою дивідендів тощо. Ця інформація деталізується на субрахунках 671 "Розрахунки за нарахованими дивідендами" та 672 "Розрахунки за іншими виплатами". Аналітичний облік ведеться по кожному засновнику в розрізі встановлених субрахунків.

Ще приклад. Мале підприємство здійснює навчально-виробничу діяльність. Кожен вид діяльності пов'язаний з певними витратами, отже, витрати на навчальну діяльність повинні обліковуватися окремо від виробничої. Таким чином, до рахунку 23 "Виробництво", на якому обліковуються витрати підприємства на основну діяльність, доцільно відкривати два субрахунки: "Навчання" та "Основне виробництво". В свою чергу субрахунок "Основне виробництво" може бути деталізований на більш дрібні підгрупи, які вже будуть відображати витрати на виробництво конкретних виробів, наприклад, виробництво вимірювальних приладів типу "А" та виробництво вимірювальних приладів типу "Б".

Облік конкретних виробів ведеться на аналітичних рахунках.

Аналітичні рахунки використовуються для деталізації інформації про об'єкти, що обліковуються на синтетичному рахунку.

Аналітичні рахунки відкриваються в розвиток певного синтетичного рахунку в розрізі його видів, частин, статей і, де це вимагається, з оцінкою інформації в натуральному, трудовому та грошовому виразах.

Наприклад, синтетичний рахунок 28 "Товари" має такі субрахунки:

281 "Товари на складі", 282 "Товари в торгівлі", 283 "Товари на комісії", 284 "Тара під товарами", 285 'Торгова націнка". Субрахунок 281 "Товари на складі" може мати такі аналітичні рахунки: "Кондитерські вироби", "Напої" тощо. Аналітичний рахунок "Кондитерські вироби" може поділятись на аналітичні рахунки за конкретними найменуваннями сортів печива, цукерок тощо.

Отже, аналітичні рахунки - деталізовані рахунки ІІІ-го, ІУ-го, У-го і т.д. порядку, які формуються на підставі узагальненої, конкретизованої та об'єднаної на відповідному рівні інформації. Аналітичні (деталізуючі) рахунки е способом узагальнення і групування даних, що об'єднані синтетичним рахунком (вертикальні зв'язки). Система аналітичних рахунків узагальнює й водночас деталізує господарські операції за їх змістом.

Синтетичний облік неспроможний контролювати кожний вид господарських засобів чи процесів. Для одержання показників, необхідних для управління в певних розрізах, тобто для деталізованих записів синтетичного обліку за окремими його видами і процесами організовується аналітичний облік. З цією метою до окремих складних рахунків синтетичного обліку відкриваються рахунки аналітичного обліку.

Природньо, що, дивлячись на баланс незнайомого підприємства, нічого не можна сказати, наприклад, про те, що саме знаходиться на складі цього підприємства. А якщо навіть нам відомо, що там повинна бути тканина, то її кількість та вартість рулонів по гатунках знову-таки будуть невідомі; тільки приблизно можна також визначити і сферу ділових інтересів підприємства. На подібні питання баланс і не повинен давати відповіді. Але ж управління підприємством вимагає більш детальної інформації, ніж та, що міститься у звітності. Наприклад, замість одного рахунку 37 "Розрахунки з різними дебіторами" необхідно вести окремий бухгалтерський рахунок для кожного клієнта, що дозволить мати загальну і деталізовану картину боргів дебіторів. Або адміністрації підприємства, щоб виплатити заробітну плату, необхідно знати, скільки готівки для цього потрібно, тобто мати інформацію про загальну величину заборгованості перед колективом по зарплаті. Вона відображається на синтетичному рахунку 66 "Розрахунки з оплати праці" у вигляді кінцевого сальдо. Але для отримання цього сальдо, в свою чергу, виникає потреба в даних про розмір нарахованої заробітної плати, утримань з неї, а також виплат по кожному конкретному працівникові. Потрібен контроль не лише за розміром фонду заробітної плати в цілому, але й за рівнем заробітної плати кожного працівника. Саме для одержання подібних даних ведуть рахунки аналітичного обліку, саме тому здійснюється аналітичний облік, який представляє собою деталізацію синтетичного обліку з метою отримання більшого обсягу інформації для контролю та аналізу господарської діяльності.

Аналітичні рахунки формуються на підставі інформації, яка узагальнюється та об'єднується на відповідному рівні. Їх склад і, певною мірою, зміст визначаються конкретною характеристикою господарських операцій, завданнями контролю та аналізу господарської діяльності на підприємстві.

