Генеральная совокупность и отбор элементов для аудиторской проверки

Согласно п. 3 Правилу (стандарту) № 16 «Аудиторская выборка» под генеральной совокупностью понимается полный набор элементов, из которых аудитор отбирает совокупность и в отношении которой он хочет сделать выводы.

В зависимости от частных целей аудита генеральная совокупность делится на подсовокупности, подклассы, страты. Процесс деления всей совокупности данных на подсовокупности, каждая из которых представляет собой группу для выборочного наблюдения, имеющая сходные признаки, называется стратифискацией.

Для возможности распространения результатов выборочного исследования на генеральную совокупность необходимо, чтобы выборка была репрезентативной.

Для признания выборки репрезентативной необходимо выполнение следующих условий:

· каждая выборочна единица должна иметь идентификационный признак (номер документа, название документа, название контрагента и т.д.);

· элементы генеральной совокупности должны иметь характеристики, связанные с частными целями аудита;

· генеральная совокупность должна быть относительно однородной

· генеральная совокупность должна быть репрезентативной относительно временного охвата.

· каждая единица совокупности должна иметь равные шансы с остальными элементами попасть в выборочную совокупность;

· риск необнаружения должен быть разумно низким.

При разработке аудиторских процедур аудитор должен определить надлежащие методы отбора элементов для тестирования. Он может:

· отобрать все элементы (сплошная проверка);

· отобрать специфические (определенные) элементы;

· отобрать отдельные элементы (сформировать аудиторскую выборку).

Сплошная проверка не применяется при проведении тестов средств внутреннего контроля. Как правило, она применяется при проведении аудиторских процедур по существу.

Например, сплошная проверка может быть целесообразна, если:

· генеральная совокупность состоит из небольшого числа элементов большой стоимости;

· неотъемлемый риск и риск средств внутреннего контроля являются высокими, а другие средства не позволяют получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;

· повторяющийся характер расчетов или иных процессов, осуществляемых с помощью компьютерной системы бухгалтерского учета, делает сплошную проверку эффективной с точки зрения соотношения затрат и результатов.

Существуют факторы, предопределяющие эффективность отбора специфических (определенных) элементов генеральной совокупности. К ним, в частности, относятся:

· понимание деятельности аудируемого лица;

· предварительная оценка неотъемлемого риска и риска средств внутреннего контроля;

· характеристики и особенности тестируемой генеральной совокупности.

Отбираемые специфические статьи могут включать элементы:

· с высокой стоимостью или обладающие какой-либо иной характеристикой (подозрительные, необычные, в особой мере подверженные риску или которые ранее были связаны с ошибками);

· превышающие определенную величину, чтобы подвергнуть проверке большую часть общей суммы оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций;

· служащие для получения информации по таким вопросам, как особенности деятельности аудируемого лица, характер хозяйственных операций, отдельные черты системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

· служащие для проверки выполнения аудируемым субъектом конкретных процедур.

Отбор специфических элементов осуществляется на основании профессионального суждения аудитора и поэтому влечет за собой риск, не связанный с использованием выборочного метода.

Расчет размера выборки

 

Аудитор может решить провести выборочную проверку в пределах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций. Выборочная проверка может применяться с использованием статистического или нестатистического подхода.

Статистический подход к выборочной проверке (статистическая выборка) предполагает применение любого подхода к выборке, который имел бы следующие характеристики:

· случайный (либо систематический со случайным выбором начальной точки) отбор тестируемой совокупности;

· применение теории вероятности для оценки результатов выборки, включая оценку риска, связанного с использованием аудиторской выборки.

Подход к выборке, который не соответствует ни одной из приведенных характеристик, считается нестатистическим (нестатистической выборкой). Нестатистическая выборка основана на мнении аудитора и является субъективной.

Для определения размера выборки имеет значение также вид выборки: монетарная или атрибутивная

Атрибутивная выборка – выборка, элементы которой не имеют денежной характеристики

Монетарная выборка – выборка, элементы которой имеют денежную оценку.

Для определения размера атрибутивной выборки рассчитывается соотношение коэффициента надежности к уровню точности:

Коэффициент надежности

Размер выборки = --------------------------------------

точность

Точность отражает допустимое количество ошибок в генеральной совокупности и определяется отношением допустимого количества ошибок к размеру генеральной совокупности. Например, при условии, что допускается три ошибки на каждые 100 единиц генеральной совокупности, точность составит 0,03 (3/100).

Фактор надежности – информация, получаемая из статистических таблиц.

Для расчета размера монетарной выборки применяют формулу следующего вида:

Фактор надежности х стоимость генеральной совокупности

Размер выборки = ----------------------------------------------------------------------------

Допустимая ошибка

Допустимая ошибка – максимальное искажение в стоимостном выражении сальдо или оборота по определенному классу операций (объектов учета), наличие которого не ведет к искажению показателей бухгалтерской отчетности.

Пример. Общая стоимость запасов составляет 3 млн. рублей. Допустимая ошибка 500 тыс.рублей. риск при выборке – 10%. Ошибок в выборке не ожидается.

Уровень доверия – 90% (100%-10%).

Фактор надежности при отсутствии в выборке ошибок и уровне доверии 10% - 2,31.

Количество отобранных элементов определяется по выше приведенной формуле:

3 000 000 х 2,31/ 500 000 = 13,86 (14 элементов).

Процедура отбора элементов также может быть осуществлена в нескольких вариантах. Чаще всего применяют метод случайной выборки и систематическую выборку.

Метод случайной выборки построен на отборе каждого элемента случайным образом (по таблицам случайных чисел). Каждый элемент имеет равный шанс быть отобранным в выборочную совокупность.Систематическая выборка заключается в отборе каждого элемента на основе статистических интервалов.

Выборочный (статистический) интервал рассчитывается по формуле:

 

Размер генеральной совокупности

Выборочный интервал = ----------------------------------------------------------------

Размер выборки (количество элементов, попавших в выборку)

 

Иногда применяется метод средних стоимостей, суть которого состоит в отборе элементов в выборочную совокупность, превышающих среднюю стоимость. Метод применяется только в монетарной выборке. Данный метод отбора элементов выборочной совокупности приводит к снижению аудиторского риска.

Расчет ошибки генеральной совокупности определяется посредством экстраполяции результата выборочного исследования на генеральную совокупность.

Существует несколько методов экстраполяции результатов выборочного исследования на генеральную совокупность. В аудите применяют, как правило, два: метод коэффициентов и метод разниц.

Метод разниц используется в том случае, когда величина ошибки блика к стоимости элемента.

Ожидаемая ошибка в генеральной совокупности определяется по формуле:

 

Обнаруженная ошибка х стоимостная оценка ген. Ожидаемая ошибка совокупности

в генеральной = ----------------------------------------------------------------------

совокупности Стоимостная оценка выборки

 

 

Сравнение с уровнем существенности для данного класса счетов или операций позволит высказать суждение о достоверности показателей бухгалтерской отчетности.

Метод коэффициентов применяется, если величина ошибки не соответствует стоимости элементов в генеральной совокупности.

Обнаруженная ошибка х число элементов в Ожидаемая ошибка генеральной совокупности

в генеральной = -----------------------------------------------------------

совокупности число элементов выборочной совокупности

 

Например, число элементов в генеральной совокупности – 500 000,