Система нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Градация документов по значимости определяет их силу в сравнении с иными документами. До введения Закона № 402-ФЗ в системе регулирования бухгалтерского учета выделяли три (четыре) уровня нормативных документов.

К документам первого уровня относили документы общего характера, т. е. это не только «специальные бухгалтерские» законодательные акты. Например:

- Конституция Российской Федерации (согласно п. «р» ст. 71 Конституции РФ «официальный» бухгалтерский учет находится в ведении Российской Федерации);

- Кодексы Российской Федерации (Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Трудовой кодекс РФ, Кодекс об административных правонарушениях РФ, Уголовный кодекс РФ и т. д.);

- Федеральные законы (от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании» и т.д.);

- Указы Президента РФ (Указ Президента РФ от 16.07.2003 № 784 «О дополнительных мерах по улучшению финансового состояния сельскохозяйственных товаропроизводителей» и т. д.);

- Постановления Правительства РФ (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», Постановление Правительства РФ от 06.03 1998 № 283 «О Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными учетными стандартами финансовой отчетности» и т.д.).

«Специальным бухгалтерским» и основным нормативным документом первого уровня являлся и является Федеральный закон "О бухгалтерском учете". Закон определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность.

Второй уровень системы нормативного регулирования формировали уже «специальные бухгалтерские» документы, к которым относили положения (стандарты) по бухгалтерскому учету.

Учетный стандарт можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Учетные стандарты (в отечественном бухгалтерском учете – положения, сокращенно ПБУ) призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском учете.

В настоящее время в России разработано и утверждено Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н, и 24 ПБУ по учету отдельных активов и обязательств:

- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008, утв. приказом Минфина России от 24.11.2008 № 116н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утв. приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утв. приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н;

- Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утв. приказом Минфина России от 25.11.1998 № 25н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» ПБУ 11/2008, утв. приказом Минфина России от 29.04.2008 № 48н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2010, утв. приказом Минфина России от 08.11.2010 г. № 143н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000, утв. приказом Минфина России от 16.10.2000 № 92н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утв. приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02, утв. приказом Минфина России от 02.07.2002 № 66н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утв. приказом Минфина России от 24.11.2003 № 105н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Изменение оценочных значений» ПБУ 21/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ПБУ 22/2010, утв. приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» ПБУ 23/2011, утв. приказом Минфина России от 02.02.2011 № 11н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» ПБУ 24/2011, утв. приказом Минфина России от 06.10.2011 № 125н.

 

Наряду с ПБУ приказами Минфина России утверждены и другие нормативные акты по вопросам бухгалтерского учета. Выделим некоторые из них:

- приказ Минфина России от 13.06.1995 № 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств";

- приказ Минфина России от 28.11.1996 № 101 "О порядке публикации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами";

- приказ Минфина России от 30.12.1996 № 112 "О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности";

- приказ Минфина России от 21.12.1998 № 64н "О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства";

- приказ Минфина России от 21.03.2000 № 29н "Об утверждении Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию";

- приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению";

- приказ Минфина России от 28.12.2001 № 119н " Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов";

- приказ Минфина России от 26.12.2002 № 135н " Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды ";

- приказ Минфина России от 13.10.2003 № 91н " Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств";

- приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

 

До введения в действие Закона № 402-ФЗ существовали две различные точки зрения: одни специалисты считали, что ПБУ - это документы второго уровня, а иные нормативные акты, утвержденные также приказами Минфина России, относятся к документам третьего уровня.

Другие же специалисты считали, что и те, и другие документы относятся к документам одного уровня - второго.

Третий (четвертый) уровень в системе регулирования занимали документы, утвержденные в самой организации (инструкции, графики, перечни ответственных лиц, бланки документов, разработанные самой организацией). Главный из этих документов – учетная политика организации.

 

Закон № 402-ФЗ ввел с 1 января 2013 года пятиуровневую систему нормативного регулирования бухгалтерского учета:

- первый (законодательный) уровень: Закон № 402-ФЗ и другие федеральные законы;

- второй (федеральный нормативный) уровень - федеральные стандарты, фактически призванные заменить "старые" ПБУ;

- третий (отраслевой нормативный) уровень - отраслевые стандарты;

- четвертый (методологический) уровень - рекомендации в области бухгалтерского учета;

- пятый (организационный) уровень - стандарты экономического субъекта (внутренние документы организации, в т.ч. учетная политика).

До утверждения федеральных и отраслевых стандартов применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, действующие до введения в действие Закона № 402-ФЗ. Иными словами, продолжают применяться ранее принятые положения по бухгалтерскому учету.

В настоящее время разработаны и утверждены правила подготовки и уточнения программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета – приказ Минфина России от 11.03.2013 № 26н. Данные правила предусматривают не менее чем 6-месячный срок, по истечении которого опубликованный федеральный стандарт становится обязательным к применению.

В Законе № 402-ФЗ заложена строгая иерархия нормативных документов: каждый последующий уровень документов не должен противоречить предыдущим, а также разграничена сфера их действия:

- федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению;

- рекомендации в области бухгалтерского учета применяются в добровольном порядке;

- стандарты экономического субъекта разрабатываются самостоятельно и предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета.

Статьей 20 Закона № 402-ФЗ определены принципы регулирования бухгалтерского учета:

1) соответствие федеральных и отраслевых стандартов потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также уровню развития науки и практики бухгалтерского учета;

2) единство системы требований к бухгалтерскому учету;

3) упрощение способов ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для экономических субъектов, имеющих право применять такие способы в соответствии с Законом №402-ФЗ;

4) применение международных стандартов как основы разработки федеральных и отраслевых стандартов;

5) обеспечение условий для единообразного применения федеральных и отраслевых стандартов;

6) недопустимость совмещения полномочий по утверждению федеральных стандартов и государственному контролю (надзору) в сфере бухгалтерского учета.