З метою поглибленого пізнання даних про конкретні об'єкти дослідження інформація аналітичних рахунків може носити нефінансовий характер. Так, синтетичний рахунок 20 "Виробничі запаси" відображає залишки запасів, надходження та витрачання в загальних сумах і тільки в грошовому виразі. Однак, для управління підприємством потрібна інформація про окремі види запасів, їх залишки та рух як в грошовому, так і в кількісному виразі. Для управління виробництвом недостатньо мати дані про загальну суму витрат, що відображаються на синтетичному рахунку 23 "Виробництво". Необхідно ще знати, з яких елементів складаються ці витрати (матеріали, заробітна плата тощо), а також з виготовленням яких виробів вони пов'язані. Саме така інформація відображається на аналітичних рахунках.

Аналітичний облік матеріальних цінностей дозволяє визначати запаси матеріальних ресурсів в цілому і для кожного матеріалу окремо. Аналітичний облік розрахунків з постачальниками та покупцями дає інформацію про взаємні розрахунки з кожним підприємством.

Тільки за даними аналітичного обліку, які містять натуральні показники по кожному виду виробничих запасів, готової продукції, основних засобів можна порівняти залишки засобів в натурі. Таким чином, показники аналітичного обліку дають можливість проводити інвентаризацію, як забезпечує точність та реальність облікових показників.

Показники аналітичного обліку використовують також для калькуляції, тобто для визначення собівартості придбаних запасів чи випущеної з виробництва продукції. Показники аналітичного обліку забезпечують точність калькуляції, на якій базується в свою чергу грошова оцінка засобів бухгалтерському обліку.

Правильно організований аналітичний облік є важливою передумовою раціональної організації бухгалтерського обліку.

Аналітичний облік має велике значення й для контролю розрахунків з боржниками та кредиторами. Без такого обліку неможливо здійснювати контроль за збереженням майна підприємства, коли за нього відповідають різні матеріально відповідальні особи. На синтетичних рахунках ведеться облік лише у грошовому виразі, а для контролю більшості активів потрібні і натуральні показники. Для правильного ведення аналітичних рахунків дотримуватися наступних правил:

1) кількість аналітичних рахунків визначається потребами підприємства;

2) відображення господарських операцій на синтетичних і на аналітичних рахунках здійснюється за єдиними правилами (тобто, якщо синтетичний рахунок активний, то й аналітичні рахунки активні);

3) відображена на синтетичних рахунках господарська операція може бути деталізована за допомогою аналітичних рахунків, але загальна сума на аналітичних рахунках повинна дорівнювати сумі відображеній на синтетичному рахунку;

4) матеріальні цінності на аналітичних рахунках обліковуються в натурально-вартісному виразі, тобто ведеться кількісно-сумовий облік;

5) по закінченні звітного періоду здійснюється звірення аналітичних рахунків з синтетичними шляхом складання оборотної відомості;

6) аналітичний облік ведеться в книгах, відомостях або в картках (для розрахунків з працівниками та службовцями заводять особові картки);

7) по аналітичних рахунках складають стільки оборотних відомостей, по якій кількості синтетичних рахунків були відкриті аналітичні.

Дотримуючись принципу побудови аналітичних рахунків відповідно до характеру отримуваних за їх допомогою показників, необхідно в аналітичних рахунках, що відкриваються, наприклад, для обліку матеріальних цінностей, забезпечити одержання натуральних та грошових показників про їх залишки, надходження і витрачання. Побудова аналітичних рахунків, які відкриваються, припустимо, для обліку витрат на виробництво, повинна забезпечувати можливість накопичення даних про загальну суму кожного елементу витрат - матеріалів, заробітної плати тощо. На таких аналітичних рахунках слід передбачати відповідні стовпчики.

Згідно принципу наближення ведення аналітичних рахунків до місця їх оперативного використання аналітичний облік (в натуральних показниках) ведуть там, де потрібно безпосередньо звертатися до даних, за допомогою яких можна отримати показники, необхідні в господарській діяльності. Звідси, на великих підприємствах аналітичний облік матеріальних цінностей-матеріалів, готової продукції, основних засобів тощо -поділяється на кількісний та грошовий. Перший здійснюється в місцях знаходження (зберігання) цінностей, тобто там, де його дані потрібні для оперативних цілей, а другий - в бухгалтерії, знову-таки тому, що грошові показники використовуються, головним чином, при різних бухгалтерських розрахунках і отриманні деяких звітних показників.

Для максимального спрощення порядку ведення синтетичного та аналітичного обліку застосовують різні прийоми. Наприклад, натуральний облік відокремлюється від вартісного, що дозволяє робити записи в грошовому вимірнику не на підставі кожного документу, а за підсумками цілого ряду однорідних документів. Може застосовуватися і так званий сальдовий метод аналітичного обліку матеріалів, при якому показники в грошовому виразі виводяться тільки раз на місяць для характеристики залишків окремих видів матеріалів, які є на підприємстві.

Точне відображення на аналітичних рахунках господарських засобів і процесів посилює контрольні функції обліку, забезпечує раціональний, безперебійний хід виробництва, збереження власності, сприяє ефективному використанню матеріальних і трудових ресурсів.

 

 

34. Директ-костинг – це система управлінського обліку, яка ба-зується на класифікації витрат на змінні та постійні і включає в себе облік витрат за їх видами, місцями виникнення й носіями, облік результатів виробничої діяльності, а також аналіз витрат і результатів для прийняття управлінських рішень.

Основні ідеї директ-костингу були розроблені у 1936 р. у США, а його фактичне впровадження відбулося у 1953 р. У Ве-ликобританії цей метод дістав назву «marginal costing» – облік маржинальних витрат, а у Франції – «la comptabilite» – маржина-льний облік. У США під час характеристики цього методу часто зустрічається термін «veriable costing» – облік змінних витрат.

Усі ці терміни характеризують сутність директ-костингу, що полягає у поділі витрат на змінні та постійні і, відповідно, у ви-значенні собівартості продукції через калькулювання лише змін-них витрат.

Що ж стосується поняття директ-костинг як обліку прямих витрат, то воно виникло не випадково. На ранніх стадіях практи-чного застосування цього методу у собівартість продукції вклю-чалися лише прямі виробничі витрати, а всі види непрямих ви-трат списувалися безпосередньо на фінансовий результат. Як наслідок, загальна сума змінних витрат збігалася із сумою прямих витрат, що й знайшло відображення у назві методу.

Оскільки на пізніших стадіях розвитку директ-костинг почав передбачати облік собівартості не тільки в частині прямих змін-них витрат, то спостерігається деяка умовність цієї назви.

Метод (система) директ-костинг має два варіанти:

– простий директ-костинг, заснований на використанні в об-ліку даних тільки про змінні витрати;

– розвинутий директ-костинг, при застосуванні якого до со-бівартості разом із змінними витратами включаються також пря-мі постійні витрати на виробництво та реалізацію продукції.

Виникнення простого директ-костингу було пов’язано з нега-тивними наслідками розподілу постійних витрат між виробами

(не завжди можна було правильно обрати базу розподілу). Нова кон-цепція управлінського обліку дозволила розподілити витрати на постійні та змінні, що дало можливість подолати дві проблеми:

– усунути вплив зміни обсягу виробництва на собівартість продукції;

– вибір продукту до виробництва визначається не різницею між ціною та повною собівартістю, а тією частиною постійних витрат, яку він відшкодовує.

Простий директ-костинг базується на таких принципах:

– витрати розподіляються на постійні та змінні;

– собівартість продукції обчислюється лише за змінними ви-тратами;

– визначається маржа зі змінної собівартості (маржинальний дохід) як різниця ціни реалізації та змінної собівартості.

Використання методу (системи) директ-костинг усуває необ-хідність розподілу накладних витрат, розширює аналітичні мож-ливості обліку, спостерігається процес тісної інтеграції обліку й аналізу. Недаремно систему директ-костинг називають ще «си-стемою управління собівартістю» або «системою управління підприємством», чим підкреслюється єдність обліку, аналізу і прийняття управлінських рішень.

Отже, основними рисами простого директ-костингу є:

По-перше, класифікація витрат на змінні та постійні, що зумо-влює облік та планування собівартості продукції тільки у частині змінних витрат. Постійні ж витрати списують безпосередньо на «Фінансові результати». За змінною собівартістю оцінюються також залишки готової продукції та незавершене виробництво.

По-друге, використання показника маржинального доходу. Маржинальний дохід – це різниця між доходом від реалізації продукції та змінними витратами. Він покриває загальні постійні витрати, тобто Маржинальний дохід = Обсяг продажу – Змінні витрати, і відображає внесок сегмента (продукту, підрозділу) у покриття постійних витрат та формування прибутку підприємства.

Звіти про фінансові результати, що складаються на основі ма-ржинального доходу, багатоступеневі. Вони мають не менше двох розділів: верхній показує маржинальний дохід, а нижній – чистий дохід (французька модель). Якщо змінні витрати поділяються на виробничі та невиробничі, тоді звіт буде трирівневим. У цьому разі на першому етапі визначається виробничий маржинальний дохід як різниця між обсягом реалізованої продукції та змінними виробничими витратами. На другому етапі як різниця між вироб-ничим маржинальним доходом та невиробничими змінними ви-

тратами визначається маржинальний дохід у цілому по підприєм-

1. Дохід від реалізації \

2. (-) Змінна собівартість продукції j етап

3. (=) Маржинальний дохід

4. (-) Постійні витрати періоду 1ІІ

5. (=) Результат (прибуток / збиток) J та п Американська модель визначення чистого результату:

1. Обсяг реалізації 1 І етап

2. (-) Змінна виробнича собівартість проданих виробів J

3. Виробнича маржа І ІІ

4. (-) Змінні витрати на реалізацію J

5. Торговельна маржа ^і

6. (-) Постійні витрати У ІІІ етап

7. Результат-нетто J

трати -то Обсяг виробництва сто Прибуток (рис. 11.2). Незважаючи

тичні можливості, він має і певніJS^зокрема: його аналі-

- в оцінці залишків незавершеного виробництва та готових виробів беруть участь лише змінні витрати, у зв’язку з цим зали-шки оцінюються не повністю, що суперечить бухгалтерським та по-датковим правилам більшості країн;

- у разі зниження цін з метою досягнення привілейованого положення на ринку за окремими виробами виникає загроза, що маса неподільних постійних витрат не може бути покритою мар-жою, бо підприємство потрапить в зону збитків;

- серед постійних витрат є такі, що можуть бути прямо відне-сені на окремі вироби. Наприклад, якщо для виробництва різних

амортизаційні витрати можуть бути віднесені на певні вироби. Отже, з’являється категорія прямих постійних витрат.

Витрати, тис. грн

30 ■ Прибутковість

20 • Збитковість

10.

Посгійні У0 витрати Y! Виручка від реалізації 1—і 1 *■

70 Обсяг вироб-ництва, тис. шт.

K – точка критичного обсягу виробництва

Рис. 11.2. Взаємозв’язок обсягу виробництва, собівартості та

прибутку

Спроба подолання цих недоліків спричинила появу методу розвинутого директ-костингу, в основу якого покладено такий підхід до калькулювання собівартості продукції, за якого частина постійних витрат (специфічні постійні витрати) може бути відне-сена прямо без умовного розподілу на відповідні вироби, їх гру-пи, центри відповідальності, сегменти діяльності.

І якщо простий директ-костинг не давав можливості визначати результат діяльності підприємства за виробами, центрами відпо-відальності, а обмежувався тільки визначенням маржі за ними, то розвинутий директ-костинг дає змогу все більшу частину постій-них витрат прямо відносити на собівартість цих центрів. Це зу-мовило появу системи напівмарж (маржинальних доходів різного рівня), а метод розвинутого директ-костингу дістав назву методу багатоступеневого покриття постійних витрат.

Відповідно змінилася і методика визначення чистого доходу підприємства, незмінним же залишається основний принцип ди-рект-костингу: взаємозв’язок «витрати → обсяг → результати» в межах єдиної системи обліку.

Ознайомитися з етапами розрахунку чистого доходу підпри-ємства за методом розвинутого директ-костингу можна за такою схемою:

30 40етап. Виручка від реалізації виробу – Змінна собівартість виробу = Напівмаржа за виробом (маржинальний дохід І).

I етап. (–) Постійні витрати на виріб = Напівмаржа групи ви-робів (маржинальний дохід ІІ).

III етап. (–) Постійні витрати групи товарів = Напівмаржа мі-сця виникнення витрат (маржинальний дохід ІІІ).

IV етап. (–) Постійні витрати місця виникнення витрат = На-півмаржа по підрозділу (маржинальний дохід ІV).

V етап. (–) Постійні витрати підрозділу = Напівмаржа по під-

приємству (маржинальний дохід V).

VI етап. (–) Постійні витрати підприємства = Чистий результат.

Така методика визначення чистого доходу значно розширює

аналітичні можливості методу директ-костинг, дає змогу чітко визначити, який «внесок» робить кожен сегмент діяльності в по-криття постійних витрат підприємства та отримання прибутку, а також надає вичерпну інформацію щодо прийняття управлінських рішень стосовно формування та вибору асортименту продукції, що виготовляється.

Особливістю розвинутого директ-костингу, який дістав поши-рення в сучасних умовах, є його тісна інтеграція з елементами методу стандарт-кост, коли в управлінському обліку головною стає система нормативів, причому визначається не тільки норма-тивна собівартість, а й нормативна виручка, оскільки це єдиний спо-сіб порівняти витрати та доходи і визначити нормативну маржу, тобто забезпечити модель: Витрати → Випуск → Прибуток.